Κατηγορία: Εισοδήματος

ΠΟΛ.1126/17.6.2015
Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 251 του ν.4281/2014 σχετικά με την απαλλαγή των μικρών επιχειρήσεων και παροχή σχετικών διευκρινίσεων

Αθήνα, 17/06/2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΕΜΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Α’ ΦΠΑ

Ταχ. Δ/νση : Σίνα 2-4
Ταχ. Κώδικας: 106 72 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες : Τ. Σφελινιώτη, Αικ. Καρύδα
Τηλέφωνο : 210- 3645832, 3645378
Fax : 210-3645413
e-mail : dfpa.b1@1992.syzefxis.gov.gr

ΠΟΛ 1126/2015

Θέμα: Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 251 του ν.4281/2014 σχετικά με την απαλλαγή των μικρών επιχειρήσεων και παροχή σχετικών διευκρινίσεων.

Κοινοποιούνται οι διατάξεις του άρθρου 251 του ν.4281/2014 «Μέτρα στήριξης και ανάπτυξης της ελληνικής οικονομίας, οργανωτικά θέματα Υπουργείου Οικονομικών και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α’ 160/08.08.2014), με τις οποίες προβλέπεται απαλλαγή από το ΦΠΑ των μικρών επιχειρήσεων, και παρέχονται οι ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

1. Με τις διατάξεις του άρθρου 251 του ν.4281/2014 αντικαθίσταται το άρθρο 39 του Κώδικα ΦΠΑ. Με τις νέες διατάξεις του άρθρου 39 προβλέπεται απαλλαγή από την υποχρέωση υποβολής δήλωσης ΦΠΑ και καταβολής του φόρου αυτού για τους υποκειμένους οι οποίοι κατά την προηγούμενη διαχειριστική περίοδο πραγματοποίησαν ακαθάριστα έσοδα μέχρι δέκα χιλιάδες (10.000) ευρώ, χωρίς στο ποσό αυτό να περιλαμβάνεται φόρος προστιθέμενης αξίας (μικρές επιχειρήσεις).

2. Με την ανωτέρω ρύθμιση μειώνεται το διοικητικό κόστος που προκύπτει τόσο για τη Φορολογική Διοίκηση όσο και για τις μικρές επιχειρήσεις όσον αφορά στη συμμόρφωση των τελευταίων και την εκπλήρωση των υποχρεώσεών τους με το κανονικό καθεστώς ΦΠΑ.

Επίσης, ευνοείται, συγκριτικά με τις μεγαλύτερες επιχειρήσεις, η ανταγωνιστικότητα των μικρών επιχειρήσεων, καθώς δεν υποχρεούνται να επιβάλλουν ΦΠΑ στις παραδόσεις αγαθών και στις παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούν.

3. Η προβλεπόμενη από τις διατάξεις αυτές απαλλαγή ισχύει από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου και μέχρι τη λήξη αυτής, είναι προαιρετική και εφαρμόζεται κατ’ επιλογή των υποκειμένων, υπό τον όρο ότι πληρούται το κριτήριο των ακαθάριστων εσόδων. Οι επιχειρήσεις που επιλέγουν την απαλλαγή τους από το ΦΠΑ κατ’ εφαρμογή του άρθρου 39 δεν επιβαρύνουν με ΦΠΑ τις παραδόσεις αγαθών και τις παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούν καθ’ όλη τη διάρκεια της διαχειριστικής περιόδου και δεν ασκούν δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των εισροών τους. Το αυτό ισχύει και σε περίπτωση που εντός της χρήσης η απαλλασσόμενη επιχείρηση ξεκινήσει και άλλη δραστηριότητα ή επεκτείνει τις δραστηριότητες της κατά τρόπο που εκτιμάται ότι θα τις αποφέρει αυξημένα έσοδα.

Σημειώνεται ότι η υπέρβαση του ορίου εντός της χρήσης καθιστά υποχρεωτική τη μετάταξη της επιχείρησης στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ από την έναρξη της επόμενης διαχειριστικής περιόδου.

4. Το όριο των δέκα χιλιάδων (10.000) ευρώ αφορά στα συνολικά ακαθάριστα έσοδα τα οποία πραγματοποιούν οι υποκείμενοι εντός της διαχειριστικής περιόδου από το σύνολο των δραστηριοτήτων τους και τα οποία λαμβάνονται υπόψη για τη φορολογία εισοδήματος.

5. Οι νέες επιχειρήσεις εντάσσονται με την έναρξή τους στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ και από την επόμενη διαχειριστική περίοδο μπορούν να επιλέξουν την υπαγωγή τους στο απαλλασσόμενο καθεστώς, υπό την προϋπόθεση ότι πληρούν το κριτήριο των ακαθάριστων εσόδων. Στις περιπτώσεις που η διαχειριστική περίοδος είναι μικρότερη του δωδεκάμηνου, για να κριθεί αν πληρούται το κριτήριο των ακαθάριστων εσόδων, πρέπει να γίνεται αναγωγή των ακαθάριστων εσόδων που πραγματοποίησε η επιχείρηση, κατά τη διάρκεια που άσκησε τη δραστηριότητά της, σε ετήσια βάση.

6. Στην παράγραφο 2 του άρθρου 39 αναφέρονται ρητά οι περιπτώσεις που δεν εμπίπτουν στις διατάξεις του άρθρου αυτού.

Συγκεκριμένα, πρόκειται για τους αγρότες του ειδικού καθεστώτος ΦΠΑ (περ. α’), για τους μη εγκατεστημένους στο εσωτερικό της χώρας υποκειμένους στο φόρο (περ. β’), καθώς και για τις παραδόσεις καινούργιων μεταφορικών μέσων σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β’ της παραγράφου 1 του άρθρου 28 (περ. γ’). Κατά περίπτωση διευκρινίζονται τα ακόλουθα:

α) Οι αγρότες του ειδικού καθεστώτος ΦΠΑ υπάγονται στις διατάξεις του άρθρου 41 του Κώδικα ΦΠΑ και όχι στις διατάξεις του νέου άρθρου 39.

β) Μία επιχείρηση μπορεί να είναι απαλλασσόμενη κατά την έννοια του άρθρου 39 μόνο αν είναι εγκατεστημένη στο εσωτερικό της χώρας, ενώ οι μη εγκατεστημένοι στο εσωτερικό της χώρας υποκείμενοι στο φόρο, οι οποίοι καθίστανται υπόχρεοι στο ΦΠΑ στην Ελλάδα για παραδόσεις αγαθών ή παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούν, δεν δύνανται να απαλλάσσονται από το φόρο κατ’ εφαρμογή του άρθρου 39, αλλά υποχρεούνται να εκπληρώνουν τις φορολογικές υποχρεώσεις τους στο εσωτερικό της χώρας με τη λήψη ΑΦΜ/ΦΠΑ ή τον ορισμό φορολογικού αντιπροσώπου κατά περίπτωση.

γ) Στην περίπτωση που επιχειρήσεις που εντάσσονται στην απαλλαγή του άρθρου 39 πραγματοποιούν παράδοση καινούργιου μεταφορικού μέσου προς πρόσωπο εγκατεστημένο σε άλλο κράτος μέλος της Κοινότητας, η πράξη αυτή δεν εντάσσεται στο άρθρο 39.

Η εν λόγω παράδοση απαλλάσσεται από το φόρο σύμφωνα με το άρθρο 28.1.β και κατά συνέπεια η επιχείρηση έχει δικαίωμα έκπτωσης και επιστροφής του φόρου εισροών, ο οποίος δεν μπορεί να υπερβεί το φόρο που αναλογεί στην αξία της παράδοσης.

7. Περαιτέρω, με τις παραγράφους 5 έως 8, ρυθμίζονται οι υποχρεώσεις των επιχειρήσεων σε περίπτωση μετάταξης από το κανονικό καθεστώς στο απαλλασσόμενο και αντίστροφα. Συγκεκριμένα, η μετάταξη επιχείρησης από το ένα καθεστώς στο άλλο πραγματοποιείται από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου και ισχύει τουλάχιστον για ολόκληρη την διαχειριστική περίοδο. Για το γεγονός αυτό υποβάλλεται δήλωση μεταβολών μέσα στις προθεσμίες που ορίζονται από τις διατάξεις του άρθρου 10 του ΚΦΔ (εντός δέκα ημερών από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου). Μετάταξη σε ημερομηνία διαφορετική από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου δεν προβλέπεται. Σε περίπτωση όμως που η μετάταξη πραγματοποιήθηκε την προβλεπόμενη ημερομηνία (εκπληρώνονται δηλαδή ορθά από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου οι υποχρεώσεις του συγκεκριμένου καθεστώτος) αλλά υποβάλλεται εκπρόθεσμα μόνο η δήλωση μεταβολών, επιβάλλεται για την εκπρόθεσμη αυτή δήλωση το πρόστιμο του άρθρου 54 του ΚΦΔ.

Στην περίπτωση που η μετάταξη γίνεται από το κανονικό προς το απαλλασσόμενο καθεστώς, πρόκειται σε κάθε περίπτωση για προαιρετική μετάταξη και υπάρχει υποχρέωση παραμονής στο απαλλασσόμενο καθεστώς για μια διετία, με την προϋπόθεση ότι συνεχίζει να πληρούται το κριτήριο των ετήσιων ακαθάριστων εσόδων. Αντίθετα, σε περίπτωση μετάταξης, είτε προαιρετικά, είτε υποχρεωτικά λόγω υπέρβασης του ορίου των ακαθάριστων εσόδων, από το καθεστώς των απαλλασσομένων στο κανονικό καθεστώς, δεν υφίσταται κάποιος χρονικός περιορισμός για υποχρεωτική παραμονή στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ, πέραν της τρέχουσας διαχειριστικής περιόδου, και από την έναρξη της επόμενης διαχειριστικής περιόδου ο υποκείμενος στο φόρο μπορεί να επιλέξει τη μετάταξή του στο απαλλασσόμενο καθεστώς, εφόσον δεν έχει υπερβεί το όριο των ακαθάριστων εσόδων.

8. Δεδομένου ότι η άσκηση του δικαιώματος έκπτωσης του ΦΠΑ των εισροών εξαρτάται από το καθεστώς ΦΠΑ στο οποίο εντάσσεται μία επιχείρηση, σε κάθε περίπτωση μετάταξης οι επιχειρήσεις υποχρεούνται να απογράφουν, ανά ισχύοντα συντελεστή φόρου, τα αποθέματα των εμπορεύσιμων αγαθών τους τα οποία υπάρχουν κατά τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου που προηγείται του χρόνου της μετάταξης και να τα αποτιμούν σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις. Επίσης, απογράφονται υποχρεωτικά τα αγαθά επένδυσης για τα οποία δεν έχει παρέλθει ο χρόνος διακανονισμού, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 33 του Κώδικα ΦΠΑ. Για τα απογραφόμενα, κατά τα ανωτέρω, αγαθά υποβάλλεται, μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του δεύτερου μήνα από τη μετάταξη, δήλωση αποθεμάτων μετάταξης που περιλαμβάνει την αξία τους κατά συντελεστή ΦΠΑ και το φόρο που αναλογεί.

Σε περίπτωση μετάταξης από το κανονικό στο απαλλασσόμενο καθεστώς, υπάρχει υποχρέωση απόδοσης του ΦΠΑ που έχει εκπεσθεί για τα αποθέματα και υποχρέωση διακανονισμού και απόδοσης του φόρου που οφείλεται για τα αγαθά επένδυσης. Για την απόδοση του φόρου αυτού υποβάλλεται έκτακτη δήλωση εντός ενός μηνός από την υποβολή της δήλωσης αποθεμάτων μετάταξης.

Αντίθετα, σε περίπτωση μετάταξης από το απαλλασσόμενο στο κανονικό καθεστώς, υπάρχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου που αναλογεί στα απογραφόμενα, κατά τα ανωτέρω, αγαθά. Ο φόρος αυτός εκπίπτεται με την προβλεπόμενη από το άρθρο 38 δήλωση ΦΠΑ που αντιστοιχεί στη φορολογική περίοδο κατά την οποία πραγματοποιήθηκε η μετάταξη.

Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση που δεν υπάρχουν στοιχεία προς καταχώρηση στη δήλωση αποθεμάτων μετάταξης ή ο υποκείμενος δεν επιθυμεί να συμψηφίσει το φόρο των εισροών που δικαιούται, δεν υποβάλλεται δήλωση αποθεμάτων μετάταξης. Επίσης, διευκρινίζεται ότι στην περίπτωση επιχειρήσεων που εντάσσονται από το κανονικό καθεστώς στο απαλλασσόμενο καθεστώς δεν υπάρχει υποχρέωση υποβολής μηδενικής έκτακτης δήλωσης, ενώ τυχόν χρεωστικό ποσό της έκτακτης δήλωσης δεν δύναται να συμψηφιστεί με πιστωτικό υπόλοιπο της τελευταίας φορολογικής περιόδου ένταξης στο κανονικό καθεστώς. Στην περίπτωση αυτή, η μικρή επιχείρηση δικαιούται να ζητήσει την επιστροφή του εν λόγω πιστωτικού υπολοίπου.

9. Περαιτέρω, σύμφωνα με την παράγραφο 9 του νέου άρθρου 39, οι απαλλασσόμενες μικρές επιχειρήσεις, κατά την έκδοση φορολογικών στοιχείων, υποχρεούνται να αναγράφουν σε αυτά την ένδειξη «χωρίς φόρο προστιθέμενης αξίας – απαλλαγή μικρών επιχειρήσεων άρθρο 39 ν. 2859/2000».

10. Για την αντιμετώπιση των προβλημάτων που προέκυψαν λόγω της πρώτης εφαρμογής των διατάξεων του νέου άρθρου 39, για λόγους χρηστής διοίκησης, γίνονται δεκτά τα ακόλουθα:

α. ειδικά για την πρώτη φορά εφαρμογής της συγκεκριμένης διάταξης και σε περίπτωση που, από πρόσωπα που νομίμως έχουν ενταχθεί στο καθεστώς των απαλλασσομένων, εκ παραδρομής ή λόγω μη έγκαιρης προσαρμογής των ταμειακών μηχανών, έχουν εκδοθεί φορολογικά παραστατικά με χρέωση ΦΠΑ, ο φόρος αυτός που χρεώθηκε πρέπει να αποδοθεί στο Ελληνικό Δημόσιο (κατ’ εφαρμογή του άρ. 35 παρ. 2 ν.2859/2000) με την υποβολή έκτακτης δήλωσης ΦΠΑ. Σημειώνεται ότι τα εν λόγω πρόσωπα παραμένουν στο καθεστώς του άρθρου 39 τουλάχιστον μέχρι τη λήξη της τρέχουσας διαχειριστικής περιόδου και δεν τους παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των εισροών τους.

