ΘΕΜΑ: Παροχή πληροφοριών για θέματα που αφορούν χορήγηση κανονικής άδειας, βιβλίο αδειών και Έντυπο Ε11.
Κατόπιν ερωτημάτων τα οποία αφορούν στην ετήσια κανονική άδεια, καθώς και το έντυπο Ε11 (Γνωστοποίηση στοιχείων ετήσιας κανονικής άδειας), σας γνωρίζουμε, προς διευκόλυνσή σας, τα εξής:
Α. Με τις διατάξεις του Α.Ν. 539/1945, ο οποίος αποτελεί το θεμελιώδες και αναγκαστικού δικαίου νομοθέτημα για την χορήγηση της ετήσιας άδειας μετ’ αποδοχών στους εργαζόμενους του ιδιωτικού τομέα, ορίζεται το πεδίο εφαρμογής και ρυθμίζονται οι τεχνικές λεπτομέρειες σχετικά με τον τρόπο, το χρόνο, τις αποδοχές και τις προϋποθέσεις χορήγησης της ετήσιας κανονικής άδειας των εργαζομένων.
Μέχρι την έκδοση της ΕΓΣΣΕ 2002-2003 (άρθρο 5), ο εν λόγω νόμος έθετε για το σύνολο των εργαζομένων της χώρας (εργαζόμενοι ορισμένου και αορίστου χρόνου) την ίδια βασική προϋπόθεση για τη γένεση αξίωσης χορήγησης ετήσιας άδειας με αποδοχές, ήτοι τη συμπλήρωση βασικού χρόνου αναμονής 12 μηνών.
Με το άρθρο 5 της ως άνω ΕΓΣΣΕ ο βασικός χρόνος αναμονής μειώθηκε σε 10 μήνες συμπληρωμένους, ενώ με τη διάταξη του άρ. 6 του ν. 3144/2003 (Φ.Ε.Κ. Α΄111) καθώς και αυτή του άρ.1 του Ν.3302/2004 (Φ.Ε.Κ. ‘Α 267) εισήχθη μια σημαντική αναδιάρθρωση του δικαίου της ετήσιας κανονικής άδειας των εργαζομένων. Συγκεκριμένα, με τις ανωτέρω συνδυαζόμενες ρυθμίσεις καταργήθηκε ο βασικός χρόνος αναμονής για τη θεμελίωση δικαιώματος λήψης κανονικής άδειας με αποδοχές.
Έτσι, σύμφωνα με το άρθρο 1 του Ν. 3302/2004 (Φ.Ε.Κ. Α΄ 267), που αντικατέστησε την παράγραφο 1 του άρθρου 2 του Α.Ν. 539/1945 (Φ.Ε.Κ. Α΄229), καθώς και την αρ. πρωτ. 3392/01-03-2005 εγκύκλιο του Υπουργού Απασχόλησης, κάθε μισθωτός ο οποίος συνδέεται με σύμβαση εξαρτημένης σχέσης εργασίας ορισμένου ή αορίστου χρόνου, δικαιούται να λάβει ετήσια άδεια με αποδοχές από την έναρξη της απασχόλησης του σε συγκεκριμένη υπόχρεη επιχείρηση.
Η άδεια αυτή χορηγείται από τον εργοδότη αναλογικά (ποσοστό) με βάση το χρονικό διάστημα που απασχολήθηκε ο εργαζόμενος στον εργοδότη αυτό. Η αναλογία της χορηγούμενης άδειας υπολογίζεται βάσει ετήσιας αδείας 20 εργασίμων ημερών επί πενθημέρου εβδομαδιαίας εργασίας και 24 εργασίμων ημερών επί εξαημέρου, η οποία αντιστοιχεί σε 12 μήνες συνεχούς απασχόλησης.
Ο εργοδότης υποχρεούται μέχρι τη λήξη του πρώτου ημερολογιακού έτους εντός του οποίου προσελήφθη ο μισθωτός, να χορηγήσει τμηματικά την ετήσια κανονική άδεια με αποδοχές, η οποία αναλογεί στο χρόνο απασχόλησής του στην υπόχρεη επιχείρηση.
Κατά το δεύτερο ημερολογιακό έτος ο μισθωτός δικαιούται να λάβει την ετήσια κανονική άδεια με αποδοχές, η οποία αναλογεί στο χρόνο απασχόλησής του στην υπόχρεη επιχείρηση και υπολογίζεται όπως ανωτέρω. Η άδεια αυτή επαυξάνεται κατά μία (1) εργάσιμη ημέρα για κάθε έτος απασχόλησης επιπλέον του πρώτου μέχρι τις είκοσι έξι (26) εργάσιμες ημέρες σε περίπτωση εξαήμερης εβδομαδιαίας εργασίας ή μέχρι τις είκοσι δύο (22) ημέρες αν στην επιχείρηση εφαρμόζεται σύστημα πενθήμερης εβδομαδιαίας εργασίας. Κατά το τρίτο ημερολογιακό έτος καθώς και τα επόμενα ο μισθωτός δικαιούται να λάβει ολόκληρη την ετήσια άδειά του και σε κάθε χρονικό σημείο του έτους αυτού.
Περαιτέρω, σύμφωνα με την παρ.16 του αρ.3 του Ν.4504/1966, οι μισθωτοί με σχέση εργασίας ιδιωτικού δικαίου σε οποιονδήποτε εργοδότη δικαιούνται κατ’ έτος και επιδόματος αδείας ίσου προς το σύνολο των αποδοχών αδείας αναπαύσεως, υπό τον περιορισμό ότι το επίδομα αυτό δεν δύναται να υπερβαίνει τις αποδοχές ενός 15νθημέρου για τους αμειβόμενους με μηνιαίο μισθό και των 13 εργάσιμων ημερών για όσους μισθωτούς αμείβονται με ημερομίσθιο. Το ως άνω επίδομα καταβάλλεται μαζί με τις αποδοχές αδείας του μισθωτού.
Επιπροσθέτως, σύμφωνα με το άρθρο 4 του Α.Ν. 539/1945, όπως τροποποιήθηκε με την παρ. 15 του άρθρου 3 του Ν. 4504/1966, σε συνδυασμό με την παρ. 1 του άρθρου 2 του Α.Ν. 539/1945, όπως ισχύει, με το άρθρο 1 του Ν. 3302/2004, καθώς και με την αρ.πρ. 3321/1-3-2005 Εγκύκλιο επί του άρθρου αυτού, η κανονική άδεια θα πρέπει να χορηγείται από τον εργοδότη κατά τέτοιο τρόπο ώστε να έχει εξαντληθεί έως την 31η Δεκεμβρίου εκάστου ημερολογιακού έτους, ακόμη και εάν δεν έχει ζητηθεί από τον εργαζόμενο.
Δεδομένου ότι δεν επιτρέπεται μεταφορά της αδείας σε επόμενο έτος, έστω και αν αυτό έγινε με τη συναίνεση του εργαζομένου, η αξίωση για την άδεια μετατρέπεται σε χρηματική με τη λήξη του ημερολογιακού έτους. Επισημαίνεται δε, ότι, σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στο άρθρο 3 του Ν.Δ. 3755/1957, με το οποίο προστέθηκε εδάφιο στην παρ.1 του άρθρου 5 του Α.Ν. 539/1945, καθώς και τη σχετική νομολογία, σε περίπτωση μη χορήγησης από τον εργοδότη λόγω υπαιτιότητάς του (άρνηση, πταίσμα, αμέλεια κ.λ.π.), της άδειας που δικαιούται ο εργαζόμενος εντός του ημερολογιακού έτους (ή εντός της προβλεπόμενης χρονικής διάρκειας συμβάσεως ορισμένου χρόνου), ο εργοδότης υποχρεούται να καταβάλλει σ’ αυτόν τις αντίστοιχες αποδοχές αδείας με προσαύξηση 100% (Α.Π. 1568/99,Α.Π. 581/99, Α.Π. 331/2003 ΠΟΛ. Πρωτ. Αθηνών 815/2003). Εύλογο είναι ότι το ίδιο ισχύει και επί συμβάσεων ορισμένου χρόνου των οποίων η διάρκεια έληξε χωρίς να έχει χορηγηθεί η νομίμως προβλεπόμενη άδεια.
Παράλληλα, σύμφωνα με το άρθρο 1, παρ. 3 του Ν. 1346/1983, σε περίπτωση λύσης της σχέσης εργασίας μισθωτού με οποιονδήποτε τρόπο (απόλυση, αποχώρηση απ’ την εργασία κ.λ.π.) πριν λάβει την κανονική άδεια που του οφείλεται, ο μισθωτός δικαιούται τις αποδοχές τις οποίες θα έπαιρνε αν του είχε χορηγηθεί άδεια.
Οι ως άνω διατάξεις περί αδείας ισχύουν για το σύνολο των εργαζομένων, συμπεριλαμβανομένων και των εργαζομένων ορισμένου χρόνου, καθώς δεν υφίσταται πλέον βασικός χρόνος αναμονής για τη θεμελίωση δικαιώματος ετήσιας άδειας με αποδοχές.
Αυτό άλλωστε προκύπτει και από το γεγονός ότι νομικό έρεισμα για την έκδοση των ρυθμίσεων του άρθρου 1 του Ν. 3302/2004 απετέλεσε η απόφαση του ΔΕΚ C-173/99, BECTU, η οποία ερμήνευσε το άρθρο 7 της Οδηγίας 93/104/ΕΚ, σχετικά με τα χορήγηση ετήσιας άδειας με αποδοχές), και αφορούσε το δικαίωμα λήψης κανονικής άδειας με αποδοχές εργαζόμένων που απασχολούνταν βάσει συμβάσεων μικρής διάρκειας (συχνά μικρότερης από δεκατρείς εβδομάδες στον ίδιο εργοδότη). Το δικαστήριο στην προκειμένη περίπτωση έκρινε ότι «…τέτοιοι εργαζόμενοι (απασχολούμενοι στο πλαίσιο συμβάσεων μικρής διάρκειας) βρίσκονται συχνά σε κατάσταση επισφαλέστερη εκείνης των απασχολουμένων βάσει συμβάσεων μεγαλύτερης διάρκειας, οπότε η μέριμνα για την προστασία της υγείας και της ασφάλειάς τους, σύμφωνα με το στόχο της οδηγίας 93/104, αποκτά ακόμη μεγαλύτερη σημασία».
Β. Πέραν τούτων, με τη διάταξη του άρθρου 4 του Ν.539/1945 και προς διευκόλυνση της πραγματικής εφαρμογής του νόμου, εισήχθη η υποχρέωση τήρησης εκ μέρους του εργοδότη Βιβλίου Αδειών.
Συγκεκριμένα, με την περίπτωση 2 της Υποπαραγράφου ΙΑ.5 του άρθρου πρώτου του Ν. 4254/2014 (Φ.Ε.Κ. Α΄85), που αντικατέστησε την παράγραφο 3 του άρθρου 4 του α.ν. 539/1945 (Α΄ 229), όπως ισχύει: «3α. Κάθε εργοδότης οφείλει να τηρεί ειδικό βιβλίο, το οποίο δύναται να είναι και σε μορφή μηχανογραφημένων σελίδων. Το ειδικό βιβλίο ή οι μηχανογραφημένες σελίδες πρέπει να φέρουν τα στοιχεία της επιχείρησης, την ένδειξη «Βιβλίο αδειών» και να περιλαμβάνει τις παρακάτω στήλες: Ονοματεπώνυμο μισθωτών, ημερομηνία πρόσληψης, αριθμός δικαιούμενων ημερών αδείας, χρονολογία έναρξης και λήξης χορηγηθείσας αδείας, αποδοχές αδείας, επίδομα αδείας. Ειδικώς, οι αποδοχές αδείας και το επίδομα αδείας συμπληρώνονται στο σύνολό τους μέχρι το τέλος του σχετικού ημερολογιακού έτους λήψης της κανονικής άδειας. Τα ανωτέρω στοιχεία πρέπει να είναι στη διάθεση των Επιθεωρητών Εργασίας του Σ.ΕΠ.Ε. που ασκούν τον έλεγχο και την εποπτεία της εφαρμογής του παρόντος. β. Ο εργοδότης υποχρεούται να γνωστοποιεί ηλεκτρονικά στο πληροφοριακό σύστημα του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Πρόνοιας ΣΕΠΕ-ΟΑΕΔ−ΙΚΑ−ΕΤΑΜ, με την ονομασία «ΕΡΓΑΝΗ», εντός του μηνός Ιανουαρίου, στοιχεία των εργαζομένων που έλαβαν την ετήσια άδεια και το επίδομα αδείας κατά το προηγούμενο ημερολογιακό έτος. Σε περίπτωση μη τήρησης της υποχρέωσης αυτής επιβάλλονται από τα αρμόδια ελεγκτικά όργανα, σε βάρος του εργοδότη, κυρώσεις, σύμφωνα με το άρθρο 24 του ν. 3996/2011 (Α΄170) όπως ισχύει. Με υπουργική απόφαση δύναται να ρυθμίζεται κάθε όρος και αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή της παρούσης.»
Από την ανωτέρω διάταξη προκύπτουν σαφώς τα εξής:
α). Οι εργοδότες έχουν την υποχρέωση να τηρούν το εν λόγω βιβλίο (ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης του δηλ. ειδικό βιβλίο ή μηχανογραφημένες σελίδες) και να θέτουν στη διάθεση των Επιθεωρητών Εργασίας του Σ.ΕΠ.Ε. τα στοιχεία που αυτό περιλαμβάνει.
β) Οι εργοδότες έχουν την υποχρέωση να γνωστοποιούν ηλεκτρονικά στο πληροφοριακό σύστημα του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Πρόνοιας ΣΕΠΕ-ΟΑΕΔ−ΙΚΑ−ΕΤΑΜ, με την ονομασία «ΕΡΓΑΝΗ», εντός του μηνός Ιανουαρίου, στοιχεία των εργαζομένων που έλαβαν την ετήσια άδεια και το επίδομα αδείας κατά το προηγούμενο ημερολογιακό έτος.
Ως προς την δεύτερη αυτή υποχρέωση, επισημαίνεται ότι οι αναγκαίες λεπτομέρειες για την τήρησή της, εμπεριέχονται στην υπ’ αριθμ. 49327/10702/22.12.2014 Απόφαση του Υπουργού Εργασίας Κοινωνικής Ασφάλισης και Πρόνοιας που τροποποίησε και συμπλήρωσε την υπ’ αριθμ. 29502/85/1.9.2014 (ΦΕΚ Β΄2390/08-09-2014) όμοια Απόφαση.
Συγκεκριμένα, στον έντυπο Ε11 (Γνωστοποίηση στοιχείων ετήσιας κανονικής άδειας), θα πρέπει να καταχωρούνται, εντός του μηνός Ιανουαρίου (από 1/01 έως και 31/01 εκάστου έτους), στοιχεία των εργαζομένων που έλαβαν την ετήσια άδεια και το επίδομα αδείας κατά το προηγούμενο ημερολογιακό έτος και έχουν καταχωρισθεί στο ειδικό «Βιβλίο Αδειών». Σημειώνεται ότι η σχετική προθεσμία ηλεκτρονικής υποβολής του εν λόγω εντύπου παρατάθηκε με την αρ.πρωτ. 2640/715/21.1.2015 (Β΄ 160) Απόφαση του Υπουργού Εργασίας Κοινωνικής Ασφάλισης και Πρόνοιας, για το έτος 2015, έως την 28 Φεβρουαρίου 2015.
Ευνόητο είναι ότι, ότι όπως σαφώς προκύπτει από το ανωτέρω νομικό πλαίσιο, στο «Βιβλίο Αδειών», που αποβλέπει στην αποτύπωση της πραγματικής εικόνας της επιχείρησης, θα πρέπει να καταχωρίζεται το σύνολο των εργαζομένων της επιχείρησης, δεδομένου ότι οι διατάξεις περί χορήγησης ετήσιας κανονικής άδειας είναι αναγκαστικού δικαίου και συνεπώς όλοι οι εργαζόμενοι δικαιούνται ετήσια κανονική άδεια.
Επομένως, με βάση τα στοιχεία που έχουν καταχωρισθεί στο ειδικό «Βιβλίο Αδειών», αναφορικά με τις δικαιούμενες και τις πραγματικά χορηγηθείσες ημέρες αδείας του συνόλου των εργαζομένων και σύμφωνα με τις αντίστοιχες πραγματικά καταβληθείσες αποδοχές χορηγηθείσας αδείας και επιδόματος αδείας, θα συμπληρώνεται αντίστοιχα και το έντυπο Ε11.
Πιο συγκεκριμένα,
-Σε περίπτωση κατά την οποία, χορηγήθηκε το σύνολο της νομίμως δικαιούμενης άδειας εντός του προβλεπόμενου χρονικού διαστήματος, υφίσταται υποχρέωση συμπλήρωσης των αντίστοιχων στηλών του Εντύπου Ε11.
-Σε περίπτωση, κατά την οποία, παρανόμως δεν χορηγήθηκε το σύνολο της νομίμως δικαιούμενης άδειας εντός του προβλεπόμενου χρονικού διαστήματος, συμπληρώνεται, μεταξύ των άλλων, ο αριθμός των χορηγηθεισών ημερών αδείας (εάν υφίστανται), καθώς και οι πραγματικώς καταβληθείσες αποδοχές αδείας και επιδόματος αδείας.
-Σε περίπτωση, λύσης της σχέσης εργασίας μισθωτού (όπως ιδίως, καταγγελία σύμβασης ή οικειοθελή αποχώρηση) με οποιονδήποτε τρόπο πριν χορηγηθεί το σύνολο της αδείας, εκτός της συμπλήρωσης των σχετικών στηλών του εντύπου Ε11, θα πρέπει να αναγράφεται στη στήλη των παρατηρήσεων, ο λόγος της μη χορήγησης του συνόλου της δικαιούμενης άδειας.
-Τέλος, εάν ο λόγος μη χορήγησης του συνόλου ή μέρους της δικαιούμενης αδείας είναι η αντικειμενική αδυναμία χορήγησής της, εκ μέρους του εργοδότη, όπως ιδίως λόγω μακροχρόνιας ασθένειας, ειδικών αδειών που οφείλονται σε εγκυμοσύνη/μητρότητα, άδειας άνευ αποδοχών, στράτευσης κ.λ.π., του εργαζομένου, θα πρέπει, εκτός της συμπλήρωσης των σχετικών στηλών του εντύπου Ε11, να αναγράφεται στη στήλη των παρατηρήσεων η αιτία της μη χορήγησης του συνόλου της δικαιούμενης άδειας.