Επισημαίνεται ότι, δεδομένου ότι η απαλλαγή που προβλέπεται από τις διατάξεις του άρθρου 39 εφαρμόζεται από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου, εφεξής όσοι δεν προσαρμόζουν εγκαίρως τις ταμειακές μηχανές τους, μπορούν να εκδίδουν χειρόγραφα τα παραστατικά για την είσπραξη της αμοιβής τους (σχετ. απόφαση ΓΓΔΕ ΠΟΛ.1002/31.12.2014, ΦΕΚ Β’ 3/05.01.2015).

β. Όσον αφορά στους εκμεταλλευτές επιβατηγών δημόσιας χρήσης αυτοκινήτων (ΤΑΞΙ), από τις διατάξεις του άρθρου 39 δεν προκύπτει περιορισμός ως προς την ένταξή τους στο καθεστώς των απαλλασσομένων, εφόσον πληρούν το κριτήριο του ορίου των ετήσιων ακαθάριστων εσόδων.

Στην πράξη έχει προκύψει, ότι αρκετοί εκμεταλλευτές, ενώ υπέβαλαν δήλωση μεταβολών για τη μετάταξή τους σε απαλλασσόμενες επιχειρήσεις, εξακολουθούν να χρεώνουν ΦΠΑ στα παραστατικά που εκδίδουν για τις υπηρεσίες τους. Οι εν λόγω εκμεταλλευτές υπάγονται στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου και οφείλουν να υποβάλουν δήλωση μεταβολών, προκειμένου να διορθωθεί η εικόνα τους στο μητρώο και να τους επιτραπεί η υποβολή των δηλώσεων ΦΠΑ.

Εκμεταλλευτές ΤΑΞΙ που εντάχθηκαν στο απαλλασσόμενο καθεστώς και δεν εισέπραξαν ΦΠΑ με την αμοιβή τους παραμένουν στο καθεστώς του άρθρου 39.

Το ίδιο ισχύει και για τυχόν άλλες περιπτώσεις επαγγελματιών που λειτούργησαν συστηματικά με αυτόν τον τρόπο από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου.

γ. Η αναγραφή ΦΠΑ επί των γραμματίων προείσπραξης που εκδίδονται από δικηγόρους που έχουν ενταχθεί στο καθεστώς των απαλλασσομένων δεν καθιστά τα εν λόγω πρόσωπα υπόχρεα στο φόρο αυτό, εφόσον στα φορολογικά παραστατικά που εκδίδουν για τη σχετική αμοιβή τους δεν χρεώνουν και δεν εισπράττουν ΦΠΑ σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 39.

δ. Υποκείμενοι στο φόρο που από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου εντάχθηκαν στο καθεστώς των απαλλασσομένων εκ παραδρομής, λόγω λανθασμένου υπολογισμού των ακαθάριστων εσόδων της προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου, υπάγονται υποχρεωτικά στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ. Προς το σκοπό αυτό οφείλουν να υποβάλουν δήλωση μεταβολών με δηλούμενη ημερομηνία μεταβολής από την έναρξη της διαχειριστικής περιόδου, χωρίς την επιβολή προστίμου του άρ. 54 παρ. 1 περ. α’ του ΚΦΔ.

Η Γεν. Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων
Αικ. Σαββαΐδου

 
 
Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1087150 ΕΞ 2015/25.6.2015
Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που καταβάλλονται σε αλλοδαπές εταιρείες για την παραχώρηση του δικαιώματος εκμετάλλευσης ταινιών

Αθήνα, 25 Ιουνίου 2015
Αριθ. Πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1087150 ΕΞ 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ: Β’

Ταχ . Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ . Κώδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Ε. Πλάνη
Τηλέφωνο: 2 10 – 33.75.312
ΦΑΞ: 210 – 33.75.001

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που καταβάλλονται σε αλλοδαπές εταιρείες για την παραχώρηση του δικαιώματος εκμετάλλευσης ταινιών.

Με αφορμή προφορικά και γραπτά ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, οι οποίες ισχύουν, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 72 του ίδιου νόμου, για δαπάνες που αφορούν φορολογικές περιόδους που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά, κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε. οι οποίες:

α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της,

β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση.

γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

2. Ως προς τον χρόνο έκπτωσης των επιχειρηματικών δαπανών από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας, με την οποία κοινοποιήθηκαν οι ως άνω διατάξεις, διευκρινίστηκε ότι αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23.

3. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθρου 24 του ίδιου ως άνω νόμου, καθορίζονται οι φορολογικές αποσβέσεις οι οποίες εκπίπτουν από το σύνολο των εσόδων από επιχειρηματικές συναλλαγές προκειμένου για τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα.

Ειδικότερα, με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου αυτού ορίζεται, ότι κατά τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα, οι φορολογικές αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού εκπίπτουν από τον κύριο των παγίων στοιχείων του ενεργητικού σε όλες τις περιπτώσεις εκτός της περ. β’ (χρηματοοικονομική μίσθωση).

Αναφορικά με τα άυλα στοιχεία και δικαιώματα και τα έξοδα πολυετούς απόσβεσης, το κόστος κτήσης αποσβένεται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 24, με συντελεστή 10%. Ο συντελεστής αυτός για τα άυλα στοιχεία και δικαιώματα ισχύει, εφόσον δεν προκύπτει συμβατικά από την αρχική συμφωνία οικονομική διάρκεια ζωής διαφορετική των δέκα (10) ετών, οπότε και ο συντελεστής διαμορφώνεται ως το πηλίκο «1 διά έτη διάρκειας ζωής δικαιώματος».

4. Όπως διευκρινίσθηκε με την ΠΟΛ.1073/31.3.2015 εγκύκλιό μας, ως πάγιο περιουσιακό στοιχείο εν γένει νοείται το περιουσιακό στοιχείο το οποίο προορίζεται να χρησιμοποιηθεί κατά τρόπο διαρκή για τους σκοπούς της επιχείρησης και τα οφέλη από τη χρήση του εκτείνονται πέραν του ενός έτους.

5. Από τα στοιχεία που τέθηκαν υπόψη της υπηρεσίας μας, οι ημεδαπές εταιρείες εκμετάλλευσης κινηματογραφικών ταινιών, στα πλαίσια της συνεργασίας τους με εταιρείες παραγωγών στο εξωτερικό, καταβάλλουν σε αυτές ένα ελάχιστο ποσό δικαιωμάτων (minimum guarantee), προκειμένου να αποκτήσουν τα αποκλειστικά δικαιώματα εκμετάλλευσης μιας ταινίας στην Ελλάδα για συγκεκριμένο χρονικό διάστημα (μεγαλύτερο του ενός έτους). Το ποσό των πιο πάνω δικαιωμάτων συνήθως καταβάλλεται στην αλλοδαπή εταιρεία και αποτελεί προϋπόθεση και όρο για την ανάληψη της εκμετάλλευσης της ταινίας στην Ελλάδα, ενώ η ταινία πρόκειται να παραδοθεί στις ημεδαπές εταιρείες για εκμετάλλευση μετά από 2-3 χρόνια. Κατά την καταβολή του εν λόγω ποσού πιστώνεται στα βιβλία ο αλλοδαπός δικαιούχος (λογ. 50 «Προμηθευτές») με χρέωση του λογαριασμού 33.93 «Προκαταβολές minimum guarantee» και κατά το χρόνο αυτό διενεργείται παρακράτηση φόρου 20% με βάση τις διατάξεις των άρθρων 38 και 64 του ν.4172/2013.

Η καταβολή των πιο πάνω ποσών δεν συνοδεύεται από αντίστοιχο έσοδο (εκμετάλλευση της ταινίας). Στη συνέχεια, όταν αρχίσει η εκμετάλλευση της ταινίας, η ημεδαπή εταιρεία εκμετάλλευσης δεσμεύεται, βάσει των πιο πάνω συμβολαίων, να αποδίδει κάθε χρόνο και δικαιώματα επί των εσόδων της στην παραγωγό εταιρεία, τα οποία διαφοροποιούνται ανάλογα με το ποσό της εκμετάλλευσης (κινηματογράφος, video, τηλεόραση, κλπ.). Επειδή όμως τα δικαιώματα αυτά συμψηφίζονται με το καταβληθέν κατά τα ως άνω ελάχιστο δικαίωμα (minimum guarantee), οι εταιρείες προβαίνουν σε καταβολές των δικαιωμάτων αυτών, μόνο κατά το ποσό που τυχόν υπερβαίνουν το καταβληθέν πιο πάνω ποσό. Κατά συνέπεια, τα ως άνω ελάχιστα ποσά δικαιωμάτων συνιστούν κατ’ ουσία εγγυημένη προκαταβολή για την παραχώρηση του δικαιώματος εκμετάλλευσης των σχετικών κινηματογραφικών ταινιών.

6. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω προκύπτει, ότι για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014 και μετά, οι ημεδαπές εταιρείες εκμετάλλευσης κινηματογραφικών ταινιών δεν θα αποσβένουν τα ελάχιστα ποσά δικαιωμάτων (minimum guarantee) ως άυλα περιουσιακά στοιχεία με βάση τις διατάξεις του άρθρου 24 του ν.4172/2013, ούτε ως έξοδα πολυετούς απόσβεσης, δεδομένου ότι με την καταβολή των εν λόγω ποσών δεν μεταβιβάζεται στις εταιρείες αυτές η κυριότητα του άυλου στοιχείου, υπό την έννοια ότι οι αλλοδαπές εταιρείες δεν αποξενώνονται από το δικαίωμα των κινηματογραφικών ταινιών. Επομένως, τα ελάχιστα ποσά δικαιωμάτων (minimum guarantee), θα εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους που αφορούν, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22 του νόμου αυτού. Σε περίπτωση που τα προκύπτοντα δικαιώματα με βάση τα έσοδα από την εκμετάλλευση της ταινίας ενός έτους είναι τελικά μεγαλύτερα από το ποσό του minimum guarantee που αφορά το συγκεκριμένο φορολογικό έτος, η διαφορά επίσης θα εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους αυτού.

Ειδικά στην περίπτωση που τα ελάχιστα ποσά δικαιωμάτων (minimum guarantee) έχουν καταβληθεί πριν την 1.1.2014 αλλά η εκμετάλλευση της ταινίας συνεχίζεται και τα δικαιώματα εκκαθαρίζονται μετά την ημερομηνία αυτή, θα εκπίπτει μόνο το ποσό των δικαιωμάτων που απομένει μετά την αφαίρεση των ελαχίστων ποσών δικαιωμάτων που καταβλήθηκαν πριν την 1.1.2014, δεδομένου ότι αυτά έχουν ήδη εκπέσει φορολογικά με βάση τα αναφερόμενα στο αριθ. 1007094/10129/Β0012/12.5.2004 έγγραφό μας.

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

 
 
Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1087176 ΕΞ 2015/25.6.2015
Φορολογική μεταχείριση των μισθωμάτων που καταβάλλονται σε εταιρείες του ν.1665/1986 στα πλαίσια σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης ακινήτου που συνήφθη πριν την 1.1.2014, κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου μέχρι και την 31.12.2018
Αθήνα, 25 Ιουνίου 2015
Αριθ. Πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1087176 ΕΞ 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ: Β’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Ε. Πλάνη
Τηλέφωνο: 2 10 – 33.75.31 2
ΦΑΞ: 210 – 33.75.001

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση των μισθωμάτων που καταβάλλονται σε εταιρείες του ν.1665/1986 στα πλαίσια σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης ακινήτου που συνήφθη πριν την 1.1.2014, κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου μέχρι και την 31.12.2018.

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, οι οποίες ισχύουν, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 72 του ίδιου νόμου, για δαπάνες που αφορούν φορολογικές περιόδους που αρχίζουν από την 1.1.2014 και μετά, τίθενται οι γενικές προϋποθέσεις που θα πρέπει να πληρούνται για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις των παρ. 1 και 2 του άρθρου 24 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις για τον χαρακτηρισμό μιας μίσθωσης ως χρηματοοικονομικής, οι φορολογικές αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού εκπίπτουν από τον μισθωτή, κατά τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα.

Τα ανωτέρω ισχύουν για συμβάσεις που συνάπτονται από την 1.1.2014 και μετά, ενώ για συμβάσεις που έχουν συναφθεί πριν την έναρξη ισχύος του ως άνω νόμου, ήτοι πριν την 1.1.2014, οι ως άνω διατάξεις τίθενται σε ισχύ από την 1.1.2019, με βάση τις διατάξεις
της παρ. 7 του άρθρου 26 του ν.4223/2013 με τις οποίες προστέθηκε παράγραφος στο άρθρο 72 του ν.4172/2013.

Επομένως, κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου, οι συμβάσεις χρηματοοικονομικής μίσθωσης που είχαν συναφθεί πριν την 1.1.2014 θα ακολουθούν τον φορολογικό χειρισμό που προβλεπόταν από τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν.2238/1994, με τις προϋποθέσεις όμως που τίθενται από τον νέο Κ.Φ.Ε. σχετικά με την έκπτωση των δαπανών. Δηλαδή, ο εκμισθωτής, ως κύριος του παγίου, θα εξακολουθεί να διενεργεί αποσβέσεις επί της αξίας αυτού, ενώ ο μισθωτής θα εκπίπτει τα μισθώματα που καταβάλλει στον εκμισθωτή (εταιρία χρηματοδοτικής μίσθωσης του ν. 1665/1986).

3. Ειδικά σε ό,τι αφορά τα μισθώματα που καταβάλλονται για ακίνητα και δεδομένου ότι με τον νέο Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013), δεν προβλέπεται ρητά η μη έκπτωση των μισθωμάτων κατά το μέρος που αναλογούν στην αξία του οικοπέδου, διευκρινίζεται, ότι αυτά εξακολουθούν και με τις νέες διατάξεις να εκπίπτουν με τον ως άνω περιορισμό, εφόσον βέβαια πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013. Άλλωστε, και σε περίπτωση που η επιχείρηση (μισθώτρια) προέβαινε στην αγορά των υπόψη ακινήτων, δεν θα είχε δικαίωμα να διενεργήσει αποσβέσεις στην αξία του οικοπέδου.

Επομένως, για συμβάσεις χρηματοοικονομικής μίσθωσης ακινήτων που συνήφθησαν πριν την 1.1.2014 με εταιρείες του ν.1665/1986, τα μισθώματα που καταβάλλονται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν μετά την 1.1.2014 και κατά τη διάρκεια της μεταβατικής περιόδου, ήτοι μέχρι και την 31.12.2018, δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά το μέρος που αναλογούν στην αξία του οικοπέδου, ενώ το υπόλοιπο ποσό των μισθωμάτων εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα με τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν. 4172/2013.

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

ΠΟΛ.1122/15.6.2015
Διευκρινίσεις ως προς την εφαρμογή των άρθρων 1 και 2 της ΠΟΛ. 1033/2014 Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με την ΠΟΛ.1054/2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων
Αθήνα, 15 Ιουνίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

1. ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑΤΑ: Β’, Α’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κωδ.: 101 84 Αθήνα
Πληροφορίες: Β. Καρκούλα, Β. Γιοβά
Τηλέφωνα: 210 – 3375312, 317
ΦΑΞ: 210 – 3375001

2. ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗΣ ΔΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ ΚΑΙ ΑΝΘΡΩΠΙΝΟΥ ΔΥΝΑΜΙΚΟΥ
Δ/ΝΣΗ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗΣ ΔΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ Γ.Γ.Δ.Ε.
ΤΜΗΜΑΤΑ: Α’, Ε’

Ταχ. Δ/νση: Χανδρή 1 και Θεσ/νίκης
Ταχ. Κωδ.: 183 46 Μοσχάτο
Πληροφορίες: Κ. Χατήρα, Γ. Κουνδουράκης
Τηλέφωνα: 210 – 4802214, 552

ΕΞΑΙΡΕΤΙΚΩΣ ΕΠΕΙΓΟΝ

ΠΟΛ 1122/2015

ΘΕΜΑ: Διευκρινίσεις ως προς την εφαρμογή των άρθρων 1 και 2 της ΠΟΛ. 1033/2014 Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με την ΠΟΛ.1054/2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων.

Έπειτα από την τροποποίηση της ΠΟΛ.1033/28.1.2014 (ΦΕΚ 276Β’) Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, σχετικά με τις υποχρεώσεις πιστωτικών και χρηματοδοτικών ιδρυμάτων, ιδρυμάτων πληρωμών, Ελληνικών Ταχυδρομείων, Εταιριών Παροχής Επενδυτικών Υπηρεσιών, επιχειρήσεων ιδιωτικής ασφάλισης, ιδιωτικών θεραπευτηρίων, ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων, εταιριών σταθερής και κινητής τηλεφωνίας, εταιριών παροχής ηλεκτρικής ενέργειας και ύδρευσης, σύμφωνα με το άρθρο 15 του ν. 4174/2013, με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 (ΦΕΚ 495Β’) Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, σας διευκρινίζουμε τα ακόλουθα:

A. Στοιχεία καταθετικών λογαριασμών ή/και λογαριασμών πληρωμών

1. Σύμφωνα με την παρ. 1.1.β του άρθρου 1 της ΠΟΛ.1033/28.1.2014 Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 276 Β’), όπως αυτή ισχύει μετά την τροποποίησή της με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, τα πιστωτικά ιδρύματα, συμπεριλαμβανομένων και των υποκαταστημάτων αλλοδαπών πιστωτικών ιδρυμάτων, τα χρηματοδοτικά ιδρύματα, τα ιδρύματα πληρωμών που λειτουργούν στην Ελλάδα και τα Ελληνικά Ταχυδρομεία (ΕΛΤΑ), υποχρεούνται να διαβιβάζουν στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, στη Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε., καταστάσεις σε ηλεκτρονικό αρχείο, με στοιχεία που αφορούν σε δεδομένα καταθετικών λογαριασμών ή/και λογαριασμών πληρωμών φυσικών προσώπων, οι οποίοι εμφανίζουν είτε συνολική ετήσια κίνηση χρέωσης είτε συνολική ετήσια κίνηση πίστωσης μεγαλύτερη των εκατό χιλιάδων (100.000) ευρώ.

2. Επισημαίνεται ότι η παροχή των παραπάνω στοιχείων των καταθετικών λογαριασμών ή/και λογαριασμών πληρωμών, καθώς και των στοιχείων πιστωτικών και χρεωστικών τόκων καταθέσεων και repos της παρ. 1.1.α της ίδιας ως άνω Απόφασης, αφορά μόνο στα φυσικά πρόσωπα που είναι είτε φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας είτε φορολογικοί κάτοικοι αλλοδαπής, για τους οποίους όμως έχει εκδοθεί Α.Φ.Μ. στην Ελλάδα, και όχι στα νομικά πρόσωπα ή τις νομικές οντότητες.

3. Επίσης, η παροχή των παραπάνω στοιχείων αναφέρεται αποκλειστικά σε καταθετικούς λογαριασμούς πρώτης ζήτησης (ταμιευτηρίου, όψεως κ.λπ.) και προθεσμίας, καθώς και σε λογαριασμούς πληρωμών που τηρούνται από τα ΕΛΤΑ και τα ιδρύματα πληρωμών που λειτουργούν στην Ελλάδα και ο καθένας από τους οποίους εμφανίζει είτε ετήσιο σύνολο καθαρών χρεώσεων είτε ετήσιο σύνολο καθαρών πιστώσεων μεγαλύτερο των 100.000 ευρώ.

Στο σημείο αυτό διευκρινίζεται ότι δε θα αθροίζεται το ποσό των χρεώσεων και των πιστώσεων μαζί προκειμένου κάποιος λογαριασμός που υπερβαίνει κατά αυτόν τον τρόπο το όριο των 100.000 ευρώ να είναι επιλέξιμος για αποστολή των παραπάνω στοιχείων πληροφοριακού χαρακτήρα, αλλά θα πρέπει ένα από τα δύο ως άνω αναφερόμενα ποσά (χρεώσεις, πιστώσεις) να ξεπερνά το ανωτέρω όριο.

4. Για τον υπολογισμό των ετήσιων συνολικών καθαρών πιστώσεων ή χρεώσεων ενός πελάτη λαμβάνονται υπόψη:

• τα εμβάσματα από (προς) άλλες τράπεζες, ιδρύματα πληρωμών και τα ΕΛΤΑ,

• οι καταθέσεις/ αναλήψεις ποσών με μετρητά ή καταθέσεις/ αναλήψεις μέσω τραπεζικών/ ιδιωτικών επιταγών, καθώς και

• οι μεταφορές από άλλα, πλην των δικαιούχων του λογαριασμού, πρόσωπα εντός του ίδιου οργανισμού (πιστωτικό ίδρυμα, ίδρυμα πληρωμών και ΕΛΤΑ).

Αντίθετα, αντιλογισμοί λανθασμένων καταχωρήσεων πίστωσης/χρέωσης του λογαριασμού, καθώς και ανανεώσεις προθεσμιακών λογαριασμών και μεταφορές ποσών μεταξύ λογαριασμών με κοινό δικαιούχο, δε λαμβάνονται υπόψη.

5. Σχετικά με το ποσό μεγαλύτερης συναλλαγής ανά λογαριασμό (ζ’ στοιχείο της παρ. 1.1.β του άρθρου 1), η ανωτέρω Απόφαση αναφέρεται σε ένα μόνο ποσό, το μεγαλύτερο κατά τη διάρκεια του έτους αναφοράς, είτε αφορούσε χρεωστική είτε πιστωτική συναλλαγή (με αναφορά στο αρχείο δεδομένων εάν πρόκειται για χρεωστική ή πιστωτική κίνηση), με εξαίρεση όμως τις συναλλαγές εκείνες που αναφέρονται στο τελευταίο εδάφιο της παρ. Α4 της παρούσας.

6. Στις περιπτώσεις όπου ένας λογαριασμός ανοίγει και κλείνει σε ενδιάμεση ημερομηνία του έτους αναφοράς, θα αναφέρεται το ποσό του ανοίγματος ως υπόλοιπο προηγούμενου έτους και το ποσό του κλεισίματος ως υπόλοιπο του έτους αναφοράς. Δεν περιλαμβάνονται σε αυτές τις περιπτώσεις, λογαριασμοί όπου το ποσό ανοίγματος αποτελεί προϊόν μεταφοράς από ήδη υφιστάμενο λογαριασμό/προθεσμιακή κατάθεση και ο νέος λογαριασμός έχει έστω και έναν κοινό δικαιούχο με τον υφιστάμενο.

7. Σε περίπτωση λογαριασμών με περισσότερους του ενός δικαιούχους, τα στοιχεία που αφορούν τα συνολικά ποσά χρέωσης και πίστωσης, το ποσό της μεγαλύτερης χρεωστικής ή πιστωτικής συναλλαγής κάθε λογαριασμού, καθώς και τα ποσά με τα υπόλοιπα της 31/12 κάθε χρήσης (του έτους αναφοράς και του αμέσως προηγούμενου) των παραπάνω λογαριασμών θα καταχωρούνται σε μία εγγραφή, στην οποία όμως θα αναφέρονται τα ονόματα όλων των δικαιούχων του λογαριασμού. Δεν είναι αναγκαία η επανάληψη της εγγραφής των ίδιων στοιχείων τόσες φορές όσες και οι δικαιούχοι κάθε λογαριασμού.

8. Όταν ο καταθετικός λογαριασμός τηρείται σε ξένο νόμισμα, για τον υπολογισμό των συνολικών ετήσιων κινήσεων χρέωσης και πίστωσης, ως ισοτιμία μετατροπής σε ευρώ θα λαμβάνεται η μέση συναλλαγματική ισοτιμία (τιμή fixing) του Δελτίου Τιμών της Ε.Κ.Τ., όπως ισχύει κατά την τελευταία εργάσιμη ημέρα του έτους αναφοράς ή η τελευταία διαθέσιμη τιμή του νομίσματος αναφοράς.

Όσον αφορά στο ποσό μεγαλύτερης συναλλαγής ανά λογαριασμό, ως ισοτιμία μετατροπής σε ευρώ θα λαμβάνεται η συναλλαγματική ισοτιμία, όπως ισχύει την ημερομηνία κατά την οποία πραγματοποιήθηκε η συναλλαγή αυτή.

Όσον αφορά τα ποσά με υπόλοιπα 31/12 κάθε έτους αναφοράς των παραπάνω λογαριασμών, ως ισοτιμία μετατροπής σε ευρώ θα λαμβάνεται η μέση συναλλαγματική ισοτιμία (τιμή fixing) του εκάστοτε νομίσματος του Δελτίου Τιμών της Ε.Κ.Τ., όπως ισχύει κατά την τελευταία εργάσιμη ημέρα του έτους αναφοράς ή η τελευταία διαθέσιμη τιμή, εάν το συγκεκριμένο νόμισμα δεν αναφέρεται στο Δελτίο Τιμών της Ε.Κ.Τ. την τελευταία εργάσιμη ημέρα του έτους αναφοράς.

Τέλος, εάν ένας λογαριασμός ανοίγει ή κλείνει σε ενδιάμεση ημερομηνία του έτους αναφοράς, ως ισοτιμία μετατροπής του νομίσματος σε ευρώ, θα λαμβάνεται η μέση συναλλαγματική ισοτιμία (τιμή fixing) του Δελτίου Τιμών της Ε.Κ.Τ. του εκάστοτε νομίσματος, όπως ισχύει κατά τις ημερομηνίες ανοίγματος ή/και κλεισίματος του λογαριασμού.

9. Σε περίπτωση που ο λογαριασμός προέρχεται από συγχωνευόμενη/ απορροφούμενη τράπεζα, θα καταχωρείται μόνο ο τριψήφιος κωδικός της νέας τράπεζας που προέκυψε από τη συγχώνευση ή της απορροφώσας τράπεζας.

Β. Χαρτοφυλάκιο

1. Σύμφωνα με την παρ. 1.1.γ του άρθρου 1 της ίδιας Απόφασης, όπως αυτή ισχύει μετά την τροποποίησή της με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, τα πιστωτικά ιδρύματα, συμπεριλαμβανομένων και των υποκαταστημάτων αλλοδαπών πιστωτικών ιδρυμάτων, τα χρηματοδοτικά ιδρύματα, η Ελληνικά Χρηματιστήρια Α.Ε. (ΕΧΑΕ), οι Εταιρίες Παροχής Επενδυτικών Υπηρεσιών και οι Ανώνυμες Εταιρίες Παροχής Επενδυτικών Υπηρεσιών (ΕΠΕΥ και ΑΕΠΕΥ), οι Ανώνυμες Εταιρίες Διαχείρισης Αμοιβαίων Κεφαλαίων (ΑΕΔΑΚ), καθώς και οι Ανώνυμες Εταιρίες Διαχείρισης Οργανισμών Εναλλακτικών Επενδύσεων (ΑΕΔΟΕΕ), με εξαίρεση αυτές οι οποίες έχουν λάβει άδεια από την Επιτροπή Κεφαλαιαγοράς μόνο για εσωτερική διαχείριση, υποχρεούνται να διαβιβάζουν στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, στη Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε., καταστάσεις σε ηλεκτρονικό αρχείο, με στοιχεία χαρτοφυλακίων φυσικών προσώπων που αφορούν σε κινητές αξίες, με ημερομηνία 31/12 τόσο έκαστου ημερολογιακού έτους αναφοράς όσο και του αμέσως προηγούμενου, χρηματικής αξίας μεγαλύτερης από διακόσιες χιλιάδες (200.000) ευρώ.

2. Διευκρινίζεται, ακόμη, ότι ως «Ελληνικά Χρηματιστήρια Α.Ε.» (ΕΧΑΕ) νοείται η εκάστοτε εταιρία του ομίλου «Ελληνικά Χρηματιστήρια-Χρηματιστήριο Αθηνών Α.Ε.» η οποία τηρεί αρχείο για τα σχετικά στοιχεία χαρτοφυλακίων των επενδυτών.

3. Τα ζητούμενα στοιχεία χαρτοφυλακίων που αφορούν στα υπόλοιπα που τηρεί ένας επενδυτής ατομικά ή με άλλους συνδικαιούχους, σε λογαριασμούς που διαχειρίζεται αποκλειστικά και μόνο η ΕΧΑΕ, διαβιβάζονται στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών από την ΕΧΑΕ και η αποτίμηση των χαρτοφυλακίων χρηματοπιστωτικών μέσων θα πραγματοποιείται σύμφωνα με τις εκάστοτε ισχύουσες σχετικές διαδικασίες της εταιρίας.

Σήμερα, η ΕΧΑΕ διαχειρίζεται αποκλειστικά και μόνο τον Ειδικό Λογαριασμό των Μερίδων Επενδυτή στο Σύστημα Άυλων Τίτλων – ΣΑΤ.

Ωστόσο, εάν μελλοντικά, η ΕΧΑΕ διαχειρίζεται αποκλειστικά και μόνο και άλλους Λογαριασμούς, τα στοιχεία αυτών θα πρέπει να διαβιβάζονται στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών από την ΕΧΑΕ.