ΠΟΛ.1032/26.1.2015 Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από μεταβίβαση τίτλων και ολόκληρης επιχείρησης μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν. 4172/2013)
Κατηγορία: Φορολογία Εισοδήματος Αθήνα, 26 Ιανουαρίου 2015
ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από μεταβίβαση τίτλων και ολόκληρης επιχείρησης μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν. 4172/2013).
Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις των άρθρων 42 και 43 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ 167Α’), όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με την υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του άρθρου πρώτου του ν. 4254/2014 (ΦΕΚ 85Α’) και το άρθρο 88 του ν. 4316/2014 (ΦΕΚ 270Α’), αναφορικά με το πιο πάνω θέμα και σας παρέχουμε τις ακόλουθες διευκρινίσεις για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:
1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 42 του ν.4172/2013, κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης των ακόλουθων τίτλων, καθώς και μεταβίβασης ολόκληρης επιχείρησης, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων,
α) μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά,
β) μετοχές και άλλες κινητές αξίες εισηγμένες σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον μισό τοις εκατό (0,5%),
γ) μερίδια ή μερίδες σε προσωπικές εταιρείες,
δ) κρατικά ομόλογα και έντοκα γραμμάτια ή εταιρικά ομόλογα,
ε) παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα.
Ως μεταβίβαση, σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο, νοείται και η εισφορά των ανωτέρω τίτλων για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου εταιρείας.
Σε περίπτωση που οι ως άνω τίτλοι αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης (ΠΜΔ), οι διατάξεις της παραγράφου αυτής έχουν εφαρμογή, εφόσον οι τίτλοι αυτοί έχουν αποκτηθεί από την 1η Ιανουαρίου 2009 και εξής. 2. Από τα ανωτέρω προκύπτουν τα ακόλουθα:
i)ως μετοχές των περιπτώσεων α’ και β’ των πιο πάνω διατάξεων νοούνται τόσο αυτές των ημεδαπών όσο και των αλλοδαπών εταιρειών (διαπραγματεύσιμες και μη σε χρηματιστηριακή αγορά), καθόσον ο νόμος δεν κάνει διάκριση. Επίσης, ως μετοχές νοούνται και οι εταιρικές μερίδες της ετερόρρυθμης εταιρείας κατά μετοχές, καθόσον αυτές, σύμφωνα με την παρ.1 του άρθρου 284 του ν.4072/2012, παρίστανται με μετοχές και κάθε εταιρική μερίδα αντιστοιχεί σε μία ή περισσότερες μετοχές. Επίσης, στην περ. β’ των ως άνω διατάξεων εμπίπτει και η τυχόν υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων παραστατικών δικαιωμάτων κτήσης μετοχών «warrants» που αποκτήθηκαν λόγω συμμετοχής στις αυξήσεις κεφαλαίου των τραπεζών «Εθνική Τράπεζα», «Alpha Bank» και «Τράπεζα Πειραιώς».
ii)Στο πεδίο εφαρμογής της περίπτωσης γ’ εμπίπτει, αν και δεν αναφέρεται ρητά στο νόμο, το εισόδημα (υπεραξία) από μεταβίβαση ποσοστού συμμετοχής σε κοινοπραξία δεδομένου ότι με βάση τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 293 του ν.4072/2012, ορίζεται ότι εφόσον η κοινοπραξία ασκεί εμπορική δραστηριότητα, εφαρμόζονται ως προς αυτήν αναλόγως οι διατάξεις για την ομόρρυθμη εταιρία. Περαιτέρω, στις ίδιες διατάξεις εμπίπτει και η μεταβίβαση μεριδίων εταιρειών περιορισμένης ευθύνης, ιδιωτικών κεφαλαιουχικών εταιρειών, κοινωνιών και αστικών εταιριών.
Επισημαίνεται ότι εμπίπτουν και τα μερίδια των ΟΣΕΚΑ που είναι εγκατεστημένοι στην ημεδαπή ή σε άλλο κράτος μέλος της Ε.Ε. ή σε κράτος ΕΟΧ/ΕΖΕΣ. Ειδικά για την υπεραξία που αποκτούν οι μεριδιούχοι από την εκποίηση μεριδίων από ημεδαπούς ΟΣΕΚΑ έχουν εφαρμογή οι ειδικότερες διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 103 του ν.4099/2012, οι οποίες δεν έχουν καταργηθεί με το ν.4172/2013 και με τις οποίες ορίζεται ότι αυτή απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος ενώ αντίθετα, η υπεραξία που προκύπτει από την εκποίηση μεριδίων από ΟΣΕΚΑ με έδρα σε τρίτες χώρες φορολογείται ελλείψει απαλλακτικής διάταξης. Αναφορικά με τη φορολογική μεταχείριση της υπεραξίας που αποκτούν οι μεριδιούχοι από την εκποίηση μεριδίων από ΟΣΕΚΑ Ε.Ε ή ΕΟΧ/ΕΖΕΣ γίνεται δεκτό, σύμφωνα και με την πάγια νομολογία ΔΕΕ (C-370/11, Επιτροπή κατά Βελγίου) ότι αυτή εξομοιώνεται με αυτή των μεριδιούχων των ημεδαπών ΟΣΕΚΑ.
iii) Ως υπεραξία από μεταβίβαση ομολόγων της περίπτωσης δ’ δεν νοείται η τυχόν διαφορά που προκύπτει μεταξύ της ονομαστικής αξίας και της αξίας κτήσης των τίτλων αυτών κατά την ημερομηνία λήξης τους, λόγω απόκτησής τους στη δευτερογενή αγορά. Επισημαίνεται ότι από το φόρο εισοδήματος απαλλάσσεται και η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση ημεδαπών εταιρικών ομολόγων, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.3156/2003, καθόσον οι διατάξεις αυτές ως ειδικότερες κατισχύουν του άρθρου 42 του ν.4172/2013. Γίνεται δεκτό ότι για λόγους ίσης μεταχείρισης και σύμφωνα με την πάγια νομολογία ΔΕΕ, της ίδιας απαλλαγής τυγχάνουν και τα εταιρικά ομόλογα που έχουν εκδοθεί από εταιρείες ΕΕ και ΕΟΧ/ΕΖΕΣ (C-370/11, Επιτροπή κατά Βελγίου, C-338/11, Santander, C-436/06, Grønfeldt, C-265/04, Bouanich, C-345/05, Επιτροπή κατά Πορτογαλίας, C-219/03, Επιτροπή κατά Ισπανίας).
iv) Στην έννοια του εισοδήματος από υπεραξία μεταβίβασης παραγώγων, όπως αυτά ορίζονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 42, εμπίπτει και η υπεραξία κατά το κλείσιμο θέσης επενδυτή η οποία προκύπτει κατά τη λήξη ή πριν τη λήξη της σύμβασης.
3. Ειδικά για την υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση μετοχών και άλλων κινητών αξιών εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, διευκρινίζεται ότι εφόσον αυτή αφορά τίτλους που έχουν αποκτηθεί πριν την 1η Ιανουαρίου 2009, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος, ανεξάρτητα του ποσοστού συμμετοχής του μεταβιβάζοντος στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας. Αντίθετα, για τίτλους που έχουν αποκτηθεί μετά την 1.1.2009, η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας παρέχεται μόνον όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό μικρότερο από μισό τοις εκατό (0,5%).
Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι σε περίπτωση κατά την οποία φυσικό πρόσωπο, φορολογικός κάτοικος Ελλάδος, κατά το χρόνο που πωλεί μετοχές εισηγμένες στο ΧΑ ή σε αλλοδαπό χρηματιστήριο, κατέχει ποσοστό μικρότερο του 0,5% των μετοχών της συγκεκριμένης ΑΕ της οποίας μεταβιβάζει τις μετοχές, η υπεραξία που προκύπτει από την πώληση αυτή δεν υπόκειται στη φορολογία του άρθρου 42, ανεξάρτητα από το χρόνο απόκτησης των μετοχών, αλλά και τον αριθμό των μετοχών που μεταβιβάζονται.
Επειδή είναι δυνατόν κάποιοι μέτοχοι με ποσοστό 0,5% ή μεγαλύτερο του μετοχικού κεφαλαίου ανώνυμης εταιρείας (κατά το χρόνο πώλησης) να είχαν αποκτήσει μετοχές της εταιρείας αυτής τόσο πριν όσο και μετά την 1.1.2009, με την παρούσα γίνεται δεκτό, ότι επί πωλήσεως αυτών, θα εφαρμόζεται η μέθοδος της FIFO, ούτως ώστε μετά την παρέλευση κάποιου χρονικού διαστήματος να έχουν εξαντληθεί οι μετοχές που είχαν αποκτηθεί μέχρι τον κρίσιμο ως άνω χρόνο και ο νόμος να εφαρμόζεται απρόσκοπτα. Για το σκοπό αυτό, θα πρέπει να ζητείται αντίστοιχη κατάσταση από τις χρηματιστηριακές εταιρίες η οποία θα φυλάσσεται από το φυσικό πρόσωπο και θα προσκομίζεται σε περίπτωση ελέγχου.
Τέλος, επισημαίνεται ότι ελλείψει ρητής διάταξης στο νόμο, η μη συμμετοχή εταίρου, μέλους ή μετόχου στην αύξηση του κεφαλαίου οποιασδήποτε εταιρίας δεν συνιστά μεταβίβαση τίτλων.
4. Το εισόδημα από τη μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42, φορολογείται, προκειμένου για τα φυσικά πρόσωπα, με συντελεστή 15% σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 43 του ν. 4172/2013, χωρίς να απαιτείται κατά το χρόνο της μεταβίβασης η υποβολή δήλωσης, όπως ίσχυε με τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν. 2238/1994, καθόσον το εν λόγω εισόδημα θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φυσικού προσώπου και θα φορολογηθεί στο τέλος του έτους (Δ12A 1049253 ΕΞ 17.3.2014 έγγραφό μας).
Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 42, και για μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης, δηλαδή μεταβίβαση του συνόλου των μετοχών και μεριδίων ή μερίδων αυτής καθώς και για μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης. Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και όταν ο επιτηδευματίας μεταβιβάζει υποκατάστημα της ατομικής επιχείρησης.
Στη μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης που τηρεί απλογραφικά βιβλία, ως τιμή πώλησης και κτήσης θα λαμβάνεται υπόψη το τίμημα που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης. H τιμή κτήσης εάν δεν μπορεί να προσδιοριστεί, θα θεωρείται ότι είναι μηδενική.
Ειδικότερα και ενδεικτικά, στοιχεία της ατομικής επιχείρησης κατά το έτος μεταβίβασης και κατά το έτος έναρξης εργασιών, όπως πάγια της επιχείρησης, αποθέματα, απαιτήσεις, υποχρεώσεις κλπ., συμβάλλουν στην εκτίμηση του προσδιορισμού της αξίας πώλησης και κτήσης της μεταβιβαζόμενης επιχείρησης, κατά τον έλεγχο από τη Φορολογική Αρχή. Η υπεραξία από τη μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης, αφορά όχι την καθ’ αυτό πώληση των παγίων και εμπορευμάτων στο νέο ιδιοκτήτη καθόσον αυτά σε κάθε περίπτωση, αποτελούν ακαθάριστα έσοδα του μεταβιβάζοντος. Ευνόητο, ότι σε περίπτωση αποσβεσμένων πάγιων στοιχείων της επιχείρησης, ολόκληρο το τίμημα της πώλησης αποτελεί φορολογητέο έσοδο από επιχειρηματική δραστηριότητα. Η υπεραξία εν προκειμένω, αντιστοιχεί στην άυλη αξία αυτής, όπως αέρας, επωνυμία, σήμα, προνόμια, φήμη και πελατεία κ.λπ., και φορολογείται με συντελεστή 15%, ενώ δεν αφορά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα.
Στην περίπτωση εισφοράς ημεδαπών ή αλλοδαπών τίτλων σε ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου του, ως τιμή πώλησης λαμβάνεται υπόψη αυτή που προσδιορίζεται από την Εκτιμητική Επιτροπή του άρθρου 9 του κ.ν.2190/1920 ή το τίμημα που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης, κατά περίπτωση. Όταν οι πιο πάνω τίτλοι εισφέρονται σε αλλοδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, ως τιμή πώλησης λαμβάνεται υπόψη η ονομαστική αξία των τίτλων που λαμβάνει ο εισφέρων ως αντάλλαγμα.
Τέλος, επισημαίνεται ότι παράλληλα διατηρούνται σε ισχύ οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 9 του ν. 2579/1998 και της παρ. 2 του άρθρου 27 του ν. 2703/1999 με τις οποίες επιβάλλεται φόρος 2%ο επί της αξίας των πωλούμενων μετοχών.
5. Με τις παραγράφους 3 και 4 του άρθρου 42 του ν.4172/2013, προσδιορίζεται η υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης ή τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42 και η οποία προκύπτει από τη διαφορά μεταξύ της τιμής πώλησης που εισέπραξε και της τιμής κτήσης που κατέβαλε ο φορολογούμενος. Δαπάνες που συνδέονται άμεσα με την αγορά ή την πώληση τίτλων συμπεριλαμβάνονται στην αξία κτήσης ή πώλησης. Επομένως, έξοδα προμήθειας χρηματιστηριακών εταιρειών, μεταβιβαστικά έξοδα Ε.Χ.Α.Ε, έξοδα Χ.Α, φόρος χρηματιστηριακών συναλλαγών 2%, κλπ. διαμορφώνουν το τελικό αποτέλεσμα που προκύπτει από την πώληση των τίτλων.
Δηλαδή, αν φυσικό πρόσωπο αποκτήσει μετοχές καθαρής αξίας, βάσει πινακιδίου, 100 ευρώ και καταβάλει δαπάνες που συνδέονται με την αγορά τους συνολικού ποσού 20 ευρώ και στη συνέχεια πουλήσει τις ως άνω μετοχές έναντι 150 ευρώ και ταυτόχρονα επιβαρυνθεί με σχετικές δαπάνες ύψους 10 ευρώ, το τελικό πόσο της υπεραξίας επί του οποίου οφείλεται φόρος ανέρχεται στο ποσό των 20 ευρώ (140 ευρώ – 120 ευρώ).
Αναλυτικότερα, προκειμένου για τίτλους που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης συμπεριλαμβανομένης και της Εναλλακτικής Αγοράς του Χρηματιστηρίου Αθηνών (π.χ. μετοχές, ομόλογα του Ελληνικού Δημοσίου, παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα), οι τιμές κτήσης και πώλησης καθορίζονται από τα δικαιολογητικά έγγραφα συναλλαγών που εκδίδουν οι χρηματιστηριακές εταιρίες, τα πιστωτικά ιδρύματα ή οιοσδήποτε φορέας που διενεργεί συναλλαγές, κατά την ημέρα διακανονισμού της συναλλαγής.
Προκειμένου για μεταβιβάσεις τίτλων (μετοχών, μεριδίων ΕΠΕ, μερίδων προσωπικών εταιριών, κλπ.) μη εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, ως τιμή πώλησης θα λαμβάνεται αυτή που δηλώνεται από τους συναλλασσόμενους και αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης η οποία δεν μπορεί να είναι μικρότερη από την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρίας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο μεταβίβασης. Ως τιμή κτήσης, θα λαμβάνεται η χαμηλότερη μεταξύ αυτής που προσδιορίζεται με βάση την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρίας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο απόκτησης των τίτλων και του τιμήματος που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης, κατά το χρόνο απόκτησης των τίτλων.
Ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα ίδια κεφάλαια όπως αυτά εμφανίζονται στο τελευταίο πριν την ημερομηνία μεταβίβασης μηνιαίο ισοζύγιο της επιχείρησης. Τυχόν εγγραφές που έχουν γίνει μέχρι την ημερομηνία μεταβίβασης στους λογαριασμούς αυτούς λαμβάνονται υπόψη.
Για τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης στις πιο πάνω περιπτώσεις λαμβάνονται υπόψη και οι εταιρικές πράξεις που έχουν λάβει χώρα μέχρι το χρόνο της μεταβίβασης, όπως για παράδειγμα, τυχόν αυξήσεις ή μειώσεις κεφαλαίου ανεξάρτητα αν με αυτές μεταβάλλεται ο αριθμός ή η αξία των τίτλων, κλπ. Είναι αυτονόητο ότι σε περίπτωση δωρεάν χορήγησης μετοχών στους μετόχους λόγω αύξησης του μετοχικού κεφαλαίου με κεφαλαιοποίηση αποθεματικών (αποθεματικό λόγω υπέρ το άρτιο έκδοση μετοχών, από φορολογημένα κέρδη, κλπ.), οι μετοχές αυτές θα επηρεάσουν την τιμή κτήσης των μετοχών και επομένως και την υπεραξία που θα προκύψει κατά την πώληση των μετοχών της υπόψη εταιρίας.
Ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν απλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα κεφάλαια όπως προκύπτουν από το καταστατικό ίδρυσης της εταιρίας και τις τροποποιήσεις αυτού. Επίσης, θα λαμβάνονται υπόψη τυχόν αγορές παγίων, επιδοτήσεις οι οποίες δεν έχουν συμπεριληφθεί στην αξία κτήσης των παγίων και στην κάλυψη λοιπών δαπανών, καθώς και λοιπά στοιχεία που αποδεικνύουν την αύξηση του κεφαλαίου και για τα οποία η εταιρία δεν έχει προβεί σε τροποποίηση καταστατικού. Τα παραπάνω αποτελούν σε κάθε περίπτωση αντικείμενο ελέγχου της εκάστοτε αρμόδιας ελεγκτικής αρχής.
Εάν το φυσικό πρόσωπο έχει προβεί σε διαδοχικές αποκτήσεις τίτλων και στη συνέχεια μεταβιβάσει το σύνολο ή μέρος αυτών, ως τιμή κτήσης των πωλούμενων τίτλων λαμβάνεται η μέση τιμή κτήσης που προκύπτει από τη συνολική αξία κτήσης των τίτλων δια της συνολικής ποσότητας αυτών.
Στην περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι της παρ. 1 του άρθρου 42 έχουν αποκτηθεί από κληρονομιά, δωρεά ή γονική παροχή, ως τιμή κτήσης των τίτλων αυτών, θα λαμβάνεται ο φόρος που καταβλήθηκε λόγω της αιτίας απόκτησης αυτών, καθόσον όλες οι δαπάνες, μεταξύ των οποίων και ο ως άνω φόρος, που συνδέονται με την αγορά των τίτλων και γενικότερα την απόκτηση αυτών συμπεριλαμβάνονται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 42, στην τιμή κτήσης των τίτλων.