4. Για τις ανάγκες εφαρμογής των ανωτέρω, η παροχή των παραπάνω στοιχείων χαρτοφυλακίου αφορά μόνο στα φυσικά πρόσωπα που είναι είτε φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας είτε φορολογικοί κάτοικοι αλλοδαπής, για τους οποίους όμως έχει εκδοθεί Α.Φ.Μ. στην Ελλάδα, και όχι στα νομικά πρόσωπα ή τις νομικές οντότητες.

5. Το όριο των 200.000 ευρώ υπολογίζεται σε επίπεδο επενδυτή. Δηλαδή, εάν ένας επενδυτής έχει περισσότερα από ένα χαρτοφυλάκια με την ίδια ή/και διαφορετική σύνθεση δικαιούχων, θα πρέπει η αξία αυτών να αθροίζεται συνολικά, αφού επιμεριστεί ισόποσα στους συνδικαιούχους το υπόλοιπο του εκάστοτε χαρτοφυλακίου, προκειμένου να προσδιορισθεί εάν είναι μεγαλύτερο από το όριο των 200.000 ευρώ.

6. Ως χαρτοφυλάκιο φυσικών προσώπων που αφορούν σε κινητές αξίες χρηματικής αξίας μεγαλύτερης από 200.000 ευρώ νοούνται τα χρηματοπιστωτικά μέσα του άρθρου 5, εδάφια (α), (β) και (γ) του ν.3606/2007 (ΦΕΚ Α’195), συμπεριλαμβανομένων και τυχόν χρηματικών υπολοίπων που τηρούνται σε επενδυτικούς λογαριασμούς στα πιστωτικά/χρηματοδοτικά ιδρύματα και στις ΕΠΕΥ, ΑΕΠΕΥ, καθώς και των υπολοίπων λογαριασμών περιθωρίου (Margin), ανεξάρτητα εάν αυτά έχουν αποκτηθεί από τον δικαιούχο με ίδια χρηματικά μέσα ή με παροχή πίστωσης βάσει του άρθρου 6 του ν. 4141/2013.

7. Η αποστολή των καταστάσεων με στοιχεία χαρτοφυλακίων φυσικών προσώπων που αφορούν σε χρηματοπιστωτικά μέσα του άρθρου 5, εδάφια (α), (β) και (γ) του ν. 3606/2007 (ΦΕΚ Α’195) πραγματοποιείται από τα πιστωτικά/χρηματοδοτικά ιδρύματα, τις ΕΠΕΥ, ΑΕΠΕΥ, ΑΕΔΑΚ και ΑΕΔΟΕΕ οι οποίες παρέχουν υπηρεσίες φύλαξης και διοικητικής διαχείρισης, περιλαμβανομένης της παροχής υπηρεσιών θεματοφύλακα κινητών αξιών ή διαχείρισης κινητών αξιών και χρηματικών υπολοίπων χαρτοφυλακίου για λογαριασμό πελατών τους/φυσικών προσώπων.

8. Η αποτίμηση των χρηματοπιστωτικών μέσων θα πραγματοποιείται από τα πιστωτικά/χρηματοδοτικά ιδρύματα, τις ΕΠΕΥ, ΑΕΠΕΥ, ΑΕΔΑΚ, ΑΕΔΟΕΕ με τις τιμές που λαμβάνονται και χρησιμοποιούνται για την έκδοση των περιοδικών ενημερωτικών καταστάσεων περιουσιακών στοιχείων πελατών, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ν.3606/2007 και σύμφωνα με το εκάστοτε νομικό πλαίσιο που διέπει κάθε εταιρία ή κάθε χρηματοπιστωτικό μέσο.

9. Διευκρινίζεται, ακόμη, ότι υποχρέωση αποστολής στοιχείων σε ηλεκτρονική μορφή με βάση τα οριζόμενα στην παρ. 1.1.γ του άρθρου 1 της Απόφασης αυτής υφίσταται όταν η αξία των χαρτοφυλακίων υπερβαίνει τα 200.000 ευρώ έστω σε μία από τις δύο αναφερόμενες στην παράγραφο αυτή χρονικές στιγμές, είτε την 31/12 του έτους αναφοράς (π.χ. το 2013) ή την 31/12 του αμέσως προηγούμενου έτους αναφοράς (π.χ. το 2012). Εφόσον προκύψει υπέρβαση του ορίου των 200.000 ευρώ σε μία εκ των δύο ημερομηνιών αναφοράς, θα αποσταλούν στοιχεία για την αξία χαρτοφυλακίου τόσο την 31/12 του έτους αναφοράς όσο και την 31/12 του προηγούμενου έτους αναφοράς.

10. Τέλος, όταν το επενδυτικό χαρτοφυλάκιο τηρείται σε ξένο νόμισμα, για τον υπολογισμό του υπολοίπου της αξίας του, ως ισοτιμία μετατροπής σε ευρώ θα λαμβάνεται η μέση συναλλαγματική ισοτιμία (τιμή fixing) του Δελτίου Τιμών της Ε.Κ.Τ., όπως ισχύει κατά την ημερομηνία αναφοράς (31/12) ή η τελευταία διαθέσιμη τιμή του νομίσματος αναφοράς.

Γ. Μερίσματα

1. Σύμφωνα με την παρ. 1.1.δ του άρθρου 1 της ΠΟΛ.1033/28.1.2014 Απόφασης, η οποία προστέθηκε με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, η Ελληνικά Χρηματιστήρια Α.Ε. (ΕΧΑΕ), όπως ορίζεται στην παρ. Β2 της παρούσας, υποχρεούται να διαβιβάζει στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, στη Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε., καταστάσεις σε ηλεκτρονικό αρχείο, με στοιχεία που αφορούν σε μερίσματα, που διανεμήθηκαν σε φυσικά και νομικά πρόσωπα κατά το προηγούμενο ημερολογιακό έτος από εταιρείες με μετοχές εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών.

2. Επισημαίνεται ότι η συχνότητα διαβίβασης των παραπάνω στοιχείων, όπως ορίζει το πρώτο εδάφιο της παρ. 1.3 του άρθρου 1 της ίδιας Απόφασης, είναι ετήσια και ως καταληκτική ημερομηνία ορίζεται η 28η Φεβρουαρίου του επόμενου έτους του έτους αναφοράς.

Δ. Τοκοχρεωλυτική απόσβεση δανείων

1. Σύμφωνα με την παράγραφο 1.1.ε του άρθρου 1 της ΠΟΛ.1033/28.1.2014 Απόφασης, η οποία προστέθηκε με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, τα πιστωτικά ιδρύματα, τα χρηματοδοτικά ιδρύματα και οι εταιρίες παροχής πιστώσεων, υποχρεούνται να διαβιβάζουν στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, στη Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε., καταστάσεις σε ηλεκτρονικό αρχείο, με στοιχεία που αφορούν σε χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται από φυσικά πρόσωπα για τοκοχρεωλυτική απόσβεση δανείων τακτής λήξης, περιλαμβανομένων και των δεδουλευμένων και καταβεβλημένων τόκων, καθώς και των τυχόν τόκων υπερημερίας. Στην έννοια των χρηματοδοτικών ιδρυμάτων περιλαμβάνονται και οι εταιρίες χρηματοδοτικής μίσθωσης (financial leasing).

2. Με βάση τις διατάξεις της περίπτωσης στ’ του άρθρου 32 του ν. 4172/2013, ως ετήσια δαπάνη του φορολογούμενου, της συζύγου του και των προσώπων που τους βαρύνουν, λογίζονται και τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται για απόσβεση δανείων ή πιστώσεων οποιασδήποτε μορφής. Στο ποσό της δαπάνης αυτής περιλαμβάνεται και το ποσό των οικείων τόκων στους οποίους περιλαμβάνονται και οι τυχόν τόκοι υπερημερίας. Πιο συγκεκριμένα, θα πρέπει να δηλώνεται το ποσό της ετήσιας δαπάνης που καταβάλλεται για την τοκοχρεωλυτική απόσβεση όλων των τύπων δανείων (δηλαδή τόκοι και κεφάλαιο).

Ε. Ασφαλιστήρια συμβόλαια

Σύμφωνα με την παράγραφο 2.1 του άρθρου 2 της ΠΟΛ.1033/28.1.2014 Απόφασης, όπως αυτή ισχύει μετά την τροποποίησή της με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, οι επιχειρήσεις ιδιωτικής ασφάλισης διαβιβάζουν στη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, στη Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε., σε ηλεκτρονική κατάσταση, στοιχεία των ασφαλιστικών συμβολαίων ζωής, θανάτου, προσωπικών ατυχημάτων και ασθενείας που συνάφθηκαν και αφορούν φυσικά πρόσωπα.

Τέλος, προκειμένου για τη διευκόλυνση των υπόχρεων για τη διαβίβαση των στοιχείων που προβλέπονται από την ΠΟΛ.1033/28.1.2014 Απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως αυτή ισχύει μετά την τροποποίησή της με την ΠΟΛ.1054/2.3.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, οι εφαρμογές της Δ/νσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε. θα παραμένουν διαθέσιμες για την υποβολή εκπρόθεσμων ή τροποποιητικών αρχείων για χρονικό διάστημα δύο (2) μηνών μετά την καταληκτική ημερομηνία που προβλέπεται για κάθε περίπτωση, επιβαλλομένων σε κάθε περίπτωση των προστίμων που προβλέπονται από τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν.4174/2013).

Ειδικά τα στοιχεία των περιπτώσεων 1.1.β, 1.1.γ και 1.1.δ, για την πρώτη εφαρμογή και μόνο, μπορούν να αποσταλούν έως 30 Σεπτεμβρίου 2015, περιλαμβανομένων των στοιχείων που αφορούν τα ημερολογιακά έτη αναφοράς 2013 και 2014, χωριστά για κάθε έτος, χωρίς τις ανωτέρω προβλεπόμενες κυρώσεις.

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1081689 ΕΞ 2015/15.6.2015
Πρόσθετες διευκρινίσεις σχετικά με την υποβολή των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος από τα διαλυόμενα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες του άρθρου 45 του ν.4172/2013, για τα οποία δεν επιβάλλεται από το νόμο εκκαθάριση ή τα υπό εκκαθάριση νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, καθώς και με τη βεβαίωση προκαταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διακοπής εργασιών ή λήξης της εκκαθάρισης των προσώπων αυτών
Αθήνα, 15 Ιουνίου 2015
Αριθ. Πρωτ.: ΔΕΑΦΒ 1081689 ΕΞ 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κωδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Θ. Κακλαμάνης
Τηλέφωνο: 210 – 3375312
ΦΑΞ: 210 – 3375001

ΕΠΕΙΓΟΝ

ΘΕΜΑ: Πρόσθετες διευκρινίσεις σχετικά με την υποβολή των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος από τα διαλυόμενα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες του άρθρου 45 του ν.4172/2013, για τα οποία δεν επιβάλλεται από το νόμο εκκαθάριση ή τα υπό εκκαθάριση νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, καθώς και με τη βεβαίωση προκαταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διακοπής εργασιών ή λήξης της εκκαθάρισης των προσώπων αυτών.

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα και σε συνέχεια της ΠΟΛ.1060/19.3.2015 εγκυκλίου μας, με την οποία κοινοποιήθηκαν, μεταξύ άλλων, οι διατάξεις του άρθρου 68 του ν. 4172/2013 σχετικά με την υποχρέωση υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθώς και του άρθρου 71 του ίδιου νόμου αναφορικά με την προκαταβολή του φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων και δόθηκαν οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 68 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι η δήλωση υποβάλλεται μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους. Για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που έχουν τεθεί υπό εκκαθάριση, η δήλωση υποβάλλεται μέσα σε ένα (1) μήνα από τη λήξη της εκκαθάρισης για τα εισοδήματα που αποκτήθηκαν κατά την περίοδο αυτή.

Σε περίπτωση παράτασης της εκκαθάρισης πέραν του έτους υποβάλλεται προσωρινή δήλωση για τα εισοδήματα κάθε έτους μέσα σε ένα (1) μήνα από τη λήξη του, επιφυλασσομένης της υποβολής οριστικής δήλωσης συγχρόνως με τη λήξη της εκκαθάρισης. Για τα διαλυόμενα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες, για τα οποία δεν επιβάλλεται από το νόμο εκκαθάριση, η δήλωση υποβάλλεται μέσα σε ένα (1) μήνα από τη διάλυση και σε κάθε περίπτωση πριν από τη διάθεση με οποιονδήποτε τρόπο των περιουσιακών στοιχείων τους.

2. Με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 71 του ν.4172/2013 ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι με βάση τη δήλωση που υποβάλλει το νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα και τους λοιπούς τίτλους βεβαίωσης που προβλέπονται στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας βεβαιώνεται ποσό ίσο με ογδόντα τοις εκατό (80%) του φόρου που προκύπτει για το φόρο που αναλογεί στο εισόδημα του διανυόμενου φορολογικού έτους. Με τις διατάξεις της παρ.4 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι η βεβαίωση αυτή γίνεται έναντι του φόρου που αναλογεί στο εισόδημα του διανυόμενου φορολογικού έτους.

3. Με την ΠΟΛ.1060/19.3.2015 εγκύκλιο διευκρινίσθηκε, ότι στις περιπτώσεις που η καταληκτική ημερομηνία για την υποβολή της δήλωσης διακοπής ή λήξης της εκκαθάρισης λήγει σε ημερομηνία προγενέστερη αυτής της δήλωσης του τελευταίου φορολογικού έτους πριν από τη διακοπή ή την έναρξη της εκκαθάρισης, η τελευταία αυτή δήλωση πρέπει να υποβληθεί μέχρι την καταληκτική ημερομηνία υποβολής της δήλωσης διακοπής ή λήξης της εκκαθάρισης, αντίστοιχα.

4. Κατόπιν των ανωτέρω και δεδομένου ότι μέχρι την έκδοση της ΠΟΛ.1060/19.3.2015 εγκυκλίου μας ενδέχεται να έχουν υποβληθεί δηλώσεις διακοπής ή λήξης της εκκαθάρισης χωρίς να έχει προηγηθεί η υποβολή της δήλωσης του τελευταίου φορολογικού έτους πριν από τη διακοπή ή την έναρξη της εκκαθάρισης, με την παρούσα γίνονται δεκτά τα ακόλουθα:

Για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που έχουν ήδη υποβάλει δηλώσεις διακοπής εργασιών, για τα οποία δεν επιβάλλεται από το νόμο εκκαθάριση και τα οποία έχουν διακόψει τις εργασίες τους εντός του έτους 2014 και μέχρι τις 31.05.2015, καθώς και για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που έχουν ήδη υποβάλει δηλώσεις λήξης της εκκαθάρισης με ημερομηνία λήξης αυτής εντός του έτους 2014 και μέχρι τις 31.05.2015, η δήλωση του τελευταίου φορολογικού έτους πριν από τη διακοπή ή την έναρξη της εκκαθάρισης, αντίστοιχα, υποβάλλεται μέσω διαδικτύου στις ηλεκτρονικές υπηρεσίες taxisnet, εντός της προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογικού έτους 2014.

Οι τόκοι και τα πρόστιμα που τυχόν έχουν επιβληθεί στις πιο πάνω περιπτώσεις διαγράφονται.

Επισημαίνεται, ότι σε όλες τις άλλες περιπτώσεις πλην των ανωτέρω, προκειμένου να υποβληθούν στις ηλεκτρονικές υπηρεσίες taxisnet από τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες η δήλωση διακοπής των εργασιών ή η δήλωση λήξης της εκκαθάρισης, προηγείται η υποβολή όλων των δηλώσεων των φορολογικών ετών πριν από τη διακοπή ή την έναρξη της εκκαθάρισης (συμπεριλαμβανομένων των προσωρινών δηλώσεων κατά την περίοδο της εκκαθάρισης), αντίστοιχα, χωρίς την επιβολή τόκων και προστίμων εκπροθέσμου.

Τέλος, διευκρινίζεται ότι με τη δήλωση διακοπής εργασιών ή λήξης της εκκαθάρισης δεν βεβαιώνεται προκαταβολή φόρου, καθόσον η βεβαίωση αυτή γίνεται, κατά ρητή διατύπωση του νόμου, έναντι του φόρου που αναλογεί στο εισόδημα του διανυόμενου φορολογικού έτους, το οποίο στην περίπτωση αυτή δεν υφίσταται.

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

ΠΟΛ.1121/15.6.2015
Φορολογική μεταχείριση των μερισμάτων που λαμβάνουν νομικά πρόσωπα από την κοινοπραξία στην οποία συμμετέχουν
Αθήνα, 15 Ιουνίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ: Β’

Ταχ. Δ/νση : Κ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδικας : 101 84 Αθήνα
Πληροφορίες : Μ. Χαπίδης
Τηλέφωνο : 210 – 3375312
ΦΑΞ: 210 – 3375001

ΠΟΛ 1121/2015

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση των μερισμάτων που λαμβάνουν νομικά πρόσωπα από την κοινοπραξία στην οποία συμμετέχουν.

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι παρέχεται απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος για τα μερίσματα που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, εφόσον πληρούνται οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α) το νομικό πρόσωπο που προβαίνει στη διανομή (καταβάλλων):

i) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α’ της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ, όπως ισχύει,

ii) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους – μέλους της ΕΕ, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός ΕΕ κατ’ εφαρμογή όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος και

iii) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β’ της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς και

β) το νομικό πρόσωπο που λαμβάνει τα μερίσματα (λήπτης):

i) κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου που διανέμει και

ii) διακρατεί το ως άνω ποσοστό τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες.

2. Όπως διευκρινίσθηκε με την ΠΟΛ.1039/26.1.2015 εγκύκλιό μας, αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 48 και ειδικά ως προς τον καταβάλλοντα τα μερίσματα, οι κοινοπραξίες, αν και περιλαμβάνονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α’ της Οδηγίας Μητρικών – Θυγατρικών (2011/96/ΕΕ), καθόσον με βάση τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν. 4072/2012 χαρακτηρίζονται ως εταιρίες και περαιτέρω με βάση τις διατάξεις του νέου Κ.Φ.Ε. υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων στην Ελλάδα, δεν χαρακτηρίζονται ως νομικά πρόσωπα με βάση την περ. γ’ του άρθρου 2 του ν. 4172/2013, αλλά ως νομική οντότητα και ως εκ τούτου, δεν θεωρούνται ότι πληρούν τις προϋποθέσεις του νόμου αυτού και συνεπώς, τα μερίσματα που εισπράττουν μέλη των προσώπων αυτών δεν απαλλάσσονται της φορολογίας εισοδήματος.

3. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 63 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι δεν παρακρατείται φόρος εισοδήματος από τους υπόχρεους του άρθρου 61 με συντελεστή δέκα τοις εκατό (10%) στα μερίσματα και παρόμοιες πληρωμές που διανέμονται σε νομικό πρόσωπο, εφόσον ο λήπτης των μερισμάτων:

i) κατέχει μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%), βάσει αξίας ή αριθμού, στο μετοχικό κεφάλαιο ή δικαιώματα σε κέρδη, δικαιώματα ψήφου του φορολογούμενου που προβαίνει στη διανομή,

ii) διακρατεί το ελάχιστο ποσοστό κατοχής μετοχών ή μεριδίων ή συμμετοχής για τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες,

iii) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ (Οδηγία Μητρικών – Θυγατρικών),

iv) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους – μέλους της Ε.Ε, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται φορολογικός κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. κατ’ εφαρμογή όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος και

v) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β’ της Οδηγίας Μητρικών – Θυγατρικών ή σε οποιονδήποτε άλλο φόρο ενδεχομένως στο μέλλον αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς.

4. Με την ίδια ως άνω εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 63, ότι στο πεδίο εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου αυτού εμπίπτουν και τα μερίσματα που διανέμονται από τις κοινοπραξίες στα μέλη τους, σε αντίθεση με όσα ισχύουν για το άρθρο 48, καθόσον οι κοινοπραξίες περιλαμβάνονται στους υπόχρεους του άρθρου 61 του ν.4172/2013. Ειδικά στην περίπτωση που μέλος της κοινοπραξίας είναι υποκατάστημα αλλοδαπής εταιρίας εγκατεστημένο στην Ελλάδα και δεδομένου ότι αυτό θεωρείται ως νομικό πρόσωπο, οι προϋποθέσεις του άρθρου 63, προκειμένου για τη χορήγηση της απαλλαγής από την παρακράτηση φόρου, θα πρέπει να εξετάζονται στο επίπεδο του κεντρικού του.

5. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013 ορίζεται μεταξύ άλλων, ότι ειδικά για τα μερίσματα που εισπράττει ημεδαπή μητρική εταιρεία από ημεδαπή ή αλλοδαπή θυγατρική της με έδρα σε άλλο κράτος – μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, όταν δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48 περί απαλλαγής από το φόρο των ενδοομιλικών μερισμάτων, από το ποσό του φόρου εκπίπτει το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων για λογαριασμό της ημεδαπής ή της αλλοδαπής θυγατρικής της εταιρείας αντίστοιχα, για τα εν λόγω μερίσματα, καθώς και το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ως φόρος επί του μερίσματος.

6. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω και δεδομένου ότι για τα μερίσματα που εισπράττουν μέλη των κοινοπραξιών λόγω της συμμετοχής τους σε αυτές δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48 του ν. 4172/2013, προκύπτει ότι τα υπόψη έσοδα δεν απαλλάσσονται της φορολογίας εισοδήματος, αλλά υπόκεινται σε φορολογία με τη μέθοδο της πίστωσης του φόρου που ορίζεται στις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 68.

Ειδικότερα και δεδομένου ότι η κοινοπραξία, αν και εμπίπτει στην έννοια των νομικών οντοτήτων με βάση τις διατάξεις της περ. γ’ του άρθρου 2 του ν.4172/2013, αποτελεί σε κάθε περίπτωση εταιρεία με βάση τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν.4072/2012 (ΠΟΛ.1044/10.2.2015), συνάγεται ότι για τα μερίσματα που λαμβάνουν τα μέλη της, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της περ. γ’ της παρ. 3 του άρθρου 68, δηλαδή τα έσοδα αυτά φορολογούνται ως έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα με τους συντελεστές που ορίζονται στα άρθρο 58 ή 29, κατά περίπτωση, συμψηφιζομένου τόσο του φόρου που τυχόν παρακρατήθηκε επί των μερισμάτων αυτών, όσο και του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος από την κοινοπραξία.

Για παράδειγμα, ανώνυμη εταιρεία μέσα στο φορολογικό έτος 2014, εισέπραξε 1.000.000 ευρώ (μικτό ποσό) μερίσματα από κοινοπραξία στην οποία είναι μέλος, για τα οποία έχει καταβληθεί φόρος νομικού προσώπου 260.000 ευρώ αλλά δεν διενεργήθηκε παρακράτηση φόρου (10%), καθόσον η υπόψη ανώνυμη εταιρεία (λήπτης των μερισμάτων) πληρούσε τις προϋποθέσεις της παρ.1 του άρθρου 63. Με βάση όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω, για το ποσό των 1.000.000 ευρώ θα εφαρμοστεί η μέθοδος της πίστωσης φόρου και από τον αναλογούντα φόρο που θα προκύψει για την ανώνυμη εταιρεία θα συμψηφισθεί ο φόρος που καταβλήθηκε ως φόρος νομικού προσώπου (κοινοπραξίας), σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013, δηλαδή το ποσό 260.000 ευρώ. Αν στην προκειμένη περίπτωση το υπόψη νομικό πρόσωπο (ανώνυμη εταιρεία) δεν πληρούσε τις προϋποθέσεις της παρ.1 του άρθρου 63 και είχε διενεργηθεί παρακράτηση φόρου 10%, θα συμψήφιζε και το ποσό του παρακρατηθέντος φόρου.

Τέλος, επισημαίνεται, ότι τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και στην περίπτωση που μέλος της κοινοπραξίας είναι υποκατάστημα αλλοδαπής εταιρίας εγκατεστημένο στην Ελλάδα, καθόσον όπως ήδη αναφέρθηκε και στην παράγραφο 4 της παρούσας, αυτό θεωρείται ως νομικό πρόσωπο με τη νομική μορφή του κεντρικού του.

Ακριβές αντίγραφο
Η Προϊσταμένη της Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

ΠΟΛ.1120/15.6.2015
Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 2 του ν.4328/2015 περί τροποποίησης των διατάξεων του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν.4172/2013)
Αθήνα, 15 Ιουνίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑΤΑ: Α’ – Β’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κωδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Θ. Κακλαμάνης, Β. Δασουράς
Τηλέφωνο: 210 – 3375312
ΦΑΞ: 210 – 3375001

ΠΟΛ 1120/2015

ΕΞ. ΕΠΕΙΓΟΥΣΑ

ΘΕΜΑ:«Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 2 του ν.4328/2015 περί τροποποίησης των διατάξεων του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν.4172/2013)».

Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις του άρθρου 2 του ν.4328/2015 (ΦΕΚ Α’51), αναφορικά με το πιο πάνω θέμα και σας παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου αυτού, με τις οποίες προστέθηκε νέα παρ. 8 στο άρθρο 26 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013), παρέχεται στις επιχειρήσεις επαγγελματιών πρακτόρων παιχνιδιών πρόγνωσης της εταιρείας «Οργανισμός Προγνωστικών Αγώνων Ποδοσφαίρου Α.Ε.» (Ο.Π.Α.Π. Α.Ε.) η δυνατότητα έκπτωσης για τις πραγματοποιούμενες πωλήσεις τους, ποσοστού με κλίμακα ενάμισι τοις εκατό (1,5%) για αξίες μέχρι 500.000 ευρώ και ένα τοις εκατό (1%) για αξίες από 500.001 έως 1.000.000 ευρώ, ως ποσό πρόβλεψης επισφαλών απαιτήσεων, προκειμένου να αναγνωρίζονται με ειδικό τρόπο οι επισφαλείς απαιτήσεις για τα πρακτορεία του ΟΠΑΠ.

Η έκπτωση αυτή αφορά πρακτορεία του ΟΠΑΠ που λειτουργούν είτε ως ατομικές επιχειρήσεις, είτε ως νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες και ανεξάρτητα από την τήρηση απλογραφικών ή διπλογραφικών βιβλίων. Για τον υπολογισμό της πρόβλεψης λαμβάνεται υπόψη το σύνολο των πωλήσεων της επιχείρησης που προέρχονται από τη συνεργασία της επιχείρησης με την Ο.Π.Α.Π. Α.Ε. με βάση τα στοιχεία των βεβαιώσεων της Ο.Π.Α.Π. Α.Ε., χωρίς να συμπεριλαμβάνονται οι πωλήσεις από τυχόν άλλη δραστηριότητα ή λοιπούς κλάδους της ίδιας επιχείρησης, όπως πωλήσεις λαχείων, εκμετάλλευση καφενείου, εμπορία ψιλικών-τσιγάρων, διανομή τύπου, κ.λπ.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου αυτού, με τις οποίες προστέθηκε νέα παράγραφος 4 στο άρθρο 39 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013), τα εισοδήματα από την εκμίσθωση ακίνητης περιουσίας που θεωρούνται ότι έχουν αποκτηθεί κατά τις διατάξεις του παρόντος νόμου και τα οποία αποδεδειγμένα δεν έχουν εισπραχθεί από τον δικαιούχο, επιτρέπεται να μη συνυπολογίζονται στο συνολικό εισόδημά του, εφόσον εκχωρηθούν στο Δημόσιο χωρίς αντάλλαγμα. Η εκχώρηση γίνεται με δήλωση του υπόχρεου σε φόρο, η οποία υποβάλλεται στον αρμόδιο για την παραλαβή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματός του Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας πριν την εμπρόθεσμη υποβολή της ετήσιας δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος του φορολογικού έτους που αφορά. Το Δημόσιο υποκαθίσταται στα δικαιώματα του εκχωρητή. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων θα καθορισθεί η διαδικασία κ.λπ. θέματα σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων αυτών.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού προστέθηκε νέο εδάφιο στην παρ. 6 του άρθρου 67 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013). Με τις διατάξεις αυτές παρέχεται έκπτωση ποσοστού δύο τοις εκατό (2%) σε περίπτωση καταβολής μέσα στην προθεσμία της πρώτης δόσης, του συνολικού ποσού της οφειλής και των λοιπών συμβεβαιούμενων με αυτόν οφειλών που προκύπτει με βάση την εμπρόθεσμη αρχική ή τροποποιητική δήλωση φόρου εισοδήματος του υπόχρεου φυσικού προσώπου.

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του άρθρου αυτού, με τις οποίες προστέθηκε νέο εδάφιο στην παρ.3 του άρθρου 68 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013), παρέχεται έκπτωση δύο τοις εκατό (2%) στο συνολικό ποσό του φόρου και των λοιπών συμβεβαιούμενων με αυτόν οφειλών, όταν ο φόρος που οφείλεται με βάση την εμπρόθεσμη δήλωση καταβάλλεται εφάπαξ μέσα στην προθεσμία υποβολής της δήλωσης.