Επισημαίνεται, ότι με την παρ.11 του άρθρου 88 του ν.4316/2014 και την αντίστοιχη τροποποίηση των δύο τελευταίων εδαφίων της παρ. 4 του άρθρου 42 παύει να ισχύει η ΠΟΛ.1004/2.1.2014 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ 1 Β’/2.1.2014) αναφορικά με τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης κατά τη μεταβίβαση με επαχθή αιτία τίτλων από φυσικά πρόσωπα σε περίπτωση που οι τίτλοι έχουν αποκτηθεί πριν την 29.9.1999.
Για την καλύτερη κατανόηση των παραπάνω, παραθέτουμε τα ακόλουθα παραδείγματα:
ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑΤΑ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΥ ΥΠΕΡΑΞΙΑΣ
Παράδειγμα 1ο
Στις 5/2/2003 ιδρύθηκε Ο.Ε. με διπλογραφικά βιβλία και σύμφωνα με το καταστατικό ίδρυσης ο Α’ (φυσικό πρόσωπο) κατείχε ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) της εταιρείας συνολικού κεφαλαίου 1.000.000 ευρώ, το οποίο ταυτιζόταν με το ύψος των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας κατά το χρόνο αυτό.
Στις 10/8/2006 ο Α απέκτησε επιπλέον 30% της εταιρείας αντί του ποσού των 400.000 ευρώ, με αποτέλεσμα το ποσοστό του να διαμορφωθεί σε 50%, ενώ τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας ανέρχονταν σε 1.500.000 ευρώ.
Προκειμένου να υπολογίσουμε την υπεραξία βάσει του άρθρου 42 του Κ.Φ.Ε. στις παρακάτω περιπτώσεις προβαίνουμε στους ανάλογους υπολογισμούς ως κατωτέρω:
Α’ περίπτωση
Στις 20/4/2014 ο Α προέβη στην πώληση του μεριδίου του (50%) αντί του ποσού των 800.000 ευρώ ενώ τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας είχαν διαμορφωθεί σε 5.000.000 ευρώ.
Υπολογισμός υπεραξίας Α’ περίπτωσης:
-Αξία κτήσης του 50%
Ως αξία κτήσης του μεριδίου του 20% για τον Α κατά το έτος ίδρυσης λαμβάνεται το ποσό: 1.000.000 x 20% = 200.000 ευρώ.
Ως αξία κτήσης του ποσοστού 30% για τον Α λαμβάνεται η μικρότερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 10/8/2006 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία: •Βάσει συμφωνητικού: 400.000 ευρώ •Βάσει ιδίων κεφαλαίων: 1.500.000 x 30% = 450.000 ευρώ.
Ως αξία κτήσης του 30% λαμβάνεται το ποσό των 400.000 ευρώ. Συνολική αξία κτήσης του μεριδίου 50%: 200.000 + 400.000 = 600.000 ευρώ.
-Αξία πώλησης του 50%
Ως αξία πώλησης του 50% για τον Α λαμβάνεται η μεγαλύτερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 20/4/2014 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία: •Βάσει συμφωνητικού: 800.000 ευρώ •Βάσει ιδίων κεφαλαίων: 5.000.000 x 50% = 2.500.000 ευρώ.
Ως αξία πώλησης του 50% λαμβάνεται το ποσό των 2.500.000 ευρώ. -Υπεραξία
Συνεπώς, τελική υπεραξία: 2.500.000 – 600.000 = 1.900.000 και ο φόρος υπεραξίας που οφείλεται βάσει της ετήσιας δήλωσης φόρου εισοδήματος του Α’ είναι 1.900.000 x 15% = 285.000 ευρώ.
Β’ περίπτωση
Στις 20/4/2014 ο Α’ προέβη στην πώληση ποσοστού 20% της εταιρείας αντί του ποσού των 300.000 ευρώ, ενώ τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας είχαν διαμορφωθεί σε 5.000.000 ευρώ.
Υπολογισμός υπεραξίας Β’ περίπτωσης:
-Αξία κτήσης του 20%
Για τον προσδιορισμό της αξίας κτήσης του 20% λαμβάνεται υπόψη η μέση τιμή κτήσης του υπόψη ποσοστού, ως ακολούθως: 600.000 x 20/50=240.000 ευρώ.
– Αξία πώλησης του 20%
Ως αξία πώλησης του 20% για τον Α’ λαμβάνεται η μεγαλύτερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 20/4/2014 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία: •Βάσει συμφωνητικού: 300.000 ευρώ •Βάσει ιδίων κεφαλαίων: 5.000.000 x 20% = 1.000.000 ευρώ.
Ως αξία πώλησης του 20% λαμβάνεται το ποσό των 1.000.000 ευρώ.
-Υπεραξία
Συνεπώς, τελική υπεραξία: 1.000.000 – 240.000 = 760.000 και ο φόρος υπεραξίας που οφείλεται βάσει της ετήσιας δήλωσης φόρου εισοδήματος του Α είναι 760.000 x 15% = 114.000 ευρώ.
Παράδειγμα 2ο
Έστω ότι στο προηγούμενο παράδειγμα, στις 31.3.2010 έλαβε χώρα αύξηση κεφαλαίου της ομόρρυθμης εταιρείας κατά 500.000 ευρώ, η οποία καλύφθηκε και από τους δύο εταίρους. Τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας κατά το χρόνο εκείνο ανέρχονταν, μετά την αύξηση, σε 4.000.000 ευρώ. Στην περίπτωση αυτή, για τον υπολογισμό της τιμής κτήσης του μεταβιβαζόμενου ποσοστού 20% (περίπτωση β’ του προηγούμενου παραδείγματος), ισχύουν τα ακόλουθα:
Καταρχήν, το μέρος από την αύξηση κεφαλαίου που αντιστοιχεί στον εταίρο Α είναι 250.000 (500.000/2). Η τιμή κτήσης του ποσοστού του Α’ είναι η εξής: (600.000 + 250.000) = 850.000 ευρώ. Επομένως, η τιμή κτήσης των μεταβιβαζομένου ποσοστού 20% του Α’ είναι 850.000 Χ 20/50 = 340.000 ευρώ. Βάσει ιδίων κεφαλαίων, η τιμή κτήσης του ποσοστού 20% ανέρχεται σε 4.000.000 x 20% = 800.000 ευρώ. Επομένως, ως τιμή κτήσης λαμβάνεται το μικρότερο ποσό των 340.000 ευρώ.
Παράδειγμα 3ο
Στις 10/7/2008 ο Α (φυσικό πρόσωπο) απέκτησε 540 μετοχές (ποσοστό 50%) ανώνυμης εταιρείας μη εισηγμένης στο ΧΑ, ονομαστικής αξίας €100 έκαστη, αντί του ποσού των 64.800 ευρώ. Τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας κατά το χρόνο αυτό ανέρχονταν σε 270.000 ευρώ.
Στις 12/11/2010 η εταιρεία προέβη σε μείωση μετοχικού κεφαλαίου με μείωση του αριθμού των μετοχών και επιστροφή μετρητών στους μετόχους με αποτέλεσμα να καταβληθούν στον Α 14.000 ευρώ. Επομένως, οι μετοχές που κατείχε ο Α μειώθηκαν κατά 140 τεμάχια ονομαστικής αξίας €100 έκαστη. Τα ίδια κεφάλαια στο χρόνο αυτό ανέρχονταν σε 320.000 ευρώ.
Στις 13/5/2011 η εταιρεία προέβη σε μείωση μετοχικού κεφαλαίου με μείωση της ονομαστικής αξίας των μετοχών σε €90 έκαστη. Τα ίδια κεφάλαια στο χρόνο αυτό ανέρχονταν σε 380.000 ευρώ.
Στις 20/5/2014 ο Α προέβη στην πώληση 300 μετοχών της εταιρείας αντί του ποσού των 50.000 ευρώ ενώ τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας διαμορφώθηκαν σε 500.000 ευρώ.
Προκειμένου να υπολογίσουμε την υπεραξία βάσει του άρθρου 42 του Κ.Φ.Ε. προβαίνουμε στους ανάλογους υπολογισμούς ως κατωτέρω: Υπολογισμός αξίας κτήσης
-Ως αξία κτήσης των 540 μετοχών για τον Α στις 10/7/2008 λαμβάνεται η μικρότερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 10/7/2008 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία:
Επομένως, ως αξία κτήσης των 540 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 64.800 ευρώ.
-Ως αξία των 140 μετοχών για τον Α στις 12/11/2010 λαμβάνεται η μικρότερη μεταξύ της αξίας που αντιστοιχεί στον αριθμό των μετοχών που επιστρέφεται και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία: •14.000 ευρώ (ονομαστική αξία 100 x αριθμός επιστραφέντων μετοχών 140) •Βάσει ιδίων κεφαλαίων: Αξία κάθε μετοχής: 320.000 / 800 (σύνολο μετοχών) = 400 ευρώ. Αξία 140 μετοχών: 140 x 400 = 56.000 ευρώ
Επομένως, ως αξία των 140 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 14.000 ευρώ.
-Η συναλλαγή που έλαβε χώρα στις 13/5/2011 είχε ως αποτέλεσμα τη μείωση της αξίας κτήσης των μετοχών που κατέχει ο Α, συνολικά 400 μετοχές x 10 = 4.000 ευρώ. Το ποσό αυτό συγκρίνεται με τη αξία βάσει ιδίων κεφαλαίων κατά το χρόνο εκείνο, ήτοι 380.000 / 800 (σύνολο μετοχών) = 475 ευρώ. Αξία 400 μετοχών: 400 x 475 = 190.000 ευρώ
Επομένως, ως αξία των 400 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 4.000 ευρώ.
Ως αξία πώλησης των 300 μετοχών για τον Α λαμβάνεται η μεγαλύτερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 20/5/2014 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία: •Βάσει συμφωνητικού: 50.000 ευρώ •Βάσει ιδίων κεφαλαίων:
Αξία πώλησης κάθε μετοχής: 500.000/800 (σύνολο μετοχών) = 625 ευρώ. Αξία πώλησης 300 μετοχών: 300 x 625 = 187.500 ευρώ
Επομένως, ως αξία πώλησης των 300 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 187.500 ευρώ.
Υπολογισμός υπεραξίας
Συνεπώς, τελική υπεραξία: 187.500 – 35.100 (117 x 300) = 152.400 και ο φόρος υπεραξίας που οφείλεται βάσει της ετήσιας δήλωσης φόρου εισοδήματος του Α είναι 152.400 x 15% = 22.860 ευρώ.
Διευκρινίζεται ότι για τον προσδιορισμό της υπεραξίας που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση εταιρικών ομολόγων, με την επιφύλαξη των αναφερομένων στην παρ. 2 iii της παρούσας, λαμβάνεται υπόψη η τιμή πώλησης και το κόστος απόκτησης, όπως αυτά δηλώνονται από τον μεταβιβάζοντα και προκύπτουν από τα δικαιολογητικά έγγραφα που εξέδωσε η εκδότρια εταιρία ή το πιστωτικό ίδρυμα στο οποίο ανατέθηκε η διαχείριση των ομολόγων αυτών.
Περαιτέρω και δεδομένου ότι οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 42 του ν. 4172/2013 εφαρμόζονται και για μεταβιβάσεις μετοχών, μεριδίων ή μερίδων αλλοδαπών εταιριών, συνάγεται ότι για τον υπολογισμό της υπεραξίας που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση των ως άνω τίτλων αφαιρείται το κόστος απόκτησής τους, όπως αυτό αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης κατά το χρόνο απόκτησης των τίτλων από τη συμφωνηθείσα αξία πώλησης.
6. Με την παράγραφο 5 του άρθρου αυτού, όπως αυτή ισχύει μετά τη τροποποίησή της με την παρ. 12 του άρθρου 88 του ν.4316/2014 ορίζεται ότι, στην περίπτωση που ο προσδιορισμός της υπεραξίας του άρθρου 42 που προκύπτει από μεταβιβάσεις από φυσικά πρόσωπα, μετοχών, μεριδίων σε Ε.Π.Ε. ή μερίδων σε προσωπικές εταιρίες, κρατικών ομολόγων, εταιρικών ομολόγων και εντόκων γραμματίων, καταλήγει σε αρνητικό ποσό, το αρνητικό αυτό ποσό μεταφέρεται για τα επόμενα πέντε (5) έτη και συμψηφίζεται μόνο με μελλοντικά κέρδη υπεραξίας που προκύπτουν αποκλειστικά από τη μεταβίβαση των παραπάνω τίτλων. Επισημαίνεται, ότι για τον προσδιορισμό του τελικού αποτελέσματος (κέρδος ή ζημίας) από τις ως άνω μεταβιβάσεις λαμβάνεται το αλγεβρικό άθροισμα των πράξεων (συναλλαγών) που φορολογούνται βάσει της παρ.1 του άρθρου 42 και έχουν λάβει χώρα εντός του ίδιου φορολογικού έτους, όλων των κατηγοριών των τίτλων της παραγράφου 1.
7. Όσον αφορά το εισόδημα που προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42 από φυσικό πρόσωπο που δεν έχει τη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδα, έχουν εφαρμογή τα ακόλουθα:
α) Με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 3 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι ο φορολογούμενος που δεν έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα υπόκειται σε φόρο για το φορολογητέο εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα και αποκτάται μέσα σε ορισμένο φορολογικό έτος.
β) Επίσης, με τις διατάξεις της περ. θ’ της παρ. 1 του άρθρου 5 του ίδιου νόμου ορίζεται, ότι εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή είναι το εισόδημα από την πώληση ολόκληρης επιχείρησης, εταιρικών μεριδίων ή ποσοστών συμμετοχής, μετοχών, εισηγμένων ή μη ομολόγων και παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, εφόσον οι παραπάνω τίτλοι έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι το εισόδημα που αποκτούν τα πιο πάνω πρόσωπα από τη μεταβίβαση τίτλων που έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση, υπόκειται σε φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 3 και της περ. θ’ της παρ.1 του άρθρου 5, ως εισόδημα από πηγή Ελλάδος, με συντελεστή 15%.
Το εισόδημα αυτό θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους στο οποίο έλαβε χώρα η μεταβίβαση των τίτλων στις προθεσμίες που ορίζονται για τα φυσικά πρόσωπα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 67, σε ανάλογο κωδικό που θα προβλεφθεί.
Ειδικά για τα φυσικά πρόσωπα που έχουν την κατοικία τους σε κράτος που περιλαμβάνεται στα μη συνεργάσιμα κράτη με βάση το άρθρο 65 του ν.4172/2013, η δήλωση φορολογίας εισοδήματος, όπου συμπεριλαμβάνεται το υπόψη εισόδημα, υποβάλλεται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. πριν από την οποιαδήποτε μεταβίβαση και ο φόρος καταβάλλεται εφάπαξ, με βάση την υπουργική απόφαση που εκδίδεται κατ’εφαρμογή της παρ.7 του άρθρου 67 του ν.4172/2013.
Για τη διαδικασία και τα δικαιολογητικά απόδοσης Αριθμού Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ) θα πρέπει να ακολουθηθεί η διαδικασία που ορίζεται με βάση τις ΠΟΛ.1283/2013 και ΠΟΛ.1006/2013 Αποφάσεις του Γενικού Γραμματέα που εκδόθηκαν κατ’ εξουσιοδότηση των διατάξεων των άρθρων 8 και 10 του ν.4174/2014.
Επισημαίνεται, ότι όταν ο δικαιούχος φυσικό πρόσωπο είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος με το οποίο η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας, το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης των τίτλων αυτών απαλλάσσεται του φόρου εισοδήματος με βάση τις διατάξεις της παραγράφου 8 του άρθρου 42 του ν. 4172/2013, με την προϋπόθεση ότι υποβάλλονται τα δικαιολογητικά που αποδεικνύουν τη φορολογική του κατοικία. Η φορολογική κατοικία στην περίπτωση αυτή αποδεικνύεται με πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας με βάση τα οριζόμενα στην οικεία ΣΑΔΦ. Διευκρινίζεται ότι τα εν λόγω πρόσωπα δεν υποχρεούνται σε απόκτηση ελληνικού Α.Φ.Μ. και δεν απαιτείται να υποβάλλουν μηδενική δήλωση από την αιτία αυτή.
Περαιτέρω, το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας το οποίο τεκμηριώνει την απαλλαγή τους, απαιτείται να έχει κατατεθεί στο θεματοφύλακα του εν λόγω προσώπου, καθόσον ο τελευταίος θα είναι υπόχρεος για την απόδειξη της φορολογικής απαλλαγής έναντι της φορολογικής αρχής.
8.Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παραγράφου 6 του άρθρου 42 ορίζεται ότι τα κεφαλαιακά κέρδη που αποκτούν φυσικά πρόσωπα και προκύπτουν από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου με άλλους τίτλους κατ’ εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους απαλλάσσονται από το φόρο και δεν έχουν υποχρέωση υποβολής δήλωσης φόρου εισοδήματος, εκτός αν έχουν τέτοια υποχρέωση από άλλη αιτία. Τα παραπάνω ισχύουν και για τους κατοίκους αλλοδαπής και συνεπώς παρέλκει η αναφορά στις ΣΑΔΦ.
9.Όσον αφορά στον προσδιορισμό του εισοδήματος από μεταβίβαση τίτλων που αποκτούν τα ημεδαπά νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες του άρθρου 45, καθώς και τα νομικά πρόσωπα που δεν έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην ημεδαπή αλλά διατηρούν μόνιμη εγκατάσταση στη χώρα μας, λαμβάνεται υπόψη το εισόδημα (υπεραξία) που προκύπτει με βάση τα τηρούμενα βιβλία της επιχείρησης και τα αντίστοιχα παραστατικά, καθόσον σε κάθε περίπτωση τα έσοδα που αποκτούν τα εν λόγω νομικά πρόσωπα θεωρούνται έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα και φορολογούνται με βάση τις διατάξεις των άρθρων 58 ή 29, κατά περίπτωση. Στην έννοια της μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα αλλοδαπού νομικού προσώπου προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων αυτών περιλαμβάνονται και τα αλλοδαπά νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα που ασκούν δραστηριότητα στην Ελλάδα μέσω γραφείου, παραρτήματος, κλπ (π.χ αλλοδαπά εκπαιδευτικά ιδρύματα που δραστηριοποιούνται στην ημεδαπή).
Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω, μη διακρίνοντος του νόμου, έχουν εφαρμογή και για μεταβιβάσεις μετοχών και άλλων κινητών αξιών εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, ανεξάρτητα του χρόνου απόκτησής τους και του ποσοστού συμμετοχής.
Ειδικότερα, για τον προσδιορισμό της υπεραξίας από τα ως άνω νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, από την συμφωνηθείσα αξία πώλησης αφαιρείται η τιμή κτήσης. Ως τιμή κτήσης λαμβάνεται αυτή που προκύπτει μετά την αποτίμηση και η οποία εμφανίζεται στα βιβλία της επιχείρησης κατά την 31.12.2013 προκειμένου για μεταβιβάσεις που πραγματοποιήθηκαν εντός του φορολογικού έτους 2014, καθόσον η ζημία από την αποτίμηση έχει αναγνωρισθεί για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης με βάση τα οριζόμενα στην παρ. 12 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013 (ΠΟΛ. 1264/2014). Για μεταβιβάσεις τίτλων που θα λάβουν χώρα μετά την 1.1.2015 και οι οποίοι έχουν αποκτηθεί πριν την 31.12.2013, ως τιμή κτήσης θα ληφθεί υπόψη η ίδια ως άνω αξία (αυτή που εμφανίζεται στα βιβλία κατά την 31.12.2013), δεδομένου ότι η ζημία που προκύπτει από αποτίμηση τίτλων από 1.1.2014 και μετά δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις της περ. β’ του άρθρου 22 του ν.4172/2013, καθόσον δεν αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή. Επισημαίνεται ότι για τίτλους που αποκτώνται από την 1.1.2014 και μετά, ως τιμή κτήσης για τον προσδιορισμό της υπεραξίας κατά τη μεταβίβασή τους λαμβάνεται υπόψη η αρχική τιμή κτήσης τους χωρίς τις μεταγενέστερες αποτιμήσεις τους.
Όταν τα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες τηρούν απλογραφικά βιβλία, για τον προσδιορισμό της υπεραξίας (κέρδους) που προκύπτει από τη μεταβίβαση των τίτλων που έχουν στο χαρτοφυλάκιό τους, από την συμφωνηθείσα αξία πώλησης των τίτλων αυτών αφαιρείται η αρχική τιμή κτήσης, όπως αυτή προκύπτει από τα τηρούμενα παραστατικά.
Επίσης, στις περιπτώσεις νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων που δεν τηρούν βιβλία (π.χ. νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα) όταν το κόστος κτήσης δεν μπορεί να προσδιορισθεί λόγω έλλειψης νομίμων παραστατικών, αυτό θεωρείται ότι είναι μηδενικό.
Τα αναφερόμενα στην παράγραφο 4 της παρούσας, σχετικά με την εισφορά τίτλων, θα έχουν εφαρμογή και για τους δικαιούχους της παραγράφου αυτής.
Σε περίπτωση που νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες του άρθρου 45 κατά το στάδιο της εκκαθάρισης προβούν σε αυτούσια διανομή τίτλων που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 42 στους μετόχους ή εταίρους τους, εφόσον η αυτούσια διανομή αυτή προβλέπεται από τις οικείες διατάξεις, η διανομή αυτή ισοδυναμεί με πώληση και η υπεραξία φορολογείται στο όνομα του υπό εκκαθάριση νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας.
Τέλος, στην περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι της παρ. 1 του άρθρου 42 έχουν αποκτηθεί από κληρονομιά, δωρεά ή γονική παροχή, ως τιμή κτήσης των τίτλων αυτών, θα λαμβάνεται ο φόρος που καταβλήθηκε λόγω της αιτίας απόκτησης αυτών, καθόσον όλες οι δαπάνες, μεταξύ των οποίων και ο ως άνω φόρος, που συνδέονται με την αγορά των τίτλων και γενικότερα την απόκτηση αυτών συμπεριλαμβάνονται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 42, στην τιμή κτήσης των τίτλων.
Ειδικά για μεταβιβάσεις τίτλων του άρθρου αυτού που πραγματοποιούνται μεταξύ ημεδαπής επιχείρησης και επιχειρήσεων συνδεδεμένων με αυτή, εφαρμόζονται οι διατάξεις των άρθρων 50 και 51 του ν.4172/2013.
Επισημαίνεται ότι, σε περίπτωση που το αποτέλεσμα από τη μεταβίβαση των τίτλων είναι ζημιογόνο, η υπόψη ζημία αναγνωρίζεται φορολογικά, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 27 του ν.4172/2013. Αν η ζημία προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων αλλοδαπής προέλευσης, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 3 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου, δηλαδή δεν αναγνωρίζεται, πλην όμως μπορεί να συμψηφισθεί με εισόδημα που προκύπτει από άλλα κράτη μέλη της Ε.Ε ή του Ε.Ο.Χ. με βάση τις προϋποθέσεις της παραγράφου αυτής.
Για την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των υπόψη νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 68 του ν.4172/2013, ως εκ τούτου κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η μεταβίβαση των τίτλων δεν απαιτείται η υποβολή δήλωσης, καθώς το αντίστοιχο εισόδημα θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση του φορολογικού έτους στο οποίο έλαβε χώρα η μεταβίβαση των τίτλων.
10. Αναφορικά με τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που δεν έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα και δεδομένου ότι με βάση τις διατάξεις της περιπτ. ε’ του άρθρου 5 εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα που προκύπτει στην ημεδαπή είναι μόνο αυτό που ασκείται μέσω μόνιμης εγκατάστασης συνάγεται, ότι το υπόψη εισόδημα (από μεταβίβαση τίτλων) που αποκτούν φορολογείται στην Ελλάδα μόνο όταν διατηρούν μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα και το προϊόν της μεταβίβασης μπορεί να αποδοθεί στην μόνιμη εγκατάσταση.
Επισημαίνεται, ότι εφόσον, με βάση τις διατάξεις της εσωτερικής νομοθεσίας παρέχεται απαλλαγή του αντίστοιχου εισοδήματος, δεν απαιτείται και η υποβολή μηδενικής δήλωσης. Ως εκ τούτου, η διάταξη της παρ.6 του άρθρου 47 του ν.4172/2013 που προστέθηκε με την περιπτ. 10 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ, του άρθρου πρώτο του ν.4254/2014 (ΦΕΚ Α’ 85) πλεονάζει.
Επίσης, κατά την απορρόφηση εταιρείας κατά τις διατάξεις του άρθρου 54, η οποία έχει στην κυριότητά της τίτλους (μερίδια ή μετοχές) ημεδαπής εταιρείας, από άλλη εταιρεία, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 42 καθόσον, η συγχώνευση δεν συνεπάγεται κατά το χρόνο της συγχώνευσης καμία φορολογία των υπεραξιών σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 8 του άρθρου 54.
11.Επιπλέον, με βάση τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 47 του ν.4172/2013, οι οποίες προστέθηκαν με την περ. 10 της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του άρθρου πρώτου του ν.4254/2014, η απαλλαγή που προβλέπεται με βάση τις διατάξεις της παραγράφου 6 του άρθρου 42 για τα κεφαλαιακά κέρδη που αποκτούν φυσικά πρόσωπα και προκύπτουν από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου με άλλους τίτλους κατ’ εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους εφαρμόζεται ανάλογα και για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες του άρθρου 45 του ν.4172/2013.
Ειδικά για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που δεν έχουν τη φορολογική τους κατοικία και δεν διατηρούν μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα, εφόσον με βάση τις διατάξεις της εσωτερικής νομοθεσίας παρέχεται απαλλαγή του πιο πάνω εισοδήματος, παρέλκει η αναφορά στις ΣΑΔΦ και περαιτέρω δεν απαιτείται η υποβολή μηδενικής δήλωσης, κατ’ ανάλογη εφαρμογή των αναφερομένων στην παράγραφο 7 της παρούσας.
Τέλος, επισημαίνεται ότι από το φόρο εισοδήματος απαλλάσσεται και η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση ημεδαπών εταιρικών ομολόγων, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.3156/2003, κατ’ ανάλογη εφαρμογή των όσων αναφέρθηκαν στην παράγραφο 2iii της παρούσας.
12.Τα ανωτέρω εφαρμόζονται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, για μεταβιβάσεις μετοχών, μεριδίων, ομολόγων, παραγώγων και ολόκληρης επιχείρησης που πραγματοποιούνται από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά. Επισημαίνεται ότι στις περιπτώσεις κατά τις οποίες έχει καταρτιστεί σύμβαση μεταβίβασης τίτλων μέχρι την 31.12.2013 και δεν έχει υποβληθεί η δήλωση φόρου υπεραξίας, με αντίστοιχη καταβολή φόρου όπως προέβλεπαν οι προϊσχύουσες διατάξεις του άρθρου 13 του ν.2238/1994, η εν λόγω μεταβίβαση θεωρείται ότι δεν έχει ολοκληρωθεί και συνεπώς, η διαδικασία μεταβίβασης και η καταβολή του φόρου θα πρέπει να πραγματοποιηθούν με βάση τα προβλεπόμενα στην παρούσα εγκύκλιο.
Αντίθετα, για μεταβιβάσεις τίτλων που έχουν λάβει χώρα μέχρι την 31.12.2013 όπου έχει συμφωνηθεί, πέρα από την καταβολή συγκεκριμένου ποσού, και η καταβολή στο μέλλον ενός επιπλέον ποσού το οποίο όμως συνδέεται με την πλήρωση κάποιας αίρεσης (π.χ. επιδίκαση κάποιας αποζημίωσης υπέρ της εταιρείας της οποίας μεταβιβάσθηκαν οι μετοχές κ.λπ.), για τον επιπλέον ποσό του φόρου που οφείλεται εξακολουθούν να έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 13 του ν.2238/1994, καθόσον η μεταβίβαση θεωρείται ότι έχει λάβει χώρα πριν την 1.1.2014.
Επίσης, σε περίπτωση μεταβίβασης τίτλων από οποιοδήποτε πρόσωπο, φυσικό ή νομικό, για τις οποίες συμφωνείται τμηματική καταβολή του τιμήματος σε επόμενα φορολογικά έτη, η προκύπτουσα υπεραξία φορολογείται κατά το φορολογικό έτος που λαμβάνει χώρα η μεταβίβαση των τίτλων, ανεξάρτητα από το χρόνο καταβολής του τιμήματος.
Τέλος και δεδομένου ότι με τις διατάξεις της παρ. 14 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι οι διατάξεις που διέπουν τη φορολογία των ναυτιλιακών επιχειρήσεων και των συνδεόμενων φυσικών προσώπων μόνο σε σχέση με το εισόδημα που απορρέει από τις επιχειρήσεις αυτές δεν θίγονται από τις διατάξεις του Κώδικα αυτού, συνάγεται ότι η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση μετοχών ναυτικής πλοιοκτήτριας εταιρείας απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος, καθόσον θεωρείται εισόδημα που αποκτάται από το μέτοχο στα πλαίσια εκμετάλλευσης του πλοίου και με την επιβολή του φόρου του ν. 27/1975 στην πλοιοκτήτρια ναυτική εταιρεία εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση από το φόρο εισοδήματος (σχετική η αριθ. 39/1998 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. που έγινε αποδεκτή από τον Υπουργό Οικονομικών).
Ακριβές Αντίγραφο Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Tμήματος Διοίκησης
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΙΔΟΥ
1η_ΕΠΙΚΑΙΡΟΠΟΙΗΜΕΝΗ ΕΝΗΜΕΡΩΣΗ ΚΑΤΟΙΚΩΝ ΕΞΩΤΕΡΙΚΟΥ_27_1_2015 Παρακαλούμε όπως λάβετε υπόψη σας τις πιο κάτω αναφερόμενες αλλαγές στην υποβολή της δήλωσης στοιχείων ακινήτων (Ε9)
Όσοι είχαν μεταβολές στην περιουσιακή τους κατάσταση εντός του έτους 2014 και εφόσον οι μεταβολές αυτές υφίστανται και την 1η Ιανουαρίου του έτους 2015, οφείλουν να δηλώσουν τις μεταβολές αυτές στη δήλωση στοιχείων ακινήτων έτους 2015 μέχρι την 31η Μαρτίου 2015.
Αν αποκτήσετε ακίνητο για πρώτη φορά από το 2015 θα πρέπει κατά κανόνα:
Αν το αποκτήσετε από αγοραπωλησία, δωρεά, γονική παροχή, θα πρέπει να το δηλώσετε ηλεκτρονικά μέσα σε ένα μήνα από την ημερομηνία σύνταξης του συμβολαίου.
Αν το αποκτήσετε από κληρονομιά, πρέπει να το δηλώσετε μέσα σε 13 μήνες από το θάνατο ή τη δημοσίευση διαθήκης ή, εάν κάνετε στο μεταξύ αποδοχή κληρονομιάς, μέσα σε ένα μήνα από αυτή.
Οι δηλώσεις υποβάλλονται ηλεκτρονικά, εκτός από τις περιπτώσεις αποβιωσάντων, (εφόσον είχαν υποχρέωση σε υποβολή δήλωσης για το έτος 2015), οι δηλώσεις των οποίων υποβάλλονται από τους κληρονόμους τους χειρόγραφα στη Δ.Ο.Υ.
Ευχαριστούμε για την προσοχή σας. Γραφείο Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Eσόδων Υπουργείο Οικονομικών Καρ. Σερβίας 10 10184 Αθήνα
Office of SG for Public Revenue. Ministry of Finance 10, Karagiorgi Servias Str. Athens 10184, GR
Υ.Γ. Παρακαλούμε να μην στέλνετε ερωτήματα σε αυτή την ηλεκτρονική διεύθυνση, γιατί είναι αυτοματοποιημένη και δεν θα απαντά.
Φορολογική μεταχείριση των Ναυτιλιακών Εταιρειών Πλοίων Αναψυχής (ΝΕΠΑ) του Ν.3182/2003
1072765/Δ12/Β/8.5.2014
Απαντώντας σε σχετικό έγγραφο, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα: 1. Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 37 του Ν.3182/2003 ορίζεται, ότι οι διατάξεις των άρθρων 1 και 2 του Ν.27/1975 εφαρμόζονται και για τη Ναυτιλιακή Εταιρεία Πλοίων Αναψυχής (ΝΕΠΑ), εφόσον είναι πλοιοκτήτρια, καθώς και τους μετόχους αυτής. 2. Περαιτέρω με τις διατάξεις της περ. ζ’ της παρ. 1 του άρθρου 103 του Ν.2238/1994 οριζόταν ότι απαλλάσσονται από τον φόρο τα κέρδη από την εκμετάλλευση πλοίων υπό ελληνική σημαία, που αποκτώνται από ημεδαπές ανώνυμες εταιρείες, ημεδαπές εταιρείες περιορισμένης ευθύνης, ζωτικές κεφαλαιουχικές εταιρείες, συνεταιρισμούς ή ενώσεις συνεταιρισμών, τα οποία υπόκεινται στον ειδικό φόρο για τα πλοία, όπως αυτός ισχύει κάθε φορά. 3. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 12 του Ν.3842/2010 ορίζεται, ότι καταργούνται οι απαλλαγές από το φόρο εισοδήματος που προβλέπονταν με γενικές διατάξεις ή ειδικές διατάξεις όλων των νομικών προσώπων δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου, που προβλέπονταν στο άρθρο 101 του ΚΦΕ, με εξαίρεση μεταξύ άλλων των απαλλαγών που προβλέπονταν στο άρθρο 103 του ΚΦΕ. 4. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ. 13 του άρθρου 21 του Ν.3943/2011, προστέθηκε νέα υποπερ. ξξ’ στο άρθρο 12 του Ν.3842/2010, με βάση τις οποίες ορίζεται, ότι διατηρούνται σε ισχύ οι απαλλαγές από το φόρο εισοδήματος που προβλέπονται από τα άρθρα 25 και 26 του Ν.27/1975. 5. Η υπηρεσία μας, με το υπ’ αριθ. πρωτ: 1091024/Δ12/Β/14.8.2012 έγγραφό της, διευκρίνισε, ότι μετά την ψήφιση των διατάξεων του άρθρου 12 του Ν.3842/2010, όπως αυτές τροποποιήθηκαν με τον Ν.3943/2011, διατηρούνται σε ισχύ μόνο οι απαλλαγές από το φόρο εισοδήματος των ναυτικών εταιρειών του Ν.959/1979, ενώ αντίθετα καταργούνται οι απαλλαγές από το φόρο εισοδήματος των ΝΕΠΑ του Ν.3182/2003 καθόσον οι διατάξεις που διέπουν τις ΝΕΠΑ αν και παραπέμπουν στο άρθρο 2 του Ν.27/1975, όπως και οι αντίστοιχες του Ν.959/1979, δεν κάνουν καμία αναφορά στις διατάξεις του άρθρου 26 του Ν.27/1975, οι οποίες, κατά ρητή διατύπωση του νόμου, έχουν διατηρηθεί σε ισχύ. 6. Η πιο πάνω θέση της διοίκησης, αφορούσε όμως μόνο τις ΝΕΠΑ που διαχειρίζονται ή εκμεταλλεύονται πλοία αναψυχής που ανήκουν σε τρίτους καθόσον για τις πλοιοκτήτριες ΝΕΠΑ, δεδομένου ότι κατά ρητή αναφορά των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 37 του Ν.3182/2003 υπόκεινται στον ειδικό φόρο για τα πλοία, εξακολουθούν και μετά την ψήφιση των διατάξεων του άρθρου 12 του Ν.3842/2010 να απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. ζ’ της παρ. 1 του άρθρου 103 του Ν.2238/1994. Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και μετά την ψήφιση των διατάξεων του Ν.4172/2013 καθόσον με βάση τις διατάξεις της παρ. 14 του άρθρου 72 του ίδιου νόμου ορίζεται ότι οι διατάξεις που διέπουν τη φορολογία των ναυτιλιακών επιχειρήσεων και των συνδεδεμένων φυσικών προσώπων μόνο σε σχέση με το εισόδημα που απορρέει από τις επιχειρήσεις αυτές δεν θίγονται από τις διατάζεις του κώδικα αυτού.
Αριθ. πρωτ.: Δ12 1168638 ΕΞ 2014/18.12.2014 Φορολογική μεταχείριση της παρεχόμενης μείωσης των διδάκτρων για τα παιδιά των εργαζόμενων, διευθυντών, διαχειριστών και μελών διοίκησης ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων
Κατηγορία: Φορολογία Εισοδήματος
Αθήνα, 18 Δεκεμβρίου 2014 Αριθ. Πρωτ.: Δ12 1168638 ΕΞ 2014
ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση της παρεχόμενης μείωσης των διδάκτρων για τα παιδιά των εργαζόμενων, διευθυντών, διαχειριστών και μελών διοίκησης ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων.