5. Με τις διατάξεις της παραγράφου 6 του άρθρου αυτού, με τις οποίες προστέθηκε νέα παρ. 5 στο άρθρο 68 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013), απαλλάσσονται από την υποχρέωση υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος οι Σύλλογοι Γονέων και Κηδεμόνων που δεν αποκτούν έσοδα υποκείμενα σε φόρο εισοδήματος, αλλά αποκλειστικά και μόνο έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους (π.χ. από συνδρομές των μελών), τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου. Τα ανωτέρω ισχύουν ανάλογα και για τις άτυπες ενώσεις ιδιοκτητών και ενοίκων πολυκατοικίας ή άλλου κτιρίου, όταν δεν αποκτούν φορολογητέο εισόδημα. Διευκρινίζεται ότι το εισόδημα από την εκμίσθωση, υπεκμίσθωση ή δωρεάν παραχώρηση κοινόχρηστων χώρων δεν αποτελεί εισόδημα των εν λόγω ενώσεων αλλά εισόδημα των ιδιοκτητών ή ενοίκων της πολυκατοικίας ή άλλου κτιρίου (σχετ. η ΠΟΛ.1060/19.3.2015 εγκύκλιος).

6. Οι διατάξεις των προηγούμενων παραγράφων ισχύουν, σύμφωνα με την παρ.7 του άρθρου αυτού, για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά.

7. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παραγράφου 8 του άρθρου αυτού, με τις οποίες προστέθηκε νέα παρ. 34 στο άρθρο 72 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013), ορίζεται ότι ειδικά κατά το φορολογικό έτος 2014 σε όσους αποκτούν εισόδημα από ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα το προς βεβαίωση ποσό φόρου της παρ.1 του άρθρου 69 περιορίζεται στο μισό, έστω και αν δεν υποβάλλεται δήλωση για πρώτη φορά. Συνεπώς, σε όσους υποβάλλουν φορολογική δήλωση για πρώτη φορά και ασκούν ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, η προκαταβολή του φόρου περιορίζεται στο ¼, δηλαδή περιορίζεται κατά ½ επειδή υποβάλλουν δήλωση για πρώτη φορά βάσει της παρ.1 του άρθρου 69 και επιπλέον κατά ½ επειδή ασκούν αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα.

8. Τέλος, αναφορικά με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου αυτού (αγροτικές ενισχύσεις και επιδοτήσεις) έχουν παρασχεθεί οδηγίες με την ΠΟΛ.1116/10.6.2015 εγκύκλιό μας.

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

 
 
ΠΟΛ.1116/10.6.2015
Διευκρινίσεις σχετικά με τον προσδιορισμό του εισοδήματος που αποκτάται από ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα
Αθήνα, 10 / 06 / 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝ. ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ

Καρ. Σερβίας 10
ΑΘΗΝΑ 101 84
Τηλέφωνο 210 3375315
Fax 210 3375001

ΠΟΛ 1116/2015

Θέμα: Διευκρινίσεις σχετικά με τον προσδιορισμό του εισοδήματος που αποκτάται από ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα

Από 01.01.2014 καταργήθηκε ο προσδιορισμός του καθαρού γεωργικού εισοδήματος σύμφωνα με το άρθρο 42 του ν. 2238/1994 «τεκμαρτός προσδιορισμός του γεωργικού εισοδήματος», και το κέρδος που αποκτάται από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, προσδιορίζεται πλέον όπως και το κέρδος από οποιαδήποτε άλλη επιχειρηματική δραστηριότητα, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 21 έως και 29 του ν. 4172/2013.

Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013, «ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις». Επομένως γίνεται λογιστικός προσδιορισμός και για το κέρδος που αποκτάται από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα.

Ειδικά για τον προσδιορισμό του εισοδήματος από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, σύμφωνα με το τελευταίο εδάφιο της παραπάνω παραγράφου, στα έσοδα από επιχειρηματικές συναλλαγές περιλαμβάνονται τα έσοδα από την παραγωγή γεωργικών, πτηνοτροφικών, κτηνοτροφικών, δασοκομικών, υλοτομικών και αλιευτικών προϊόντων.

Τα κέρδη από ατομική αγροτική επιχείρηση σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του αρ. 29 του ν. 4172/2013 φορολογούνται με συντελεστή δεκατρία τοις εκατό (13%).

Ειδικότερα:

Α. ΑΓΡΟΤΙΚΕΣ ΕΠΙΔΟΤΗΣΕΙΣ ΚΑΙ ΑΠΟΖΗΜΙΩΣΕΙΣ

1. Στο πρώτο εδάφιο της παρ. 1 του άρθρου 29, ρητά ορίζεται ότι «ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από επιχειρηματικές συναλλαγές». Επομένως στα έσοδα από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα αρχικά περιλαμβάνονταν και οι αγροτικές επιδοτήσεις/ενισχύσεις και αποζημιώσεις. Με τις διατάξεις της παρ. 1 του αρ.2 του ν.4328/2015 όμως προστέθηκε νέο εδάφιο στο τέλος του άρθρου 21 του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013) σύμφωνα με το οποίο, «ειδικά για τους ασκούντες ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, οι αγροτικές ενισχύσεις και επιδοτήσεις που χορηγούνται στα πλαίσια της Κοινής Γεωργικής Πολιτικής, περιλαμβάνονται στον προσδιορισμό του κέρδους από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα μόνο κατά το μέρος των επιδοτήσεων και ενισχύσεων που υπερβαίνει τα δώδεκα χιλιάδες (12.000) ευρώ, οι δε αγροτικές αποζημιώσεις στο σύνολό τους, δεν συνυπολογίζονται». Επομένως, για τον προσδιορισμό των φορολογητέων κερδών από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα δεν θα λαμβάνεται υπόψη κανένα ποσό αποζημιώσεων και από το σύνολο των επιδοτήσεων/ενισχύσεων θα λαμβάνεται το υπόλοιπο μετά την αφαίρεση του ποσού των 12.000 ευρώ.

2. Οι αγροτικές επιδοτήσεις/ενισχύσεις, για φορολογικούς σκοπούς, διαχωρίζονται σε δυο κατηγορίες. Η μια συμπεριλαμβάνει τις «Επιδοτήσεις Παγίων – Κάλυψης Δαπανών» και η άλλη τις «Λοιπές Επιδοτήσεις» (προσθετικές των εσόδων), όπως άλλωστε προκύπτει από το 35494/20.03.2015 έγγραφο του Ο.Π.Ε.Κ.Ε.Π.Ε. προς την υπηρεσία. Από τους εκάστοτε νόμους περί ιδιωτικών επενδύσεων, και όπως έχει γίνει πάγια δεκτό από τη Διοίκηση (1033066/002/Α0012/29.3.2007 και 1053838/1065/Α0012/2005 έγγραφα) τα εισπραττόμενα ποσά των επιχορηγήσεων για αγορά παγίων δεν θεωρούνται προσθετικά στοιχεία των ακαθάριστων εσόδων, δηλαδή δεν προσαυξάνουν τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, αλλά αποτελούν μειωτικό στοιχείο του κόστους των πραγματοποιηθεισών νέων επενδύσεων. Περαιτέρω, οι αποσβέσεις υπολογίζονται στην αξία κτήσης των παγίων αφού αφαιρεθούν τα ποσά των επιχορηγήσεων (σχετική η 1040321/10238/Β0012/ ΠΟΛ.1093/5.5.1992 εγκύκλιος που έδινε οδηγίες εφαρμογής του Ν. 1892/1990).

Συνεπώς, οι Αγροτικές Επιδοτήσεις Παγίων – Κάλυψης Δαπανών μειώνουν το κόστος κτήσης τους. Επιπρόσθετα, στην ΠΟΛ.1059/18.3.2015 εγκύκλιο, διευκρινίζεται ότι όσον αφορά στις επιχορηγήσεις που εισπράττονται στα πλαίσια αναπτυξιακών νόμων (π.χ. ν. 1892/1990, ν. 3299/2004) συνεχίζουν να ισχύουν όσα ειδικότερα ορίζονται στις σχετικές διατάξεις καθώς και τις οδηγίες που έχουν δοθεί για την εφαρμογή τους, ενώ για τις επιχορηγήσεις που καταβάλλονται για την κάλυψη συγκεκριμένων δαπανών, αυτές δεν προσαυξάνουν τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά αποτελούν μειωτικό στοιχείο του κόστους της δαπάνης που επιχορηγήθηκε (π.χ. οι επιχορηγήσεις από τον ΟΑΕΔ για την καταπολέμηση της ανεργίας αποτελούν μειωτικό στοιχείο της δαπάνης για αμοιβές προσωπικού).

3. Στην περίπτωση που φορολογούμενος λαμβάνει ταυτόχρονα και τις δύο κατηγορίες αγροτικών επιδοτήσεων (επιδοτήσεις παγίων – κάλυψης δαπανών και λοιπές – εισοδηματικές- επιδοτήσεις) διευκρινίζεται ότι το ποσό των 12.000 ευρώ θα αφαιρείται κατ’ αρχάς από το ποσό των λοιπών εισοδηματικών επιδοτήσεων που λαμβάνει συνολικά ο φορολογούμενος και εφόσον αυτό δεν επαρκεί, το υπόλοιπο ποσό θα αφαιρείται από τα ποσά των «επιδοτήσεων παγίων – κάλυψης δαπανών». Το μειωμένο αυτό ποσό επιδοτήσεων παγίου θα αφαιρεθεί πλέον από το κόστος κτήσης παγίων ώστε επί υπολοίπου αυτού να υπολογιστούν οι αποσβέσεις.

Παράδειγμα 1:

Φορολογούμενος λαμβάνει αγροτική εισοδηματική επιδότηση ύψους εννέα χιλιάδων (9.000) ευρώ και επιδότηση παγίων/κάλυψης δαπανών του ύψους των έξι χιλιάδων (20.000) ευρώ. Συνολικά έχει επιδοτήσεις του ύψους των εικοσιεννέα χιλιάδων (29.000) ευρώ εκ των οποίων τα 12.000 ευρώ δεν προσμετρούνται κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από ατομική αγροτική δραστηριότητα. Η συνολική αξία κτήσης του παγίου ανήλθε στα 50.000 ευρώ.

Στην περίπτωση αυτή από το ποσό των 12.000 ευρώ που δεν συνυπολογίζονται κατά τον προσδιορισμό των κερδών, το ποσό των 9.000 ευρώ θα αφαιρεθεί από την εισοδηματική επιδότηση και το υπόλοιπο ποσό των 3.000 ευρώ θα αφαιρεθεί από τις επιδοτήσεις παγίων – κάλυψης δαπανών κι έτσι το εναπομένον ποσό των 17.000 ευρώ, θα αφαιρεθεί από το κόστος των πραγματοποιηθεισών νέων επενδύσεων, επί του οποίου θα υπολογίζονται οι αποσβέσεις.

Παράδειγμα 2:

Φορολογούμενος λαμβάνει αγροτική εισοδηματική επιδότηση ύψους πενήντα χιλιάδων (50.000) ευρώ και επιδότηση παγίων/κάλυψης δαπανών του ύψους των δέκα χιλιάδων (10.000) ευρώ. Συνολικά έχει επιδοτήσεις του ύψους των εξήντα χιλιάδων (60.000) ευρώ εκ των οποίων τα 12.000 ευρώ δεν προσμετρούνται κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από ατομική αγρ. δραστηριότητα. Η συνολική αξία κτήσης του παγίου ανήλθε στα 50.000 ευρώ. Στην περίπτωση αυτή θα είναι αφορολόγητο το ποσό των 12.000 ευρώ (από την εισοδηματική επιδότηση) και το υπόλοιπο ποσό των 38.000 (της εισοδηματικής επιδότησης) θα προστεθεί ως έσοδο, ενώ τα 10.000 ευρώ (της επιδότησης παγίων/κάλυψης δαπανών) θα μειώσουν το κόστους των πραγματοποιηθεισών νέων επενδύσεων, ούτως ώστε να αφήσουν ως αποσβεσταία αξία του παγίου, τα 40.000 (50.000-10.000 ευρώ).

4. Οι αγροτικές επιδοτήσεις κατά το μέρος που υπερβαίνουν το όριο των 12.000 ευρώ λαμβάνονται υπόψη κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από ατομική αγροτική δραστηριότητα σύμφωνα με τα ανωτέρω στο έτος που αφορούν. Στη περίπτωση που καθίσταται αδύνατο να προσδιοριστεί το φορολογικό έτος που αφορούν, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι συμπεριλαμβάνονται στο εισόδημα του έτους που εισπράχθηκαν. Διευκρινίζεται επίσης ότι οι επιδοτήσεις/ενισχύσεις και αποζημιώσεις που αφορούν χρήσεις πριν το 2014 (όπου είχε ισχύ ο αντικειμενικός προσδιορισμός του ν.2238/1994) και εισπράχθηκαν μετά την 01.01.2014, θα πρέπει να συνοδεύονται με σχετικές βεβαιώσεις που πιστοποιούν σε ποια χρήση αντιστοιχούν και θα δηλωθούν με συμπληρωματικές δηλώσεις στα έτη που δημιουργήθηκε το δικαίωμα γι αυτές τις επιδοτήσεις. Η καταχώρηση των αγροτικών αυτών επιδοτήσεων/ενισχύσεων στις συμπληρωματικές δηλώσεις, θα γίνεται σύμφωνα με τις εκάστοτε ισχύουσες οδηγίες της Διοίκησης.

5. Τέλος, γίνεται δεκτό ότι το μέρος των εισοδηματικών («λοιπών») αγροτικών επιδοτήσεων/ενισχύσεων που δεν λήφθηκε υπόψη κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, δύναται να καλύπτει τεκμήρια. Για αυτό το λόγο, το ποσό αυτό, αναγράφεται στους κωδ. 659/660 του Εντύπου Ε1 της δήλωσης φόρου εισοδήματος. Κατ’ ανάλογη εφαρμογή με όσα ισχύουν για την επιχειρηματική δραστηριότητα γενικά, οι αγροτικές αποζημιώσεις δεν δύνανται να καλύπτουν τεκμήριο.

6. Το σύνολο των επιδοτήσεων αναγράφεται στον Πίνακα Ε’ του εντύπου Ε3 (για πληροφοριακούς λόγους) αλλά μόνο το μέρος που υπερβαίνει το όριο των 12.000 ευρώ μεταφέρεται στον Πίνακα ΣΤ’ του Ε3 ούτως ώστε να προσμετρηθεί στην διαδικασία προσδιορισμού του κέρδους από αγροτική επιχειρηματική.

Β. ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΤΟΥ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΗ 13% ΓΙΑ ΤΗΝ ΔΙΑΘΕΣΗ ΙΔΙΩΝ ΠΡΟΪΟΝΤΩΝ ΣΕ ΛΑΪΚΕΣ ΑΓΟΡΕΣ

Σχετικές οδηγίες δόθηκαν με την με αρ. πρωτ. Δ12 Α 1109216 ΕΞ 24.7.2014 εγκύκλιο.