Σε συνέχεια αιτημάτων που υποβλήθηκαν στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το παραπάνω θέμα, σας πληροφορούμε τα εξής:
1. Με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι με την επιφύλαξη των διατάξεων των παραγράφων 2, 3, 4 και 5 οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος.
2. Βάσει των ανωτέρω, με την ΠΟΛ.1219/6.10.2014 διαταγή διευκρινίστηκε, ότι στις παροχές σε είδος στους εργαζόμενους και στα συγγενικά τους πρόσωπα που υπερβαίνουν τα 300 ευρώ ανά φορολογικό έτος και συνεπώς προσαυξάνουν το φορολογητέο εισόδημα των εργαζόμενων περιλαμβάνεται, μεταξύ άλλων, και το όφελος που προκύπτει για τους εργαζόμενους, διευθυντές, διαχειριστές και μέλη διοίκησης ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων εξαιτίας της δωρεάν φοίτησης ή της φοίτησης με μειωμένα δίδακτρα σε αυτά των τέκνων τους, με εξαίρεση τις υποτροφίες που χορηγούνται από τα εν λόγω εκπαιδευτήρια.
3. Τα ιδιωτικά σχολεία, στην πλειονότητά τους, δεν εφαρμόζουν ενιαία τιμολογιακή πολιτική για το σύνολο των πελατών τους. Ειδική τιμολογιακή πολιτική είναι, για παράδειγμα, η παρεχόμενη μείωση στα δίδακτρα ή η χορήγηση έκπτωσης προς γονείς – πελάτες, ανάλογα με τον αριθμό των τέκνων που ο κάθε γονέας στέλνει προς φοίτηση στο ίδιο ιδιωτικό σχολείο ή και ανάλογα με τον αριθμό των σχολικών ετών που εξακολουθεί να φοιτά στο ίδιο ιδιωτικό σχολείο το τέκνο. Έτσι, γονέας που και τα δύο παιδιά του φοιτούν στο ίδιο ιδιωτικό σχολείο έχει μεγαλύτερη έκπτωση ή μεγαλύτερη μείωση στα δίδακτρα σε σύγκριση με άλλο γονέα του οποίου μόνο ένα παιδί φοιτά στο ως άνω ιδιωτικό σχολείο.
4. Στις προαναφερόμενες ειδικές τιμολογιακές πολιτικές που εφαρμόζουν τα ιδιωτικά σχολεία συμπεριλαμβάνεται και η μείωση των διδάκτρων ή η δωρεάν φοίτηση για τα παιδιά εργαζόμενων, διευθυντών, διαχειριστών και μελών διοίκησης αυτών. Η παρεχόμενη αυτή μείωση εξυπηρετεί τις ανάγκες της επιχείρησης (ιδιωτικού σχολείου) καθόσον αποτελεί κίνητρο για τους εργαζόμενους ή διοικούντες αυτό, δεσμεύοντάς τους κατ’ αυτόν τον τρόπο σε μακροχρόνια συνεργασία αλλά και ενισχύοντας την απόδοση του έργου τους.
5. Κατόπιν των ανωτέρω γίνεται δεκτό, ότι η παροχή της δωρεάν φοίτησης ή της φοίτησης με μειωμένα δίδακτρα για παιδιά εργαζόμενων, διευθυντών, διαχειριστών ή μελών της διοίκησης εξυπηρετεί τις ανάγκες της επιχείρησης (ιδιωτικού σχολείου) και συνεπώς δεν καταλαμβάνεται από τις διατάξεις του άρθρου 13 του ν.4172/2013, δεν θεωρείται παροχή σε είδος και κατά συνέπεια ούτε και εισόδημα από μισθωτή εργασία για τους δικαιούχους.
Τέλος, η τυχόν έκπτωση που παρέχεται στα δίδακτρα για εργαζόμενους και τα λοιπά στην παρούσα αναφερόμενα πρόσωπα πέραν αυτής που προβλέπεται από τις συγκεκριμένες τιμολογιακές πολιτικές που ακολουθεί για αυτούς το ιδιωτικό σχολείο, αποτελεί παροχή σε είδος και συνεπώς και εισόδημα από μισθωτή εργασία για τους δικαιούχους.
ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΗ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΑΙΚ. ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
Αρ. πρωτ.: Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ. 301/9.1.2015 Περί του υπολογισμού ή της απαλλαγής της δαπάνης των καυσίμων και διοδίων από το φορολογητέο εισόδημα που προκύπτει λόγω παραχώρησης εταιρικού οχήματος
ΘΕΜΑ: ΠΕΡΙ ΤΟΥ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΥ Η’ ΤΗΣ ΑΠΑΛΛΑΓΗΣ ΤΗΣ ΔΑΠΑΝΗΣ ΤΩΝ ΚΑΥΣΙΜΩΝ ΚΑΙ ΔΙΟΔΙΩΝ ΑΠΟ ΤΟ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟ ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΠΟΥ ΠΡΟΚΥΠΤΕΙ ΛΟΓΩ ΠΑΡΑΧΩΡΗΣΗΣ ΕΤΑΙΡΙΚΟΥ ΟΧΗΜΑΤΟΣ.
ΣΧΕΤ.: ΤΟ ΥΠ’ ΑΡΙΘΜ. ΠΡΩΤ. Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ. 33729/11-12-2014 ΕΓΓΡΑΦΟ ΤΗΣ ΟΜΟΡΡΥΘΜΟΥ ΕΤΑΙΡΕΙΑΣ ΥΠΟ ΤΗΝ ΕΠΩΝΥΜΙΑ «…………».
Σε απάντηση του ως άνω εγγράφου σας, σας γνωρίζουμε τα κάτωθι:
1. Σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013, «…οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος.».
2. Περαιτέρω, με την παράγραφο 2 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013 ορίζεται ότι: «Η αγοραία αξία της παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους, υπολογίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) του κόστους του οχήματος που εγγράφεται ως δαπάνη στα βιβλία του εργοδότη με τη μορφή της απόσβεσης περιλαμβανομένων των τελών κυκλοφορίας, επισκευών, συντηρήσεων, καθώς και του σχετικού χρηματοδοτικού κόστους που αντιστοιχεί στην αγορά του οχήματος ή του μισθώματος. Σε περίπτωση που το κόστος είναι μηδενικό, η αγοραία αξία της παραχώρησης ορίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) της μέσης δαπάνης ή απόσβεσης κατά τα τελευταία τρία (3) έτη.».
3. Προκειμένου για τη διευκρίνιση και ερμηνεία των διατάξεων του άρθρου 13 του Κ.Φ.Ε., εξεδόθη από τη Διεύθυνση Φορολογίας Εισοδήματος του Υπουργείου Οικονομικών, η ΠΟΛ.1219/6.10.2014. Με την παράγραφο 2 της εν λόγω ΠΟΛ. επισημαίνονται, μεταξύ άλλων, τα εξής: «Με την παράγραφο 2 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013 ορίζεται ότι παροχή σε είδος αποτελεί και η αγοραία αξία παραχώρησης εταιρικού οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από φυσικό πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, η οποία αποτιμάται σε ποσοστό 30% του κόστους των αποσβέσεων, των τελών κυκλοφορίας, του κόστους των επισκευών και συντηρήσεων καθώς και του χρηματοδοτικού κόστους αγοράς ή μίσθωσης, όπως αυτά προκύπτουν από τις εγγραφές στα βιβλία της επιχείρησης. Τα ποσά αυτά φορολογούνται σαν εισόδημα από μισθωτή εργασία. Όταν το ανωτέρω κόστος είναι μηδέν, η παροχή αυτή αποτιμάται σε ποσοστό 30% της μέσης δαπάνης ή απόσβεσης κατά τα τελευταία τρία έτη.
Επισημαίνεται ότι οι λοιπές δαπάνες που αφορούν τα υπόψη οχήματα (καύσιμα, διόδια κλπ) δεν λαμβάνονται υπόψη για τον υπολογισμό της αγοραίας αξίας του παραχωρούμενου εταιρικού οχήματος…». Επιπλέον, με την ίδια ΠΟΛ. (περιπτώσεις α’-στ’ της παραγράφου 2) ορίσθηκαν περιπτώσεις παροχής οχημάτων, οι οποίες δεν εμπίπτουν στις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013, ώστε να μην υπάρχουν αποκλίσεις από το σκεπτικό σχετικών αποφάσεων του Συμβουλίου της Επικρατείας (Σ.τ.Ε.) επί του θιγόμενου ζητήματος.
4. Εξ άλλης όψεως, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 9 του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) προκύπτει ότι, «Οι ερμηνευτικές εγκύκλιοι είναι δεσμευτικές για τη Φορολογική Διοίκηση, έως ότου ανακληθούν ρητά ή τροποποιηθούν, λόγω αλλαγής της νομοθεσίας.».
5. Βάσει των ανωτέρω, συνάγεται ότι το περιεχόμενο της ΠΟΛ.1219/6.10.2014 είναι δεσμευτικό για την υπηρεσία μας και τους υπηρετούντες σε αυτήν φορολογικούς ελεγκτές βεβαίωσης, εφόσον μέχρι σήμερα, δεν έχει ρητώς ανακληθεί και δεν έχει επέλθει ουδεμία τροποποίηση της σχετικής νομοθεσίας.
6. Επομένως, αναφορικά με το ερώτημα που μας ετέθη, η θέση της υπηρεσίας μας είναι ότι για τον υπολογισμό των παροχών σε είδος λόγω παραχώρησης εταιρικού οχήματος (αποτίμηση αγοραίας αξίας) σε εργαζόμενο, εταίρο ή μέτοχο, δεν θα λάβετε υπόψη τις δαπάνες καυσίμων και διοδίων. Εντούτοις, υπογραμμίζεται ότι οι εν λόγω δαπάνες θα εξετασθούν ως προς την παραγωγικότητά τους και κατ’ επέκταση, ως προς την ανάγκη αναμόρφωσής τους ή μη, σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 22 και 23 του Ν. 4172/2013.
7. Πέραν των ανωτέρω, για περαιτέρω πληροφορίες ή/και διευκρινίσεις, σας συστήνουμε να απευθυνθείτε στη Διεύθυνση Φορολογίας Εισοδήματος του Υπουργείου Οικονομικών, ως ούσα πλέον αρμόδια ημών για την ερμηνεία των διατάξεων του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.).
8. Τέλος, σας καλούμε να λάβετε υπ’ όψιν σας, ότι τα προεκτεθέντα τελούν υπό την επιφύλαξη των ορισθέντων στην παράγραφο 4 του άρθρου 9 του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.).
Η Διευθύντρια του Κέντρου Ελέγχου Μεγάλων Επιχειρήσεων (Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ.) Μαριάνθη Χ. Πανταζοπούλου Εφοριακός ΠΕ/Β3
ΠΟΛ.1003/31.12.2014 Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α΄ 251) περί των «Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις».
ΘΕΜΑ: «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α΄ 251) περί των «Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις».
Εισαγωγή
1. Στο φύλλο εφημερίδας της Κυβέρνησης 251 Α΄ με ημερομηνία 24.11.2014 δημοσιεύθηκε ο νόμος 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις». Με το νόμο αυτό καταργείται, μεταξύ άλλων, ο Κώδικας Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (υποπαράγραφος Ε1 της παραγράφου Ε του νόμου 4093/2012), το Π.Δ. 1123/1980 (ΦΕΚ Α 283/15-12-1980) περί εφαρμογής του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου, οι λογιστικές διατάξεις του Κ.Ν. 2190/1920, και σειρά άλλων διατάξεων νόμων που αναλυτικά αναφέρονται στο άρθρο 38. Ιδιαίτερα σε ότι αφορά στον
Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών, καταργείται επίσης ρητά και κάθε άλλη διάταξη, ερμηνευτική εγκύκλιος ή οδηγία που έχει εκδοθεί βάσει αυτών των καταργούμενων διατάξεων ή του προϊσχύσαντος Π.Δ. 186/1992.
2. Ο παρών νόμος αποτελείται από 8 κεφάλαια και 44 άρθρα. Έχει επίσης τέσσερα παραρτήματα. Α: Ορισμοί, Β: Υποδείγματα χρηματοοικονομικών καταστάσεων, Γ: Σχέδιο λογαριασμών και Δ: Σύνδεση σχεδίου λογαριασμών με τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. Η ύλη του νόμου διαχωρίζεται στις εξής βασικές ενότητες:
Κεφάλαιο 1: Πεδίο εφαρμογής και κατηγορίες οντοτήτων ( άρθρα 1 και 2). Αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής και στην ταξινόμηση των υποκείμενων οντοτήτων βάσει μεγέθους.
Κεφάλαιο 2: Λογιστικά αρχεία (άρθρα 3 έως 7).
Κεφάλαιο 3: Παραστατικά πωλήσεων (άρθρα 8 έως 15).
Κεφάλαιο 4: Αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων (άρθρα 16 και 17).
Κεφάλαιο 5: Κανόνες επιμέτρησης (άρθρα 18 έως 28).
Κεφάλαιο 6: Προσάρτημα και απαλλαγές (άρθρα 29 και 30).
Κεφάλαιο 7: Ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις (άρθρα 31 έως 36).
Κεφάλαιο 8: Πρώτη εφαρμογή και μεταβατικές διατάξεις (άρθρα 37 έως 44). Σημειώνεται ότι τα άρθρα 41 έως και 43 αναφέρονται σε τροπολογίες σε άλλα νομοθετήματα και συνεπώς δεν αφορούν στα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα.
3. Τα κεφάλαια 2 (Λογιστικά αρχεία) και 3 (Παραστατικά πωλήσεων) εφαρμόζονται από το σύνολο των οντοτήτων που κατά το άρθρο 1 (Πεδίο εφαρμογής) υπόκεινται σε αυτό το νόμο, ανεξάρτητα από τη νομική μορφή ή το μέγεθος ή από το εάν είναι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές, ή εμπίπτουν στον ιδιωτικό ή στο δημόσιο τομέα. Η υποχρέωση αυτή υφίσταται, όπως ειδικότερα ορίζεται στο άρθρο 1, έστω και εάν οι οντότητες απαλλάσσονται από τις αμιγώς λογιστικές διατάξεις των κεφαλαίων 4 έως 8 καθόσον, σύμφωνα με το νόμο αυτό, εφαρμόζουν άλλους λογιστικούς κανόνες.
4. Η παρούσα ερμηνευτική εγκύκλιος πραγματεύεται τα κεφάλαια 1 έως και 3 (άρθρα 1 έως και 15) του νόμου, που τίθενται σε ισχύ από την 1η Ιανουαρίου 2015. Πραγματεύεται
επίσης ορισμένες παραγράφους του άρθρου 30 και το άρθρο 39, που αναφέρονται σε θέματα τα οποία απαιτούν αποφάσεις και ενέργειες της διοίκησης από την έναρξη της πρώτης περιόδου εφαρμογής αυτού του νόμου. Για τις υπόλοιπες διατάξεις του νόμου θα εκδοθεί προσεχώς συμπληρωματική ερμηνευτική εγκύκλιος με οδηγίες εφαρμογής.
5. Σημειώνεται ότι παρατίθεται ερμηνευτικό – επεξηγηματικό κείμενο μόνο για όσες παραγράφους άρθρων που κρίθηκε αναγκαίο ή χρήσιμο, για την ορθή και ασφαλή εφαρμογή του νόμου.
6. Η παρούσα εγκύκλιος εκδίδεται ύστερα από πρόταση της Διαρκούς Επιτροπής της παραγράφου 3 του άρθρου 39 του Ν. 4308/2014.
Άρθρο 1: Πεδίο εφαρμογής Παράγραφος 1 (ορισμοί)
1.1.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι οι παρατιθέμενοι ορισμοί στο παράρτημα Α λαμβάνονται υποχρεωτικά υπόψη για την εφαρμογή των ρυθμίσεων του νόμου. Η χρήση των ορισμών στοχεύει στην ομοιόμορφη, ορθή και ασφαλή εφαρμογή του νέου νομοθετικού πλαισίου.
Παράγραφος 2 (υποκείμενες οντότητες).
1.2.1 Με την παράγραφο 2 καθορίζονται οι οντότητες που υπάγονται στο σύνολο των διατάξεων αυτού του νόμου. Ιδιαίτερα, με την περίπτωση (γ) της παραγράφου 2 υπόκειται στις ρυθμίσεις του νόμου και κάθε οντότητα που βάσει της φορολογικής ή άλλης νομοθεσίας υποχρεούνται στην τήρηση λογιστικών αρχείων, συμπεριλαμβανομένων και των αλλοδαπών νομικών προσώπων.
1.2.2 Ενδεικτικά, στην περίπτωση (γ) της παραγράφου 2 εντάσσονται οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, οι κοινωνίες αστικού δικαίου, οι συνεταιρισμοί, οι δικηγορικές εταιρίες, οι κοινοπραξίες, καθώς και οποιαδήποτε άλλη οντότητα του ιδιωτικού τομέα, που αποκτά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα. Ακόμη εντάσσονται τα Ν.Π.Ι.Δ., τα σωματεία, οι σύλλογοι, οι ενώσεις προσώπων και γενικά μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα, εφόσον αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα.
1.2.3 Επισημαίνεται ότι από τις διατάξεις του παρόντος νόμου δεν προκύπτει υποχρέωση εφαρμογής των ρυθμίσεων αυτού για τις αλλοδαπές επιχειρήσεις που δεν αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα στην Ελλάδα και οι οποίες με τις διατάξεις του Κ.Φ.Α.Σ. ήταν υπόχρεες στην τήρηση βιβλίων. Δηλαδή, πλέον δεν προκύπτει υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου, και ιδίως υποχρέωση τήρησης λογιστικών βιβλίων και σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων, για τις αλλοδαπές επιχειρήσεις που δεν αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα στην Ελλάδα και οι οποίες:
α) αποκτούν πραγματική – φυσική επαγγελματική εγκατάσταση στην Ελλάδα, ή και
β) ανεγείρουν ακίνητο κυριότητάς τους εντός της Ελληνικής επικράτειας ή πραγματοποιούν σε τέτοιο ακίνητο προσθήκες ή επεκτάσεις.
Συνεπώς, από την 1η Ιανουαρίου 2015 τα πρόσωπα αυτά παύουν να έχουν τις αναφερόμενες υποχρεώσεις που άλλως προκύπτουν από αυτό το νόμο. Οίκοθεν νοείται ότι εάν οι επιχειρήσεις αυτές θεωρηθεί ότι αποκτούν εισόδημα στην Ελλάδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, θα έχουν υποχρέωση τήρησης του Ν. 4308/2014.