Γ. ΜΕΤΑΠΟΙΗΣΗ

1. Στην παραπάνω εγκύκλιο, αναφέρεται ότι «στην έννοια της μεταποίησης δε συμπεριλαμβάνεται η απλή συσκευασία». Για την ερμηνεία του ανωτέρω όρου της απλής συσκευασίας και προκειμένου να υπάρξει συμβατότητα με την μέχρι σήμερα διαδικασία που διαχωρίζει την αγροτική από την εμπορική δραστηριότητα, γίνεται δεκτός ο όρος της πρώτης μεταποίησης που έχει υιοθετήσει το Υπουργείο Ανάπτυξης και Γεωργίας. Σύμφωνα με την παρ.3 του άρθρου 2 της απόφασης με Αριθμ. Β3 32/ 26.3.2003, των Υπουργών Ανάπτυξης και Γεωργίας (Φ.Ε.Κ τ.β’ 386/2 Απριλίου 2003), «ως πρώτη μεταποίηση πρωτογενών προϊόντων» θεωρείται η φάση που περιλαμβάνει όλες τις αναγκαίες διεργασίες που πραγματοποιούνται μετά την πρωτογενή παραγωγή και δεν συνιστούν ενέργειες επεξεργασίας που καθιστούν τα πρωτογενή προϊόντα μεταποιημένα.

Διεργασίες πρώτης μεταποίησης θεωρούνται:

Α) Για μεν τα ζωικά, οι διαδικασίες σφαγής μέχρι τον τεμαχισμό, ο τεμαχισμός και η τυποποίηση του κρέατος, η αποστέωση, η ψύξη και κατάψυξη, η αφαίρεση του κελύφους δίθυρων μαλακίων και σαλιγκαριών, ο αποκεφαλισμός και εκσπλαχνισμός των αλιευμάτων, η ωοσκόπηση των αυγών, η πρόψυξη του γάλακτος και η παραλαβή του μελιού.

Β) Για δε τα φυτικά, ο καθαρισμός, ο καλλωπισμός, η διαλογή, η αποξήρανση, η ψύξη, η τυποποίηση και η συσκευασία.».

2. Βασική προϋπόθεση για τους φορολογικούς σκοπούς είναι η πρώτη μεταποίηση να γίνεται σε ίδια παραγωγή, να μην συνιστά βιομηχανική επεξεργασία και να μην προσδίδει προστιθέμενη αξία στο πρωτογενές προϊόν αλλά μόνο να διευκολύνει την έξοδο του προϊόντος από την αγροτική εκμετάλλευση. Ενδεικτικά αναφέρεται ότι η αποξήρανση της σταφίδας, η εκκόκκιση του καλαμποκιού, η αποφλοίωση ρυζιού, η αποξήρανση των σύκων, ο αλωνισμός των δημητριακών, ο τεμαχισμός κατεψυγμένων και νωπών ζώων, η φυσική ζύμωση κρασιού, η παραγωγή και εμφιάλωσή του, η κονσερβοποίηση από τον παραγωγό ελαίων της δικής του παραγωγής και η πώληση τους στον τόπο της παραγωγής, δεν συνιστούν βιομηχανική επεξεργασία.

3. Είναι προφανές πως όταν μια αγροτική εκμετάλλευση δραστηριοποιείται τόσο με την παραγωγή αγροτικών προϊόντων όσο και τη μεταποίηση (ή παροχή υπηρεσιών), θα εφαρμοστεί διαφορετικός φορολογικός συντελεστής. Ο συντελεστής 13% εφαρμόζεται μόνο για την αγροτική δραστηριότητα. Σε μια τέτοια περίπτωση πρέπει να γίνει επιμεριστικά διαχωρισμός στην καταχώρηση των εσόδων και των εξόδων.

Δ. ΕΝΑΛΛΑΚΤΙΚΟΣ ΤΡΟΠΟΣ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΥ ΕΛΑΧΙΣΤΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ (ΤΕΚΜΗΡΙΑ)

1. Σύμφωνα με την παρ. 1 του αρ. 34 του ν. 4172/2013 (όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 48 παρ.2β του Ν. 4305/2014), η διαφορά που προκύπτει μεταξύ του τεκμαρτού και του συνολικού εισοδήματος κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 30, η οποία προστίθεται στο φορολογητέο εισόδημα, φορολογείται σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 29 του ν.4172/2013 με συντελεστή 13%, εφόσον ο φορολογούμενος έχει εισόδημα μόνο από ατομική αγροτική επιχείρηση ή εφόσον το μεγαλύτερο μέρος των εισοδημάτων του προκύπτει από ατομική αγροτική επιχείρηση

Ε. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΖΗΜΙΩΝ

1. Η μεταφορά ζημιών, όπως ορίζεται με τις διατάξεις του αρ. 27 του ν. 4172/2013, ισχύει και για την άσκηση αγροτικής επιχειρηματικής δραστηριότητας. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3, του άρθρου 34 «διαφορά εισοδήματος και υπολογισμός του φόρου αυτής» του ιδίου νόμου, όταν ο προσδιορισμός των κερδών γίνεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου αυτού, η ζημιά του ίδιου ή των προηγούμενων φορολογικών ετών δεν εκπίπτει και δεν μεταφέρεται για συμψηφισμό στα επόμενα φορολογικά έτη.

2. Ο διαχωρισμός των δραστηριοτήτων (εμπορική – αγροτική) προκειμένου να εφαρμοστεί ο διαφορετικός φορολογικός συντελεστής ανάλογα με την δραστηριότητα έχει εφαρμογή και για τις διαδικασίες μεταφοράς της ζημιάς (αρ. 27 του ν.4172/2013). Η ζημία από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα δύναται να συμψηφιστεί μόνο με κέρδη από αγροτική επιχ/κη δραστηριότητα (σχετική και η ΠΟΛ.1041/4.2.2015 εγκύκλιος).

ΣΤ. ΔΑΠΑΝΕΣ

1. Με τις εγκυκλίους ΠΟΛ.1041/4.2.2015 και ΠΟΛ.1113/2.6.2015 δόθηκαν οδηγίες για τις εκπιπτόμενες από τα ακαθάριστα έσοδα δαπάνες. Συγκεκριμένα, στην ανωτέρω εγκύκλιο αναφέρεται ότι για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών, οι ασκούντες αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα εκτός των άλλων και τις παρακάτω κατηγορίες δαπανών, εφόσον αποδεικνύονται με τα κατάλληλα παραστατικά:

α) αγορές σπόρων ή νεογνών, λιπασμάτων και φαρμάκων,

β) καλλιεργητικές δαπάνες,

γ) δαπάνες άρδευσης,

δ) δαπάνες για ημερομίσθια εργατών,

ε) το κόστος καυσίμων και συντήρησης των αγροτικών μηχανημάτων,

στ) τους τόκους και τα έξοδα των δανείων που σχετίζονται με την αγροτική εκμετάλλευση,

ζ) τις αποσβέσεις παγίου εξοπλισμού,

η) ασφαλιστικές εισφορές κλπ.

2. Διευκρινίζεται επιπρόσθετα ότι για να αναγνωριστεί το κόστος των εργατικών ως εκπιπτόμενη δαπάνη θα πρέπει να λαμβάνονται υπόψη οι γενικές διατάξεις της εργατικής και ασφαλιστικής νομοθεσίας. Συνεπώς το εργόσημο κρίνεται απαραίτητο για την φορολογική αναγνώριση της δαπάνης των εργατικών.

3. Στην περίπτωση που μια αγροτική εκμετάλλευση δραστηριοποιείται και σε μη αγροτικές δραστηριότητες (π.χ. μεταποίηση), και υπάρχουν κοινές δαπάνες και για τις δυο δραστηριότητες, θα πρέπει να γίνει επιμερισμός των κοινών δαπανών.

Z. ΛΟΙΠΕΣ ΠΕΡΙΠΤΩΣΕΙΣ ΠΟΥ ΔΕΝ ΕΜΠΙΠΤΟΥΝ ΣΤΟ ΑΡ. 21 ΠΑΡ.2 ΤΟΥ ν.4172/2013

1. Με την με αρ. πρωτ. Δ12 Α 1109216 ΕΞ 24.7.2014 εγκύκλιο έχει διευκρινιστεί ότι, ο φορολογικός συντελεστής 13% δεν εφαρμόζεται για δραστηριότητες εκμετάλλευσης του εξοπλισμού των αγροτών (π.χ. μίσθωση αγροτικών μηχανημάτων κλπ) καθώς η δραστηριότητα αυτή συνιστά παροχή υπηρεσιών σε τρίτους και όχι αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα. Παρομοίως, η αμοιβή που τυχόν λαμβάνει παραγωγός αγροτικών προϊόντων ή τρίτος για υπηρεσίες που παρέχει ο ίδιος σε άλλες αγροτικές εκμεταλλεύσεις δεν αποτελεί αγροτικό εισόδημα, με εξαίρεση την εκτροφή πτηνών (φασόν πτηνοτροφικών).

2. Το ίδιο ισχύει και για τις υπηρεσίες που προσφέρουν ως εθελοντική εργασία τα μέλη των Αγροτικών Συνεταιρισμών προς τους συνεταιρισμούς. Τα έσοδα αυτά των μελών προκύπτουν από τις παρεχόμενες υπηρεσίες τους προς τον συνεταιρισμό και όχι ως έσοδα από την παραγωγή γεωργικών, πτηνοτροφικών, κτηνοτροφικών, δασοκομικών, υλοτομικών και αλιευτικών προϊόντων που στοιχειοθετούν την αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα του αρ. 21 ν.4172/2013 (σχετικό και το υπ’ αριθ. ΔΕΑΦΑ 1075426 ΕΞ 2015/2.6.2015 έγγραφο της υπηρεσίας).

Η. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΕΣ ΑΠΟΓΡΑΦΗΣ ΓΙΑ ΟΣΟΥΣ ΑΣΚΟΥΝ ΑΤΟΜΙΚΗ ΑΓΡΟΤΙΚΗ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΑ

1. Ως προς την απογραφή έναρξης και λήξης τυγχάνουν εφαρμογής οι διατάξεις του αρ. 89 του ν.4316/2014, με τις οποίες προστίθεται νέα παράγραφος 32 στο άρθρο 72 του ν. 4172/2013 (Α’ 167). Βάσει των διατάξεων αυτών οι αγρότες που τηρούσαν απλογραφικά βιβλία και για τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων τους του οικ. έτους 2014 (χρήση 2013) εφάρμοζαν την περ. γ της παρ. 1 του άρθρου 31 του ν.2238/1994 δύνανται αποκλειστικά για τον προσδιορισμό του φορολ. εισοδήματος του φορ. έτους 2014 να λάβουν ως απογραφή έναρξης ποσοστό 10% των αγορών της διαχειριστικής χρήσης 2013 και ως απογραφή λήξης το 10% των αγορών του φορολογικού έτους 2014 όπως και οι λοιπές επιχειρήσεις που τήρησαν απλογραφικά στοιχεία. Οι αγρότες και λοιποί επιτηδευματίες που δεν έχουν υποχρέωση τήρησης βιβλίων, δύνανται να εξάγουν το λογιστικό αποτέλεσμα του φορολογικού έτους 2014, είτε χωρίς απογραφές έναρξης και λήξης είτε να προβούν σε αποτίμηση των εμπορεύσιμων περιουσιακών στοιχείων τους της 1.1.2014 με οποιονδήποτε αξιόπιστο τρόπο και να συντάξουν απογραφή λήξης της 31.12.2014 με τον ίδιο τρόπο, όπως και της απογραφής έναρξης σε καταστάσεις τις οποίες διαφυλάσσουν έως το χρόνο παραγραφής.

Θ. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΤΙΜΕΤΩΠΙΣΗ ΤΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΠΟΥ ΠΡΟΚΥΠΤΕΙ ΑΠΟ ΤΗ ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΗ ΑΝΑΝΕΩΣΙΜΩΝ ΠΗΓΩΝ ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ ΕΩΣ 100 KW. ΑΡΘΡΟ 116 ΤΟΥ ΝΟΜΟΥ 4316/2014.

1. Με το άρθρο 116 του νόμου 4316/2014, στο τέλος της περίπτωσης στ’ της παρ. 2 του ν. 3874/2010 (A’ 151) [Μητρώο Αγροτών και Αγροτικών Εκμεταλλεύσεων] προστίθεται νέο εδάφιο που έχει ως εξής: «Ειδικά για το εισόδημα που προκύπτει από τη διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας έως 100 KW, ο ως άνω ορισμός της αγροτικής δραστηριότητας ισχύει και για λόγους φορολόγησης του ως άνω εισοδήματος».

Επιπρόσθετα, βάσει του άρθρου 128 του εν λόγω νόμου, η έναρξη ισχύος ορίζεται από τη δημοσίευση στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή την 24η Δεκεμβρίου του 2014.

2. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του αρ.21 του ν.4172/2013 το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με το ελληνικό λογιστικό σχέδιο και τον Κ.Φ.Α.Σ.. Επομένως το κέρδος από τη διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας έως 100 KW των χρήσεων που λήγουν από 24.12.2014 και στο εξής φορολογείται με συντελεστή 13%.

Ι. ΠΑΡΑΓΩΓΗ ΠΡΟΗΓΟΥΜΕΝΟΥ ΕΤΟΥΣ ΠΟΥ ΕΧΕΙ ΦΟΡΟΛΟΓΗΘΕΙ ΜΕ ΤΟΝ ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΙΚΟ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟ

Η παραγωγή του έτους 2013, που έχει φορολογηθεί με τον αντικειμενικό προσδιορισμό του αρ.42 του ν.2238/1994 (κατ’ εφαρμογή της έννοιας του γεωργικού έτους, αρ.40 του ν.2238/1994), εφόσον πωληθεί και τα σχετικά φορολογικά παραστατικά έχουν εκδοθεί μετά την 01.01.2014, δεν λαμβάνεται υπόψη στα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2014.

Το ανωτέρω είναι θέμα πραγματικό και υπόκειται στις ελεγκτικές διαδικασίες

Κ. ΑΠΟΣΒΕΣΕΙΣ ΖΩΙΚΟΥ – ΦΥΤΙΚΟΥ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ

1. Όπως έχει γίνει δεκτό με την ΠΟΛ.1073/31.3.2015 εγκύκλιο (παρ. 5.β.), εάν κάποιο πάγιο, δεν μπορεί να ενταχθεί σε μια από τις κατηγορίες της παρ. 4 του αρθ.24 του ν.4172/2013, ο συντελεστής απόσβεσης αυτού θα είναι εκείνος των «λοιπών πάγιων στοιχείων» δηλαδή δέκα τοις εκατό (10%) και όχι εκείνος που τυχόν προκύπτει από την ωφέλιμη διάρκεια ζωής του παγίου αυτού. Συνεπώς, για την απόσβεση του ζωικού κεφαλαίου καθώς και του φυτικού κεφαλαίου πολυετούς καλλιέργειας θα εφαρμόζεται ο συντελεστής απόσβεσης 10%.