Παράγραφος 3
1.3.1 Αναφορικά με το υποκατάστημα αλλοδαπής τράπεζας που δραστηριοποιείται στην Ελλάδα, διευκρινίζεται ότι αυτό (το υποκατάστημα) δεν εμπίπτει στην κατηγορία των οντοτήτων δημοσίου ενδιαφέροντος, δεδομένου ότι δεν έχει αυτοτελή νομική προσωπικότητα όντας τμήμα μιας αλλοδαπής τράπεζας που λειτουργεί υπό την πλήρη εποπτεία των αρχών της χώρας της. Εκ του λόγου αυτού δεν υποχρεούται σε εφαρμογή των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, αλλά μπορεί να τα εφαρμόζει εναλλακτικά της εφαρμογής των λογιστικών κανόνων του παρόντος νόμου.
1.3.2 Όταν το υποκατάστημα αλλοδαπής τράπεζας (υπό 1.3.1) εφαρμόζει τις λογιστικές διατάξεις του παρόντος νόμου, εμπίπτει στην κατηγορία μεγέθους βάσει του άρθρου 2 και έχει τις ανάλογες λογιστικές υποχρεώσεις. Σημειώνεται ότι το υποκατάστημα αυτό δύναται, βάσει της παραγράφου 9 του άρθρου 3, να συνεχίσει να χρησιμοποιεί το σχέδιο λογαριασμών του Π.Δ. 384/1992. Σε ότι αφορά τη μορφή των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, το υποκατάστημα προσαρμόζει τα υποδείγματα του παρόντος νόμου σε ότι αφορά τη μορφή, το περιεχόμενο και την ονοματολογία των λογαριασμών, λόγω της ιδιαίτερης φύσης του τραπεζικού κλάδου, σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 16.
1.3.3 Για την υποχρέωση εφαρμογής των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς από θυγατρικές οντοτήτων που είναι εισηγμένες σε οργανωμένη αγορά κράτους-μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης (υποπαράγραφος 3.β του άρθρου 1), το ποσοστό 5% του καθαρού κύκλου εργασιών ή του ενεργητικού ή του μέσου όρου των εργαζόμενων αναφέρεται στην μητρική εταιρεία και όχι στον όμιλο.
Παράγραφος 4
1.4.1 Όταν μια οντότητα εφαρμόζει προαιρετικά το λογιστικό πλαίσιο των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, στον υπολογισμό των πέντε ετών για την υποχρέωση παραμονής σε αυτό το λογιστικό πλαίσιο προσμετρείται και η πρώτη περίοδος εφαρμογής, χωρίς ωστόσο να λαμβάνεται υπόψη η συγκριτική περίοδος της πρώτης εφαρμογής.
Παράγραφος 7
1.7.1 Οι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές οντότητες που ανήκουν στο δημόσιο τομέα ή ελέγχονται από το δημόσιο ή τελούν υπό την εποπτεία του δημοσίου, όταν εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του νόμου 4270/2014, χρησιμοποιούν το οικείο σχέδιο λογαριασμών που προβλέπεται από το κλαδικό λογιστικό τους σχέδιο, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 156 του νόμου 4270/2014.
Άρθρο 2: Κατηγορίες οντοτήτων
2.1 Η ένταξη μιας οντότητας σε κατηγορία μεγέθους προσδιορίζει κυρίως τις λογιστικές της υποχρεώσεις σε ό,τι αφορά:
α) τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις που συντάσσει, βάσει του άρθρου 16,
β) απλοποιήσεις και απαλλαγές από ορισμένους κανόνες επιμέτρησης, καθώς και από την παροχή ορισμένων πληροφοριών του προσαρτήματος, βάσει του άρθρου 30,
2.2 Για τους λογιστικούς σκοπούς αυτού του νόμου, δηλαδή για τον προσδιορισμό των λογιστικών υποχρεώσεων των οντοτήτων που υποχρεούνται στην εφαρμογή των λογιστικών διατάξεων του παρόντος νόμου, το παρόν άρθρο ταξινομεί τις υποκείμενες οντότητες με βάση το μέγεθός τους σε: πολύ μικρές, μικρές, μεσαίες και μεγάλες. Ωστόσο, οι παρακάτω κατηγορίες οντοτήτων δεν εφαρμόζουν τους λογιστικούς κανόνες που προδιαγράφονται στα κεφάλαια 4 έως 8, αλλά εφαρμόζουν άλλο λογιστικό πλαίσιο, όπως ορίζεται στο άρθρο 1 του παρόντος νόμου:
α) οι οντότητες που υποχρεωτικά ή προαιρετικά εφαρμόζουν Δ.Π.Χ.Α.,
β) η Τράπεζα της Ελλάδος (εφαρμόζει τις λογιστικές αρχές του ευρωσυστήματος),
γ) οι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές οντότητες που ανήκουν στο δημόσιο τομέα ή ελέγχονται από το δημόσιο ή τελούν υπό την εποπτεία του δημοσίου, και εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του νόμου 4270/2014 (εφαρμόζουν το προβλεπόμενο για αυτές λογιστικό πλαίσιο), και
δ) οι οργανισμοί επενδύσεων σε κινητές αξίες (ΟΣΕΚΑ) του νόμου 4099/2012 (οδηγία 2009/65/ΕΚ) είτε λειτουργούν με τη μορφή αμοιβαίου κεφαλαίου είτε με τη μορφή ανώνυμης εταιρείας επενδύσεων μεταβλητού κεφαλαίου (ΑΕΕΜΚ).
Συνεπώς, για τις προηγούμενες κατηγορίες οντοτήτων δεν ισχύει η ταξινόμηση βάσει μεγέθους για λογιστικούς σκοπούς.
2.3 Η ένταξη ή αλλαγή κατηγορίας μεγέθους γίνεται όταν η οντότητα υπερβαίνει ή παύει να υπερβαίνει για δύο συνεχόμενες χρήσεις τα όρια μεγέθους που παρουσιάζονται συνοπτικά στον παρακάτω πίνακα.
Κριτήρια μεγέθους (κάλυψη 2 από τα 3) Κατηγορίες οντοτήτων Μέσος όρος προσωπικού Σύνολο ενεργητικό Καθαρός κύκλος εργασιών
2.4 Σκοπός των κριτηρίων του άρθρου 2, σύμφωνα και με τις σχετικές διατάξεις της Οδηγίας, 2013/34/EE είναι η κατάταξη των οντοτήτων σε κατηγορίες μεγέθους, ανάλογα με την οικονομική τους σημασία. Ο μέσος όρος του προσωπικού υπολογίζεται στη βάση πλήρους απασχόλησης σε ημερήσια και ετήσια βάση, για όλους τους εργαζόμενους που έχουν ή τεκμαίρεται ότι έχουν εργασία έμμισθης απασχόλησης. Συγκεκριμένα, περιλαμβάνονται οι έχοντες έμμισθη σχέση αλλά και τα πρόσωπα που απασχολούνται με σχέση που εξομοιώνεται με έμμισθη εργασία, όπως δικηγόροι, λογιστές ή μηχανικοί όταν είναι πλήρους απασχόλησης και ανεξάρτητα του τρόπου που αμείβονται (π.χ. με τιμολόγιο). Συμπεριλαμβάνονται επίσης οι απασχολούμενοι με μίσθωση από άλλη οντότητα καθώς και οι ιδιοκτήτες επιχειρηματίες, εφόσον απασχολούνται στην οντότητα και αμείβονται από αυτή. Διευκρινίζεται ότι δεν λαμβάνονται υπόψη εκπαιδευόμενοι και σπουδαστές που απασχολούνται με συμβάσεις εκπαίδευσης και κατάρτισης, καθώς και εργαζόμενοι που έχουν λάβει γονική άδεια.
2.5 Αναφορικά με τον υπολογισμό του μέσου όρου προσωπικού, ποσοστά μικρότερα του 0,5 στρογγυλοποιούνται προς τα κάτω και ποσοστά μεγαλύτερα του 0,5 στρογγυλοποιούνται προς τα πάνω.
Για παράδειγμα, μια οντότητα απασχολεί 5 άτομα σε πλήρη απασχόληση, 2 άτομα με εποχιακή απασχόληση 5 μηνών αλλά πλήρους ημερήσιας απασχόλησης και 7 άτομα πλήρους ετήσιας απασχόλησης αλλά μερικής ημερήσιας απασχόλησης τριών ωρών, καθώς και έναν επαγγελματία πλήρους απασχόλησης που αμείβεται με τιμολόγιο.
Ο μέσος όρος του προσωπικού που απασχολήθηκε στην περίοδο είναι (5*12/12)+(2*5/12)+(7*12/12*3/8)+1=9.46 και για την στρογγυλοποίηση 9 (σε ισοδύναμες μονάδες ετήσιας απασχόλησης).
Εργαζόμενοι Μήνες απασχόλησης Τύπος Μέσος όρος εργαζομένων Με πλήρη απασχόληση 5 12 5*(12/12) 5 Εποχιακή πλήρης απασχόληση 5 μηνών 2 5 2*(5/12) 0,83 Μερική απασχόληση τριών ωρών ημερησίως όλες τις εργάσιμες ημέρες του χρόνου 7 12 [7*(12/12)]*(3/8) 2,63 Μηχανικός με πλήρη απασχόληση αμειβόμενος με Τιμολόγιο 1 12 1 1 Σύνολο εργαζομένων 9,46 = 9
2.6 Σημειώνεται ότι μοναδικό κριτήριο για την ένταξη των οντοτήτων της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) στην κατηγορία των πολύ μικρών οντοτήτων αποτελεί ο κύκλος εργασιών τους, με όριο το ποσό των 1.500.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους. Δηλαδή, μια πολύ μικρή οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 εντάσσεται στην κατηγορία των μικρών οντοτήτων (από πολύ μικρή), όταν υπερβεί το όριο του (καθαρού) κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ. Ως μικρή πλέον οντότητα, θα υποχρεούται να συντάσσει τις καταστάσεις της παραγράφου 5 του άρθρου 16, δηλαδή θα συντάσσει επιπλέον και Ισολογισμό, και εκ του λόγου αυτού οφείλει να χρησιμοποιεί διπλογραφικό λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με την παράγραφο 10 του άρθρου 3. Διευκρινίζεται ότι η οντότητα αυτή θα συνεχίσει να θεωρείται ως μικρή οντότητα με βάση αποκλειστικά το κριτήριο της παραγράφου 3 (υπέρβαση καθαρού κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ), έστω και εάν τα άλλα δύο κριτήρια είναι κατώτερα των ορίων των πολύ μικρών οντοτήτων της παραγράφου 2 του άρθρου 2 (σύνολο ενεργητικού ≤350.000 και μέσος όρος προσωπικού ≤50). Τούτο προκύπτει με σαφήνεια από την παράγραφο 4 του άρθρου 2. Ομοίως, η οντότητα αυτή, εάν έχοντας ενταχθεί στην κατηγορία των μικρών οντοτήτων (από πολύ μικρή), πάψει να υπερβαίνει το όριο του καθαρού κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες περιόδους, θα κατέβει κατηγορία μεγέθους (θα γίνει και πάλι πολύ μικρή), έστω και εάν τα άλλα δύο κριτήρια υπερβαίνουν τα όρια της παραγράφου 2 του άρθρου 2 του Ν. 4308/2014 (σύνολο ενεργητικού >350.000 και καθαρός κύκλος εργασιών >700.000).
2.7 Ειδικά, διευκρινίζεται ότι όποια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 ήταν πολύ μικρή οντότητα στην τελευταία ετήσια περίοδο πριν την εφαρμογή του νόμου, για να ενταχθεί σε ανώτερη κατηγορία πρέπει να υπερβεί τα τιθέμενα όρια του νέου νόμου για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους. Δηλαδή, εάν μια οντότητα υπερέβη το όριο του καθαρού κύκλου εργασιών ποσού 1.500.000 ευρώ το 2014 για πρώτη φορά, θα πρέπει και το 2015 να υπερβεί το εν λόγω όριο, ώστε να θεωρηθεί μικρή οντότητα (από πολύ μικρή) το έτος 2016.
2.8 Σημειώνεται ότι βάσει της παρ. 10 του άρθρου 2 του παρόντος νόμου, οι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές οντότητες που ανήκουν στο δημόσιο τομέα ή ελέγχονται από το δημόσιο ή τελούν υπό την εποπτεία του δημοσίου, όταν δεν εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του νόμου 4270/2014 για λογιστικούς σκοπούς, εντάσσονται στις «μεγάλες» οντότητες με την προϋπόθεση ότι δεν εμπίπτουν στις κατηγορίες οντοτήτων της παραγράφου 2(α), 2(β) ή 2(γ) του άρθρου 1 (ανώνυμη εταιρεία, εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, ετερόρρυθμη κατά μετοχές εταιρεία, ιδιωτική κεφαλαιουχική εταιρεία, ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.). Όταν εμπίπτουν στην παράγραφο 2(α), 2(β) ή 2(γ) του άρθρου 1 ακολουθούν τα κριτήρια αυτών των οντοτήτων.
2.9 Τέλος, σύμφωνα με την παράγραφο 11 του άρθρου 30, οι επιχειρήσεις εμπορίας υγρών καυσίμων του νόμου 3054/2002 που εντάσσονται στην περίπτωση (γ) της παραγράφου 2 του άρθρου 1 (δηλαδή όταν έχουν την νομική μορφή ετερόρρυθμης εταιρείας, ομόρρυθμης εταιρείας, ατομικής επιχείρησης, κλπ.) θεωρούνται πολύ μικρές οντότητες, με μόνη προϋπόθεση ότι ο κύκλος εργασιών τους δεν υπερβαίνει το όριο του κύκλου εργασιών της παραγράφου 4 του άρθρου 2, δηλαδή το όριο των μικρών οντοτήτων (8.000.000 ευρώ). Για αλλαγή κατηγορίας απαιτείται υπέρβαση του ανωτέρω ορίου για δύο συνεχόμενες περιόδους.
2.10 Διευκρινίζεται ότι η οντότητα αυτή (της παραγράφου 11 του άρθρου 30) θα συνεχίσει να θεωρείται ως πολύ μικρή οντότητα με βάση αποκλειστικά το κριτήριο του κύκλου εργασιών, εφόσον δηλαδή δεν υπερβαίνει το όριο του κύκλου εργασιών των 8.000.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους, έστω και εάν τα άλλα δύο κριτήρια είναι υψηλότερα των ορίων των πολύ μικρών οντοτήτων της παραγράφου 2 του άρθρου 2 (σύνολο ενεργητικού 350.000, και καθαρός κύκλος εργασιών 700.000). Εάν η οντότητα αυτή υπερβεί το όριο του κύκλου εργασιών των 8.000.000 ευρώ θεωρείται πλέον μικρή οντότητα και συντάσσει και ισολογισμό, εκτός εάν υπερβαίνει και τα όρια των μεσαίων οντοτήτων της παραγράφου 5 του άρθρου 2 ή τα όρια των μεγάλων οντοτήτων της παραγράφου 5 του άρθρου 2, του Ν. 4308/2014.
2.11 Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου ως «κύκλος εργασιών» θεωρείται αυτός που προέρχεται από τις συνήθεις δραστηριότητες της οντότητας, σύμφωνα με τον ορισμό του Παραρτήματος Α. Συνεπώς δεν περιλαμβάνονται στον κύκλο εργασιών επιχορηγήσεις, ασυνήθη έσοδα (π.χ. έσοδα από συναλλαγματικές διαφορές, πωλήσεις παγίων ή επενδύσεων), καθώς και φόροι, τέλη και δικαιώματα που εισπράττονται υπέρ τρίτων. Εννοείται ότι δεν εμπίπτουν στην έννοια του εσόδου η αξία αυτοπαραδόσεων και τα έσοδα που πραγματοποιούνται για λογαριασμό τρίτου.
2.12 Αν η περίοδος (διαχειριστική χρήση ή φορολογικό έτος) είναι μικρότερη του 12μήνου (πχ. έναρξη κατά τη διάρκεια της περιόδου), ο κύκλος εργασιών για την κατάταξη στις προαναφερόμενες κατηγορίες οντοτήτων βρίσκεται με αναγωγή σε ετήσια βάση. Διευκρινίζεται ότι χρονικό διάστημα δεκαπέντε (15) ημερών ή μεγαλύτερο λογίζεται ως μήνας, ενώ χρονικό διάστημα μικρότερο των 15 ημερών δεν λαμβάνεται υπόψη. Στην
περίπτωση που η οντότητα λειτούργησε στην πρώτη ετήσια περίοδο για χρονικό διάστημα μικρότερο των τεσσάρων μηνών, δεν γίνεται αναγωγή σε ετήσια βάση για το διάστημα αυτό. Συνεπώς, στην περίπτωση αυτή η ένταξη σε κατηγορία γίνεται με βάση τις επόμενες δύο πλήρεις ετήσιες περιόδους.
2.13 Σημειώνεται ότι τα κριτήρια μεγέθους του άρθρου 2 ισχύουν από 1η Ιανουαρίου 2015. Τα μεγέθη της επιχείρησης (κύκλος εργασιών, ενεργητικό και μέσος όρος προσωπικού) των δύο τελευταίων ετήσιων περιόδων πριν την εφαρμογή του παρόντος νόμου αποτελούν τη βάση για να κριθεί η ταξινόμηση της επιχείρησης βάσει μεγέθους του παρόντος νόμου. Συνεπώς, για την περίοδο του 2015 το μέγεθος της οντότητας θα κριθεί με βάση τα νέα ποσοτικά κριτήρια και τα ποσά των χρηματοοικονομικών καταστάσεων των ετών 2013 και 2014, όπως δημοσιεύθηκαν για εκείνα τα έτη.
2.14 Υπενθυμίζεται ότι σύμφωνα με την παράγραφο 6 του άρθρου 42α του Κ.Ν. 2190/1920, η ανώνυμη εταιρεία και η εταιρεία περιορισμένης ευθύνης είχαν τη δυνατότητα, μέχρι και έτος 2014, να δημοσιεύουν συνοπτικό ισολογισμό, εφόσον δεν ξεπερνούσαν τα όρια δύο από τα εξής τρία κριτήρια: μέσος όρος απασχολούμενων κατά τη διάρκεια της περιόδου 50 άτομα, ενεργητικό 2.500.000 ευρώ, και κύκλος εργασιών 5.000.000 ευρώ. Πέραν αυτού, δεν υπάρχει αντιστοίχιση στην ταξινόμηση των επιχειρήσεων βάσει μεγέθους, πριν και μετά την 31 Δεκεμβρίου 2014.