Τέλος διευκρινίζεται ότι κατά την υποβολή των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 για όσους δηλώσουν εισόδημα από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, είναι απαραίτητη η συμπλήρωση του εντύπου Ε3 (Πίνακας ΣΤ), ανεξάρτητα από το αν υπάρχει απαλλαγή ή όχι από την τήρηση βιβλίων του Κ.Φ.Α.Σ. και την ένταξη τους ή όχι στο ειδικό ή στο κανονικό καθεστώς Φ.Π.Α. για το φορολογικό έτος 2014. Το αποτέλεσμα του καθαρού εισοδήματος από άσκηση ατομικής αγροτικής δραστηριότητας, όπως αυτό προκύπτει στο έντυπο Ε3, μεταφέρεται στο έντυπο Ε1 στον Πίνακα Γ1 Εισόδημα από Αγροτική Επιχειρηματική Δραστηριότητα.

Διευκρινίζεται ότι οι κωδ. 595-596 του εντύπου Ε3, συμπληρώνονται για τις αγροτικές επιχειρήσεις υπαγόμενες στο κανονικό καθεστώς Φ.Π.Α. και στο ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α. (αρ.41 του ν.2859/2000). Όσοι δεν υπάγονται ούτε στο κανονικό καθεστώς, ούτε στο ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α., θα μπορούν αν δηλώνουν εισόδημα από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα εφόσον συμπληρώνουν στο Ε3, ως αριθμό ΚΑΔ τον οκταψήφιο κωδικό 99999998 (αφανές καθεστώς αγροτών).

Στον κωδ. 907 (Πίνακας Ε του εντύπου Ε3) αναγράφονται οι αγροτικές επιδοτήσεις παγίων και λοιπών δαπανών, στον κωδ. 908 αναγράφονται οι λοιπές αγροτικές επιδοτήσεις – και στον κωδ. 909 οι αποζημιώσεις αντίστοιχα (λόγω σχετικής νομοθετικής ρύθμισης σχετικά με την φορολογική αντιμετώπιση αγρ. επιδοτήσεων και αποζημιώσεων, θα διαχωρίζονται σε χωριστούς κωδικούς οι αγροτικές αποζημιώσεις από τις «λοιπές αγρ. επιδοτήσεις»).

Ακριβές Αντίγραφο
O Προϊσ/νος του Αυτ/λους Τμημ. Διοίκησης

Η Γεν. Γραμματέας
ΑΙΚ. ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αρ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Α 1079650 EΞ 2015/10.6.2015
Φορολογική αντιμετώπιση των παροχών, επιδοτήσεων και λοιπών παρεμφερών ποσών που χορηγούνται από τον ΟΑΕΔ. Οδηγίες για την ορθή αναγραφή τους στην δήλωση φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων (έντυπο Ε1)

Αθήνα, 10 Ιουνίου 2015
Αρ. Πρωτ.: ΔΕΑΦ Α 1079650 EΞ 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝ. ΓΡΑΜ. ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝ. Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛ. ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ: Α’

Πληροφορίες: Β.Γιοβά, Θ. Σαφαρής
Ταχ. Δ/νση ; Καρ. Σερβίας 10
Τ.Κ. : 101 84
Τηλέφωνο : 210 3375317-8
FAX : 210 3375001

ΕΞΑΙΡΕΤΙΚΑ ΕΠΕΙΓΟΝ

ΘΕΜΑ: Φορολογική αντιμετώπιση των παροχών, επιδοτήσεων και λοιπών παρεμφερών ποσών που χορηγούνται από τον ΟΑΕΔ.
Οδηγίες για την ορθή αναγραφή τους στην δήλωση φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων (έντυπο Ε1).

Μετά από πληθώρα ερωτημάτων που έχουν τεθεί στην υπηρεσία μας και λαμβάνοντας υπόψη τις διευκρινίσεις του Οργανισμού Απασχόλησης Εργατικού Δυναμικού για το παραπάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα εξής:

Α. Τα επιδόματα ανεργίας που καταβάλλονται στους δικαιούχους, εφόσον το άθροισμα των λοιπών εισοδημάτων του άνεργου δεν υπερβαίνει ετησίως τις δέκα χιλιάδες (10.000) ευρώ, είναι εισόδημα που απαλλάσσεται από το φόρο και δηλώνεται στους κωδικούς 661-662, για τον υπόχρεο και την σύζυγο αντίστοιχα, του έντυπου της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (Ε1).

Επιδόματα – βοηθήματα ανεργίας είναι τα εξής:

1. Επίδομα τακτικής ανεργίας
2. Επίδομα μακροχρόνια ανέργων
3. Ειδικό εποχικό βοήθημα
4. Ειδικό βοήθημα μετά τη λήξη επιδόματος ανεργίας
5. Ειδικό βοήθημα μετά από τρίμηνη παραμονή στο μητρώο του ΟΑΕΔ, που λαμβάνουν οι επί τρεις μήνες άνεργοι, όταν δεν συγκεντρώνουν τις προϋποθέσεις τακτικής επιδότησης.
6. Ειδικό βοήθημα αποφυλακισμένων, το οποίο λαμβάνουν όσοι εξέτισαν ποινή στερητική της ελευθερίας τους,
7. Επιδότηση νεοεισερχόμενων στην αγορά εργασίας – ΕΣΠΑ.
8. Βοήθημα αυτοτελώς και ανεξαρτήτως απασχολουμένων, το οποίο λαμβάνουν οι αυτοαπασχολούμενοι που αποδεδειγμένα διέκοψαν το επάγγελμά τους.

Β. Τα ποσά που καταβάλλονται στους δικαιούχους λόγω απώλειας του εισοδήματός τους και αντί του μισθού που θα κατέβαλαν οι εργοδότες τους ή τους δίδονται ως αμοιβή για παροχή εργασίας, χαρακτηρίζονται ως κανονικές αποδοχές και θα εμφανίζονται προσυμπληρωμένα στους κωδικούς 301-302 για υπόχρεο-σύζυγο αντίστοιχα, αν ο φορέας έχει αποστείλει ηλεκτρονικό αρχείο βάσει της Απόφασης ΓΓΔΕ – ΠΟΛ.1051/19.2.2015, ή θα συμπληρώνεται από τους υπόχρεους στους κωδικούς 343-344 αν δεν υπάρχει ηλεκτρονική πληροφόρηση. Τέτοια ποσά είναι:

1. Παροχές λόγω αφερεγγυότητας του εργοδότη, που είναι η πληρωμή μέρους ανεξόφλητων αποδοχών, όταν οι εργοδότες περιέλθουν σε κατάσταση παύσεως εργασιών ή αναστολής πληρωμών, ή έχουν κηρυχτεί σε πτώχευση, ή έχουν τεθεί σε εκκαθάριση.

2. Επίδομα διαθεσιμότητας, το οποίο είναι το 10% του μέσου όρου των τακτικών αποδοχών των δύο τελευταίων μηνών υπό καθεστώς πλήρους απασχόλησης, όταν ο εργοδότης θέσει τους εργαζόμενους σε διαθεσιμότητα.

3. Αποδοχές ωφελούμενων Προγραμμάτων Κοινωφελούς εργασίας, οι οποίες δίδονται έναντι παρασχεθείσας εργασίας.

Γ. 1. Η Ειδική Παροχή Προστασίας της Μητρότητας, η οποία καταβάλλεται από τον ΟΑΕΔ κατά το διάστημα που οι ασφαλισμένες στο ΙΚΑ μητέρες έχουν λάβει 6 μήνες άδεια μετά από συμφωνία με τον εργοδότη τους βάσει της γνωμοδότησης ΝΣΚ 278/2012, αποτελεί εισόδημα απαλλασσόμενο από το φόρο. Τα καταβληθέντα ποσά είτε εμφανίζονται προσυμπληρωμένα στους κωδικούς 619-620 για την υπόχρεη ή την σύζυγο αν ο φορέας έχει αποστείλει ηλεκτρονικό αρχείο βάσει της Απόφασης ΓΓΔΕ- ΠΟΛ.1051/19.2.2015, είτε θα συμπληρώνονται από την υπόχρεη ή την σύζυγο στους κωδικούς 659-660 αν δεν υπάρχει ηλεκτρονική πληροφόρηση.

2. Η Συμπληρωματική Παροχή Μητρότητας, καταβάλλεται από τον ΟΑΕΔ σε ασφαλισμένες του ΙΚΑ αντί της μαιευτικής περίθαλψης, ως συμπληρωματική παροχή αυτής που χορηγείται από το ΙΚΑ ως επίδομα κυοφορίας και λοχείας. Με βάση την γνωμοδότηση του ΝΣΚ 375/2009 το επίδομα που δίδεται από το ΙΚΑ δυνάμει του άρθρου 39 του ν. 1846/1951, χορηγείται για κάλυψη δαπανών και δεν είναι εισόδημα. Κατ’ ανάλογη εφαρμογή, η παροχή που καταβάλλεται από τον ΟΑΕΔ ως συμπλήρωμα της περίπτωσης αυτής, δεν αποτελεί εισόδημα, δεν καλύπτει αντικειμενικές δαπάνες και συνεπώς δεν συμπληρώνεται στη δήλωση, επειδή καταβάλλεται εφάπαξ και η πηγή προέλευσής της εξαντλείται με τον τοκετό.

Επομένης, δεν συμπεριλαμβάνονται στις αμοιβές για τις οποίες υπάρχει υποχρέωση υποβολής αρχείου βεβαιώσεων με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας μέσω διαδικτύου (ΠΟΛ.1051/19.2.2015).

Δ. Τέλος, υπενθυμίζεται ότι σύμφωνα με την περίπτωση Θδ’ του άρθρου 138 του ν. 4052/2012 (ΦΕΚ 41 Α’/ 01-03-2012), οι άνεργοι του ΕΤΑΠ – ΜΜΕ και του ΓΕΝΕ εξομοιώνονται φορολογικά με τους άνεργους του ΟΑΕΔ.

ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΗ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚ. ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αρ. πρωτ.: ΔΕΑΦ 1080132 ΕΞ 2015/2.6.2015
Φορολογική αντιμετώπιση των επιδοτήσεων – επιχορηγήσεων στα πλαίσια ατομικής επιχειρηματικής δραστηριότητας

Αθήνα, 02 / 06 / 2015
Αρ. Πρωτ: ΔΕΑΦ 1080132 ΕΞ 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝ. ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛ. ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
TMΗΜΑΤΑ Α΄ και Β΄

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ.Κώδικας: 101 84 ΑΘΗΝA
Πληροφορίες: Γ.Μπάρλας, Ε. Καπούτσου
Τηλέφωνο: 210 3375315
ΦΑΞ: 210 3375001

Θέμα: Φορολογική αντιμετώπιση των επιδοτήσεων – επιχορηγήσεων στα πλαίσια ατομικής επιχειρηματικής δραστηριότητας

Κατόπιν διαφόρων ερωτημάτων που έχουν τεθεί στην υπηρεσία μας σχετικά με το ανωτέρω θέμα, και προκειμένου να υπάρχει ομοιόμορφη αντιμετώπιση, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 21 του ν.4172/2013, ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις. Στα έσοδα από τις επιχειρηματικές συναλλαγές περιλαμβάνονται και τα έσοδα από την πώληση των στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης, καθώς και το προϊόν της εκκαθάρισής της, όπως αυτά προκύπτουν στη διάρκεια του φορολογικού έτους.

2. Σύμφωνα με τις ανωτέρω διατάξεις, οι επιδοτήσεις δεν εξαιρούνται από το σύνολο των εσόδων από επιχειρηματικές συναλλαγές αλλά προσμετρώνται στον υπολογισμό του εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα σύμφωνα με την ανωτέρω διαδικασία (λογιστικός τρόπος προσδιορισμού).

3. Ωστόσο, όπως έχει γίνει πάγια δεκτό από τη Διοίκηση (1033066/002/Α0012/29.3.2007  και 1053838/1065/Α0012/2005 έγγραφα) και σύμφωνα με τους εκάστοτε νόμους περί ιδιωτικών επενδύσεων, τα εισπραττόμενα ποσά των επιχορηγήσεων για αγορά παγίων δεν θεωρούνται προσθετικά στοιχεία των ακαθάριστων εσόδων, δηλαδή δεν προσαυξάνουν τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, αλλά αποτελούν μειωτικό στοιχείο των πραγματοποιηθεισών νέων επενδύσεων. Περαιτέρω, οι αποσβέσεις υπολογίζονται στην αξία κτήσης των παγίων αφού αφαιρεθούν τα ποσά των επιχορηγήσεων (σχετική η 1040321/10238/Β0012/ ΠΟΛ.1093/5.5.1992 εγκύκλιος που έδινε οδηγίες εφαρμογής του Ν. 1892/1990).

4. Επιπρόσθετα, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1059/18.3.2015 εγκύκλιο, διευκρινίζεται ότι όσον αφορά στις επιχορηγήσεις που εισπράττονται στα πλαίσια αναπτυξιακών νόμων (π.χ. ν. 1892/1990, ν. 3299/2004) συνεχίζουν να ισχύουν όσα ειδικότερα ορίζονται στις σχετικές διατάξεις καθώς και τις οδηγίες που έχουν δοθεί για την εφαρμογή τους, ενώ για τις επιχορηγήσεις που καταβάλλονται για την κάλυψη συγκεκριμένων δαπανών, αυτές δεν προσαυξάνουν τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά αποτελούν μειωτικό στοιχείο του κόστους της δαπάνης που επιχορηγήθηκε (π.χ. οι επιχορηγήσεις από τον ΟΑΕΔ για την καταπολέμηση της ανεργίας αποτελούν μειωτικό στοιχείο της δαπάνης για αμοιβές προσωπικού).

5. Διευκρινίζεται ότι τα οριζόμενα ανωτέρω, αφορούν στον γενικό κανόνα αντιμετώπισης των επιδοτήσεων / επιχορηγήσεων και δεν αναφέρονται σε οποιαδήποτε ειδική αντιμετώπιση συγκεκριμένων κατηγοριών επιδοτήσεων / επιχορηγήσεων με ειδικότερες νομοθετικές ρυθμίσεις.

Η Γεν. Γραμματέας
ΑΙΚ. ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