2.15 Ως παράδειγμα ταξινόμησης οντότητας με βάση το μέγεθος, μια ανώνυμη εταιρεία για τα έτη 2012 έως 2014 είχε τα εξής μεγέθη:
2014 2013 2012 Κύκλος εργασιών 6.200.000 6.100.000 6.050.000 Σύνολο ενεργητικού 2.400.000 2.650.000 2.700.000 Μέσος όρος προσωπικού 59 48 57
Με βάση τα ανωτέρω δεδομένα, η επιχείρηση θα καταταγεί στις «μικρές» το έτος 2015 για τους λογιστικούς σκοπούς αυτού του νόμου, αφού δεν υπερβαίνει (για δύο συνεχόμενες περιόδους) δύο από τα (αυξημένα) κριτήρια του παρόντος νόμου: προσωπικό 50 άτομα,
ενεργητικό 4.000.000 ευρώ, και κύκλος εργασιών 8.000.000 ευρώ το έτος 2015 (υπερβαίνει μόνο το ένα και για μία μόνο περίοδο).
2.16 Σε περίπτωση αλλαγής νομικού τύπου ή της ιδιοκτησίας μιας οντότητας που εντασσόταν στις περιπτώσεις της παραγράφου 2α ή 2β του άρθρου 1, με αποτέλεσμα την ένταξή της στην περίπτωση 2γ του ίδιου άρθρου, για την ένταξη σε κατηγορία μεγέθους λαμβάνονται υπόψη όλα τα διαθέσιμα στοιχεία. Για παράδειγμα, για μια «πολύ μικρή» ανώνυμη εταιρεία που στο τέλος του έτους 20Χ3 μετατράπηκε σε ομόρρυθμη εταιρεία δίνονται τα παρακάτω δεδομένα (σημείωση: το παράδειγμα αναφέρεται σε έτη μετά την εφαρμογή του νόμου 4308/2014).
Με βάση τα δεδομένα αυτά, η ανώνυμη εταιρεία θεωρείται «πολύ μικρή» για τις χρήσεις 20Χ1 έως 20Χ3. Η νέα εταιρεία (ομόρρυθμη) το έτος 20Χ4 θεωρείται «μικρή» διότι δεν έχει κατέλθει κάτω από το όριο του κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες χρήσεις, και θα συνεχίσει να χρησιμοποιεί διπλογραφικό λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με το άρθρο 3 του παρόντος νόμου. Ωστόσο, στη χρήση 20Χ5 θα θεωρηθεί πολύ μικρή, και θα δικαιούται να τηρήσει απλογραφικό λογιστικό σύστημα. Διαφοροποιώντας ελαφρώς το παράδειγμα, εάν ο κύκλος εργασιών για το 20Χ2 ήταν κάτω του ορίου 1.500.000 ευρώ, η νέα οντότητα το έτος 20Χ4 θα ήταν πολύ μικρή και συνεπώς θα μπορούσε να τηρήσει απλογραφικό σύστημα.
Άρθρα 3 Λογιστικό σύστημα και βασικά λογιστικά αρχεία Παράγραφος 1 (περί λογιστικού συστήματος και λογιστικών αρχείων)
3.1.1 Το λογιστικό σύστημα μιας οντότητας περιλαμβάνει τα διάφορα λογιστικά αρχεία αλλά και τις διαδικασίες και μεθόδους για την καταχώρηση των σχετικών συναλλαγών και γεγονότων, καθώς και για την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Τα λογιστικά αρχεία περιλαμβάνουν τόσο τα τηρούμενα «λογιστικά αρχεία (βιβλία)» όσο και τα «λογιστικά στοιχεία» (παραστατικά). Σημειώνεται ότι όπου σε άλλους νόμους γίνεται χρήση του όρου «Βιβλία και στοιχεία» ο όρος αυτός αναφέρεται στα λογιστικά αρχεία (λογιστικά βιβλία και λογιστικά στοιχεία) του παρόντος νόμου.
3.1.2 Τα λογιστικά αρχεία είναι τα ηλεκτρονικά ή φυσικά μέσα, στα οποία περιέχονται πληροφορίες αναγκαίες για την κατάρτιση και τον έλεγχο των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Τα λογιστικά αρχεία περιλαμβάνουν βάσεις πρωτογενών πληροφοριακών δεδομένων, παραστατικά των συναλλαγών και γεγονότων (λογιστικά στοιχεία), και άλλα λογιστικά αρχεία (λογιστικά βιβλία) στα οποία καταχωρούνται δεδομένα των συναλλαγών και γεγονότων. Ενδεικτικά παραδείγματα λογιστικών αρχείων είναι:
α) οι βάσεις δεδομένων ενός συστήματος πληροφορικής και οι αναλυτικές και συγκεντρωτικές αναφορές που παράγει, όπως τα κλασικά λογιστικά βιβλία (ημερολόγια, αναλυτικά και συγκεντρωτικά καθολικά και αναλυτικές απογραφές περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων),
β) οι τεχνικές προδιαγραφές που χρησιμοποιεί μια βιοτεχνική ή βιομηχανική επιχείρηση για την παραγωγή των προϊόντων και των υπηρεσιών της,
γ) αρχεία στα οποία παρακολουθούνται τα αποθέματα και οι κινήσεις τους κατά ποσότητα ή και αξία,
δ) τα κοστολογικά δεδομένα μιας περιόδου στα οποία αποτυπώνεται η συγκέντρωση του κόστους και η κατανομή της στους τελικούς φορείς (προϊόντα και υπηρεσίες),
ε) αναλυτικά υπολογιστικά φύλλα σε οποιαδήποτε μορφή, στα οποία γίνεται επεξεργασία δεδομένων για παραγωγή στοιχείων προς αυτούσια χρήση ή περαιτέρω επεξεργασία,
στ) μισθοδοτικές καταστάσεις και λοιπά στοιχεία που απαιτούνται για τη σύνταξή τους, όπως παρουσιολόγια και πίνακες εγκεκριμένων μισθών και παροχών,
ζ) τα παντός είδους τηρούμενα πρακτικά των διαφόρων οργάνων διοίκησης της οντότητας,
η) τα στοιχεία (παραστατικά) που εκδίδει μια οντότητα τα οποία συνοδεύουν τη διακίνηση των αποθεμάτων της,
θ) τα τιμολόγια και οι αποδείξεις λιανικής πώλησης που εκδίδει η οντότητα, ή τρίτος για λογαριασμό της, για την πώληση αγαθών και υπηρεσιών,
ι) τα στοιχεία που εκδίδονται για την πληρωμή ή την είσπραξη χρημάτων και χρεογράφων,
ια) τα στοιχεία (παραστατικά) που λαμβάνει η οντότητα από τρίτους στα πλαίσια της λειτουργίας της, όπως στοιχεία διακίνησης αγαθών, τιμολόγια αγοράς, στοιχεία πληρωμών και εισπράξεων και αντίγραφα κίνησης λογαριασμών,
ιβ) οι παντός είδους συμβάσεις στις οποίες υπεισέρχεται η οντότητα στα πλαίσια της λειτουργίας της,
ιγ) τα παντός είδους έγγραφα για την επικοινωνία με το προσωπικό της και τους τρίτους, περιλαμβανομένων των φορολογικών ασφαλιστικών και λοιπών εποπτικών και ρυθμιστικών αρχών,
ιδ) έγγραφα συντασσόμενα για κάλυψη υποχρεώσεων που προκύπτουν από τη φορολογική (π.χ. δηλώσεις Φ.Π.Α) ή άλλη νομοθεσία.
3.1.3 Τα λογιστικά βιβλία, άλλα πρωτογενή ή δευτερογενή αρχεία και παραστατικά, όπου συντρέχει περίπτωση, υποστηρίζουν τις συντασσόμενες λογιστικές καταστάσεις.
Παράγραφος 3
3.3.1 Εισάγεται η αρχή ότι το λογιστικό σύστημα (μέθοδοι, διαδικασίες και λογιστικά αρχεία) προσαρμόζονται ανάλογα με το μέγεθος και τη φύση (συμπεριλαμβανομένης της πολυπλοκότητας) της οντότητας.
Παράγραφος 4
3.4.1 Στα λογιστικά αρχεία καταχωρείται κάθε συναλλαγή και γεγονός της οντότητας, ανεξάρτητα από την αξία. Δηλαδή, η έννοια του σημαντικού μεγέθους δεν έχει εφαρμογή στην καταχώρηση των επιπτώσεων των συναλλαγών και των γεγονότων. Συνεπώς, η οντότητα πρέπει να καταχωρεί στο λογιστικό της σύστημα τις επιπτώσεις όλων των συναλλαγών και όλων των γεγονότων και δεν δύναται να επικαλείται το ασήμαντο ποσό αυτών για να αιτιολογήσει μη καταχώρηση.
Παράγραφος 5
3.5.1 Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τόσο τη λογιστική αξία όσο και τη φορολογική βάση, εφόσον διαφέρουν, των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση. Η υποχρέωση αυτή είναι αυτονόητη προϋπόθεση για την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων της οντότητας. Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων.
3.5.2 Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές. Προσωρινή διαφορά βάσει του ορισμού του Παραρτήματος Α είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας και της φορολογικής βάσης ενός στοιχείου, όταν η διαφορά αυτή αναστρέφεται στο μέλλον. Για παράδειγμα, όταν ένα έξοδο ποσού 100 αναγνωρίζεται λογιστικά στη χρήση 20Χ4 αλλά θα εκπεστεί για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στη χρήση 20Χ5, το λογιστικό αποτέλεσμα της χρήσεως 20Χ4 είναι μικρότερο κατά 100 από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στη χρήση 20Χ5 θα συμβεί το αντίστροφο. Τέτοια περίπτωση προκύπτει, για παράδειγμα, από τη χρήση διαφορετικών συντελεστών απόσβεσης για λογιστικούς και φορολογικούς σκοπούς ή από την αναγνώριση, στη διάρκεια του εργασιακού βίου των εργαζομένων, εξόδων για παροχές προς αυτούς μετά την αφυπηρέτηση. Τα ποσά αυτά αντιστρέφονται μέχρι την τελική εκκαθάριση των σχετικών στοιχείων. Για παράδειγμα, στην περίπτωση ενός παγίου η αντιστροφή των διαφορών των αποσβέσεων θα γίνει είτε με μέσω αντίθετων διαφορών αποσβέσεων σε μελλοντικές περιόδους (μικρότερες / μεγαλύτερες, αντίστοιχα, φορολογικές από λογιστικές) είτε μέσω του αποτελέσματος (κέρδους ή ζημίας) που θα προκύψει κατά την απόσυρση του παγίου. Στην περίπτωση προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την αφυπηρέτηση, η αντιστροφή θα γίνει κατά την καταβολή τους, χρόνος στον οποίο αυτές αναγνωρίζονται φορολογικά.
3.5.3 Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται. Για παράδειγμα εάν στη χρήση 20Χ4 η επιχείρηση κατέβαλε για προσαυξήσεις φόρων και πρόστιμα το ποσό των 200 ευρώ, ποσό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά, το λογιστικό αποτέλεσμα θα εμφανίζεται ισόποσα μειωμένο έναντι του φορολογικού, χωρίς η διαφορά αυτή να αντιστραφεί στο μέλλον.
Παράδειγμα 3.5.1:Λογιστική και φορολογική βάση – δεδομένα μόνο για έσοδα και έξοδα περιόδου
Δίνονται τα παρακάτω δεδομένα από το ισοζύγιο της οντότητας (επιχείρηση) ΑΛΦΑ για το έτος 20Χ5.
Πίνακας 3.1: Δεδομένα ισοζυγίου εσόδων και εξόδων της ΑΛΦΑ, 20Χ5
Επιπλέον δίνονται οι παρακάτω πρόσθετες πληροφορίες:
1. Το ποσό των φορολογικά αναγνωριζόμενων αποσβέσεων χρήσης ανήλθε σε 1.400.
2. Οι προβλέψεις (έξοδο) αποζημίωσης προσωπικού και η απομείωση παγίων δεν εκπίπτουν για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στο έτος που αναγνωρίζονται λογιστικά.
3. Τα πρόστιμα δεν αναγνωρίζονται φορολογικά αλλά συνιστούν μόνιμη διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης (δεν αντιστρέφονται).
4. Η αναστροφή απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων (κέρδος) δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος, συνιστώντας προσωρινή διαφορά λογιστικής-φορολογικής βάσης.
5. Για τα λοιπά έξοδα και ζημιές και τα λοιπά έσοδα και κέρδη δεν υπάρχουν διαφορές μεταξύ λογιστικής και η φορολογικής βάσης (δεν υπάρχουν «λογιστικές διαφορές»).
6. Ο φορολογικός συντελεστής είναι 26%
Με βάση τα παραπάνω:
α) Να καταρτιστεί πίνακας με τη λογιστική και φορολογική βάση των στοιχείων εσόδων και εξόδων της περιόδου.
β) Να υπολογιστεί το ποσό των φορολογητέων κερδών, του φόρου εισοδήματος και των καθαρών λογιστικών κερδών της περιόδου.
γ) Να καταρτιστεί πίνακας με τις διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, ταξινομημένες σε μόνιμες και προσωρινές.
Είναι προφανές ότι η οντότητα οφείλει να είναι σε θέση να τεκμηριώσει αναλυτικά, από τις εγγραφές στα βιβλία της και τα σχετικά παραστατικά, τα ποσά των διαφορών της φορολογικής από τη λογιστική βάση του ανωτέρω πίνακα, και να θέτει την τεκμηρίωση αυτή στη διάθεση του ελέγχου.
Η υποχρέωση για παρακολούθηση της φορολογικής βάσης δεν αφορά μόνο έσοδα και έξοδα αλλά και στοιχεία του ισολογισμού. Μάλιστα, μεταβολές στοιχείων του ισολογισμού μπορεί να επηρεάζουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος, είτε οι μεταβολές αυτές συσχετίζονται με έσοδα / έξοδα είτε όχι (π.χ. διακανονισμός του σχετικού στοιχείου του ισολογισμού όπως καταβολή αποζημίωσης προσωπικού από δημιουργημένη πρόβλεψη).
Σημαντικό είναι επίσης η οντότητα να παρακολουθεί τη φορολογική βάση της καθαρής της θέσης, και ιδίως των «κερδών εις νέο» για να γνωρίζει τα ποσά για τα οποία υπάρχει υποχρέωση καταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διανομής.
Για πιο ολοκληρωμένη παρουσίαση του θέματος παρατίθεται το επόμενο παράδειγμα, το οποίο αναφέρεται ειδικά σε οντότητες που επιλέγουν να χρησιμοποιούν εύλογες αξίες.
Παράδειγμα 3.5.2. Λογιστική και φορολογική βάση – διαφορές από μεταβολές λογ/μών ισολογισμού
Για την επιχείρηση ΒΗΤΑ δίνονται οι εξής πληροφορίες για τη χρήση 20Χ5.
1. Τα πάγια αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 8% και φορολογικό 10%.
2. Τα άυλα αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 15% και φορολογικό 10%.
3. Τα διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία επιμετρώνται στην εύλογη αξία με αναγνώριση των διαφορών σε αποθεματικό της καθαρής θέσης, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.
4. Η αξία των αποθεμάτων δεν διαφέρει λογιστικά και φορολογικά.
5. Οι απαιτήσεις υπόκεινται σε απομείωση λόγω επισφάλειας για λογιστικούς σκοπούς, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.
6. Το εμπορικό χαρτοφυλάκιο (χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία) αποτιμάται σε εύλογες αξίες και οι μεταβολές καταχωρούνται στα αποτελέσματα, ενώ φορολογικά οι διαφορές αυτές δεν αναγνωρίζονται (το εμπορικό χαρτοφυλάκιο φορολογικά παρακολουθείται στο κόστος κτήσης).
7. Οι προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λογίζονται με την αρχή του δουλευμένου σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα ενώ οι πληρωμές μειώνουν την αξία τους. Σημείωση: από φορολογικής απόψεως δεν αναγνωρίζονται οι προβλέψεις κατά το σχηματισμό τους αλλά αναγνωρίζονται (εκπίπτουν) οι καταβολές για τον προσδιορισμό του φόρου εισοδήματος.
8. Δεν έγινε διανομή κερδών στη διάρκεια της χρήσης.
Για τη ΒΗΤΑ δίνεται επίσης η λογιστική και φορολογική βάση των χρηματ/κών της καταστάσεων:
Πίνακας 3.4: Ισολογισμός λογιστικής και φορολογικής βάσης, ΒΗΤΑ 2015
Για τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος λαμβάνονται υπόψη μόνο οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης της Κατάστασης αποτελεσμάτων. Οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης λογαριασμών του ισολογισμού θα επηρεάσουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος σε μελλοντικές περιόδους.
Η φορολογική βάση των «Αποτελεσμάτων εις νέο» του έτους 20Χ5 προκύπτει εάν στο ποσό του αντίστοιχου κονδυλίου του 20Χ4 προστεθούν για τη χρήση 20Χ5: α) το φορολογικό αποτέλεσμα μετά από φόρους (ποσού 37), και β) οι μόνιμες φορολογικές διαφορές (ποσού -30).
Για την κατανόηση του θέματος αυτού σημειώνεται ότι τα ποσά των μόνιμων διαφορών της χρήσης 20Χ5 έχουν αφαιρεθεί από το λογιστικό αποτέλεσμα, καθώς αντιπροσωπεύουν έξοδα που έχουν μειώσει το ενεργητικό (το ταμείο, υποθέτοντας εξόφληση) και την καθαρή θέση (Κέρδη εις νέο). Ωστόσο, τα ποσά αυτά δεν έχουν μειώσει τη φορολογική καθαρή θέση αφού προστέθηκαν για να υπολογιστούν τα φορολογητέα κέρδη και ο φόρος εισοδήματος. Συνεπώς, πρέπει να αφαιρεθούν.
Τέλος, σημειώνεται ότι η φορολογική βάση των κερδών εις νέο αντιπροσωπεύει το ποσό που έχει ήδη υποβληθεί σε φόρο εισοδήματος, και συνεπώς είναι σημαντική πληροφορία για τη διανομή κερδών.
Παράδειγμα 3.5.3. Λογιστική και φορολογική βάση – Πώληση παγίου με διαφορετικές λογιστικές και φορολογικές αποσβέσεις
Κατά την 31 Δεκεμβρίου 20Χ4 η επιχείρηση ΓΑΜΑ είχε στην κατοχή της πάγιο με τα εξής δεδομένα:
Το πάγιο αυτό πωλήθηκε στις 2 Ιανουαρίου 20Χ5 αντί 550.
Ζητείται
Να υπολογιστεί η λογιστική και η φορολογική βάση της συναλλαγής(κέρδος ή ζημία)για τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της ΓΑΜΑ της χρήσης 20Χ5.
Λύση Λογιστική βάση Φορολογική βάση Αξία κτήσης 1.300 1.300 Σωρευμένες αποσβέσεις 800 600 Αναπόσβεστη αξία 500 700 Τιμή πώλησης 550 550 Κέρδος/Ζημιά – λογιστική / φορολογική βάση 50 -150
Δηλαδή, από την πώληση προκύπτει λογιστικό κέρδος 50 και φορολογική ζημιά 150 (είχαν γίνει περισσότερες λογιστικές αποσβέσεις από ότι φορολογικές κατά 200). Ως εκ τούτου, η διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης είναι -150-50=200. Επομένως, από το λογιστικό αποτέλεσμα (που περιλαμβάνει κέρδος 50) θα αφαιρεθεί το ποσό της διαφοράς των 200 για να υπολογιστεί το φορολογητέο αποτέλεσμα της χρήσης.
Παράγραφος 8
3.8.1 Η διάταξη ορίζει ότι το σχέδιο των λογαριασμών του παραρτήματος Γ είναι υποχρεωτικό σε ό,τι αφορά την ονοματολογία, το βαθμό ανάλυσης και συγκέντρωσης των λογαριασμών (ανάλυση – ταξινόμηση σε πρωτοβάθμιους, δευτεροβάθμιους, κλπ), καθώς και το περιεχόμενό τους, όπως αυτά καθορίζονται από τις διατάξεις του παρόντος νόμου. Συνεπώς, και σύμφωνα με τις επικρατούσες διεθνείς πρακτικές, δεν είναι υποχρεωτική η χρήση των κωδικών του προτεινόμενου σχεδίου λογαριασμών.
Παράγραφος 9
3.9.1 Οι οντότητες, με επιλογή τους, μπορούν να συνεχίσουν να χρησιμοποιούν το υπάρχον σχέδιο λογαριασμών που είναι σε ισχύ κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014, δηλαδή το σχέδιο λογαριασμών του Π.Δ. 1123/1980 ή του Π.Δ. 148/1984 περί εφαρμογής του Κλαδικού Λογιστικού Σχεδίου Ασφαλιστικών Επιχειρήσεων ή του Π.Δ. 384/1992 περί εφαρμογής
Κλαδικού Λογιστικού Σχεδίου Τραπεζών, κατά περίπτωση. Οίκοθεν νοείται ότι οι οντότητες οφείλουν να προβαίνουν στις απαραίτητες προσαρμογές και προσθήκες στο σχέδιο λογαριασμών που τηρούν για την κάλυψη των απαιτήσεων του παρόντος νόμου και των πληροφοριακών τους αναγκών.
Παράγραφος 10
3.10.1 Η παράγραφος αυτή περιγράφει το διπλογραφικό λογιστικό σύστημα για οντότητες που συντάσσουν, προαιρετικά ή υποχρεωτικά, ισολογισμό. Το σύστημα αυτό πρέπει να παρακολουθεί στα τηρούμενα αρχεία αναλυτικά κάθε συναλλαγή και γεγονός που έχει επίπτωση στα στοιχεία του ισολογισμού (περιουσιακά στοιχεία, υποχρεώσεις και στα στοιχεία της καθαρής θέσης), καθώς και στα στοιχεία της κατάστασης των αποτελεσμάτων (έσοδα, κέρδη, έξοδα και ζημίες).
Ενδεικτικά, διπλογραφικό λογιστικό σύστημα εφαρμόζουν:
α) ΑΕ, ΕΠΕ, ΙΚΕ και οι Ετερόρρυθμες κατά μετοχές εταιρείες,
β) ΟΕ και ΕΕ των οποίων όλα τα άμεσα ή έμμεσα μέλη είναι είτε οντότητες της περ. α’ της παρ. 2 του άρθρου 1, είτε άλλες οντότητες συγκρίσιμου νομικού τύπου με τις οντότητες της περίπτωσης αυτής, δηλαδή έχουν περιορισμένη ευθύνη,
γ) Οι οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014, δηλαδή οι ΟΕ, ΕΕ, οι ατομικές επιχειρήσεις, οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, οι κοινωνίες αστικού δικαίου, οι δικηγορικές εταιρίες, οι κοινοπραξίες κ.λπ. με κύκλο εργασιών μεγαλύτερο από 1.500.000 ευρώ,
δ) Τα μη κερδοσκοπικά Ν.Π.Ι.Δ. (σωματεία, σύλλογοι, ενώσεις προσώπων κ.λπ.,) εφόσον αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, με κύκλο εργασιών μεγαλύτερο από 1.500.000 ευρώ (οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014),
ε) Ο πρατηριούχος υγρών καυσίμων και ο πωλητής πετρελαίου θέρμανσης (οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014, δηλαδή ΟΕ, ΕΕ, ατομική επιχείρηση) με κύκλο εργασιών μεγαλύτερο από 8.000.000 ευρώ,
στ) Κερδοσκοπικές ή μη οντότητες που ανήκουν στο Δημόσιο ή ελέγχονται από αυτό ή τελούν υπό την εποπτεία αυτού (Δημόσιο, Ν.Π.Δ.Δ.), οι οποίες δεν εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του Ν. 4270/2014 (Λογιστικό Σχέδιο Γενικής Κυβέρνησης),
ζ) Οι συνεταιρισμοί και κάθε οντότητα που υποχρεούνται σε σύνταξη ισολογισμού από άλλη νομοθεσία.
Παράγραφος 11
3.11.1 Η διάταξη ορίζει ότι η πολύ μικρή οντότητα (καθαρός κύκλος εργασιών μέχρι 1.500.000 ευρώ) της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ), η οποία σύμφωνα με το νόμο επιλέγει να συντάξει μόνο (συνοπτική) Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6, δύναται να μην παρακολουθεί (απαλλαγή) τα στοιχεία ισολογισμού και μεταβολές αυτών (όπως αναφέρεται στην παράγραφο 2 του παρόντος άρθρου), αλλά μόνο τα στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων που περιγράφονται στην παράγραφο 1 του παρόντος άρθρου. Την ίδια δυνατότητα έχει και η οντότητα της παραγράφου 11 του άρθρου 30 (πρατήρια καυσίμων και πωλητές πετρελαίου θέρμανσης με καθαρό κύκλο εργασιών μέχρι 8.000.000 ευρώ). Σημειώνεται ότι οι οντότητες αυτές υπόκεινται στις ρυθμίσεις του άρθρου 4 του παρόντος νόμου και έχουν υποχρέωση τήρησης ορισμένων αρχείων, από τα αναφερόμενα σε εκείνο το άρθρο.
Παράγραφος 12
3.12.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα στην οντότητα που, σύμφωνα με το νόμο αυτό, έχει το δικαίωμα να συντάσσει μόνο Κατάσταση αποτελεσμάτων απαλλασσόμενη από την υποχρέωση σύνταξης και Ισολογισμού (δηλαδή η οντότητα της παραγράφου 11), να χρησιμοποιεί ένα κατάλληλο απλογραφικό λογιστικό σύστημα για να παρακολουθεί τα στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων (βιβλία εσόδων-εξόδων). Σημειώνεται ότι η οντότητα αυτή δύνανται να χρησιμοποιεί προαιρετικά ένα διπλογραφικό σύστημα, αντί απλογραφικού, χωρίς ωστόσο εκ του λόγου αυτού (προαιρετική χρήση διπλογραφικού συστήματος) να υποχρεούται να συντάσσει και ισολογισμό (συντάσσει μόνο κατάσταση αποτελεσμάτων).
3.12.2 Εξυπακούεται ότι η καταχώρηση των συναλλαγών και γεγονότων στο απλογραφικό σύστημα γίνεται κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 5, με τάξη, πληρότητα και ορθότητα. Ιδιαίτερα, καταχωρείται η ημερομηνία έκδοσης ή λήψης του σχετικού παραστατικού της συναλλαγής ή του γεγονότος, με σύστημα που διασφαλίζει τη μοναδική σύνδεση, προς κάθε κατεύθυνση, μεταξύ συναλλαγής/γεγονότος – παραστατικού – εγγραφής (καταχώρηση).
3.12.3 Όπου άλλοι νόμοι χρησιμοποιούν τους όρους «Απλοποιημένα Λογιστικά Πρότυπα» ή
«Βιβλία Εσόδων-Εξόδων» ή «Βιβλία Β’ Κατηγορίας» ή «Απλογραφικά βιβλία», είναι προφανές ότι αναφέρονται στο απλογραφικό λογιστικό σύστημα της παραγράφου 12 του άρθρου 3.
3.12.4 Η διάκριση των διαφόρων εσόδων σε κατηγορίες (υποπαράγραφος 12α), είναι σημαντική ως πληροφορία της διοίκησης αλλά εξυπηρετεί και ελεγκτικούς σκοπούς. Η ομαδοποίηση των πωλήσεων δύναται να γίνεται και από το πληροφοριακό σύστημα της επιχείρησης, ή με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο, χωρίς να απαιτείται ιδιαίτερη καταχώρηση, ανά παραστατικό και ανά κατηγορία εσόδου. Σημειώνεται ότι σε κάθε περίπτωση το λογιστικό σύστημα της οντότητας πρέπει να καλύπτει τις απαιτήσεις της νομοθεσίας περί Φ.Π.Α ή άλλης νομοθεσίας.
3.12.5 Οίκοθεν νοείται ότι καταχωρούνται αφαιρετικά των εσόδων τα σχετικά μειωτικά στοιχεία αυτών (εκπτώσεις, επιστροφές, κλπ).
3.12.6 Συνήθεις κατηγορίες κερδών είναι τα κέρδη από πώληση ενσώματων ή άυλων παγίων στοιχείων ή χρηματοοικονομικών στοιχείων, συναλλαγματικές διαφορές, κλπ.
3.12.7 Συνήθεις κατηγορίες ζημιών είναι οι ζημιές από πώληση ή καταστροφή ή απομείωση ενσώματων ή άυλων παγίων στοιχείων, ή από πώληση ή απομείωση χρηματοοικονομικών στοιχείων, συναλλαγματικές διαφορές, κλπ.
3.12.8 Τα κονδύλια του στοιχείου (στ) αναφέρονται στα προς απόδοση (όπου συντρέχει περίπτωση) ποσά (π.χ. Φ.Π.Α, δημοτικοί φόροι, διάφορα τέλη, κλπ.). Σημειώνεται ότι τα σχετικά ποσά δύναται να προκύπτουν συγκεντρωτικά, ως ποσοστό της βάσης υπολογισμού τους (π.χ. ως ποσοστό επί των πωλήσεων) με μία εγγραφή για την περίοδο που αφορούν.
3.12.9 Συνοπτικά, απλογραφικό λογιστικό σύστημα εφαρμόζουν οι πολύ μικρές οντότητες της παρ. 2γ του άρθρου 1 που δεν συντάσσουν ισολογισμό. Ενδεικτικά:
α) Οι ομόρρυθμες εταιρείες, οι ετερόρρυθμες εταιρείες, οι ατομικές επιχειρήσεις, οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, οι κοινωνίες αστικού δικαίου, οι δικηγορικές εταιρίες, οι κοινοπραξίες, καθώς και οποιαδήποτε άλλη οντότητα του ιδιωτικού τομέα, που αποκτά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, με κύκλο εργασιών μέχρι και 1.500.000 ευρώ (οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014).
β) Ο πωλητής (εμπορία) υγρών καυσίμων (ΟΕ, ΕΕ, ατομική επιχείρηση) με κύκλο εργασιών μέχρι και 8.000.000 ευρώ. Διευκρινίζεται ότι η εμπορία υγραερίου εμπίπτει στη δραστηριότητα των πρατηρίων υγρών καυσίμων, δεδομένου ότι το υγραέριο διατίθεται ως καύσιμο από τα εν λόγω πρατήρια με τον ίδιο τρόπο όπως η βενζίνη και το πετρέλαιο κίνησης. Συνεπώς, συνυπολογίζονται στο όριο των 8.000.000 ευρώ από πωλήσεις υγρών καυσίμων (κίνησης – θέρμανσης) και οι πωλήσεις υγραερίου. Διευκρινίζεται επίσης ότι τα προαναφερόμενα όρια ισχύουν γενικά για την οντότητα, συνεπώς, όποιος διατηρεί και άλλο κλάδο πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, δηλαδή ασκεί και άλλες δραστηριότητες, για την ένταξη σε κατηγορία βιβλίων λαμβάνεται το σύνολο του κύκλου εργασιών από όλες τις δραστηριότητες.
γ) Τα μη κερδοσκοπικά Ν.Π.Ι.Δ. (σωματεία, σύλλογοι, ενώσεις προσώπων κ.λπ.), εφόσον αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, με κύκλο εργασιών μέχρι και 1.500.000 ευρώ.
δ) Ειδικώς, οι παρακάτω οντότητες οι οποίες σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 13 του άρθρου 30 του παρόντος νόμου συντάσσουν μόνο συνοπτική κατάσταση αποτελεσμάτων, ανεξαρτήτως μεγέθους:
δ1) Οι αλλοδαπές επιχειρήσεις που εγκαθίστανται στην Ελλάδα με βάση του νόμους 89/1967 (ΦΕΚ Α’ 132) και 378/1968 (ΦΕΚ Α’ 82), όπως επίσης και κάθε επιχείρηση που έχει υπαχθεί στους ίδιους νόμους. Οίκοθεν νοείται ότι οποιαδήποτε αναφορά στον Α.Ν. 89/1967 καταλαμβάνει και το Ν. 27/1975 (ΦΕΚ
Α 77), όπως άλλωστε προκύπτει και από τη διάταξη του άρθρου 34 του Ν. 3427/2005 (ΦΕΚ Α 312).
δ2) Τα υποκαταστήματα των αλλοδαπών αεροπορικών επιχειρήσεων που λειτουργούν στην Ελλάδα, εφόσον, σύμφωνα με την ισχύουσα φορολογική νομοθεσία, απαλλάσσονται από φόρο εισοδήματος.
δ3) Ο εκμεταλλευτής πλοίου δεύτερης κατηγορίας του άρθρου 3 του Ν. 27/1975.
3.12.10 Σημειώνεται ότι οι ατομικές επιχειρήσεις, οι οποίες με τις διατάξεις του Κ.Φ.Α.Σ. απαλλάσσονταν από τη τήρηση βιβλίων και την έκδοση στοιχείων λιανικής λόγω ύψους ακαθαρίστων εσόδων της προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου (όριο 5.000 ευρώ), εφεξής απαλλάσσονται μόνο από την τήρηση λογιστικών βιβλίων, σύμφωνα με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων. Οι οντότητες αυτές υποχρεούνται, για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος, σε έκδοση στοιχείων λιανικής, χωρίς ωστόσο να απαιτείται η χρήση φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού.
Λοιπές επεξηγήσεις
3.1 Από τις διατάξεις του παρόντος νόμου δεν προκύπτει υποχρέωση τήρησης ιδιαίτερων λογιστικών αρχείων για τα υποκαταστήματα. Η λογιστική παρακολούθηση των υποκαταστημάτων μπορεί να διενεργείται από το λογιστικό σύστημα της οντότητας σύμφωνα με τις καθιερωμένες λογιστικές πρακτικές.
3.2 Δαπάνες που πραγματοποιούνται από ιδρυτή οντότητας πριν από τη σύστασή της στο όνομά του αλλά ρητά και τεκμηριωμένα για λογαριασμό της, μεταφέρονται στα αρχεία της οντότητας μετά τη σύστασή της.
3.3 Επί προαιρετικής ένταξης στο διπλογραφικό σύστημα, η οντότητα δύναται να επανέλθει στο απλογραφικό οποτεδήποτε και χωρίς κανένα περιορισμό. Ωστόσο, διευκρινίζεται ότι δεν επιτρέπεται η αλλαγή λογιστικού συστήματος στη διάρκεια μιας ετήσιας (διαχειριστικής) περιόδου (φορολογικό έτος).
3.4 Η τήρηση τόσο του απλογραφικού όσο και του διπλογραφικού συστήματος γίνεται σε κάθε περίπτωση σύμφωνα με τη θεμελιώδη αρχή του δεδουλευμένου (accrual assumption) κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 17 του παρόντος νόμου. Δηλαδή,
αναγνωρίζονται και καταχωρούνται οι επιπτώσεις των συναλλαγών και γεγονότων όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά.
Άρθρα 4 Άλλα λογιστικά αρχεία
Παράγραφος 4
4.1 Στα αρχεία που αναφέρονται στο άρθρο αυτό καταγράφονται αναλυτικά τα στοιχεία ισολογισμού, με ημερομηνία αναφοράς την ημερομηνία τέλους της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία του ισολογισμού).
Παράγραφος 4
4.4.1 Καθιερώνεται η δυνατότητα προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων με αξιόπιστες και τεκμηριωμένες έμμεσες τεχνικές. Τεκμηριωμένες είναι οι τεχνικές που είναι γενικά αποδεκτές στην διεθνή πρακτική. Στόχος της διάταξης είναι η επίτευξη εύλογης διασφάλισης αναφορικά με την προσδιοριζόμενη ποσότητα αποθεμάτων κατ’ είδος κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, λαμβάνοντας υπόψη τις δυσχέρειες και το κόστος ακριβούς καταμέτρησης. Δηλαδή επιδιώκεται η αξιοπιστία της μέτρησης της ποσότητας και ταυτόχρονα ο περιορισμός του κόστους και η υπέρβαση δυσχερειών.
4.4.2 Μια σημαντική παράμετρος που επηρεάζει την κρίση περί αξιοπιστίας των έμμεσων τεχνικών προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων είναι το είδος των δικλίδων που χρησιμοποιεί η οντότητα για να παρακολουθεί και να ελέγχει τα παραλαμβανόμενα και αποστελλόμενα αποθέματα, σύμφωνα με την παράγραφο 8 του άρθρου 5. Παράδειγμα τέτοιας δικλίδας είναι η τήρηση, κατ’ επιλογή της οντότητας, αναλυτικού αρχείου ποσοτικής διακίνησης για εισερχόμενα ή / και αποστελλόμενα ή πωλούμενα αγαθά. Στην κρίση για την απαιτούμενη αξιοπιστία των έμμεσων τεχνικών λαμβάνεται υπόψη το κατά πόσο οι τεχνικές είναι καθιερωμένες στη διεθνή πρακτική. Σε κάθε περίπτωση, λαμβάνεται υπόψη η ιδιαίτερη φύση των αποθεμάτων (π.χ. καύσιμα, ζώντα ψάρια, ορυκτά αποθέματα) για τον προσδιορισμό κατάλληλων έμμεσων τεχνικών προσδιορισμού της ποσότητας αυτών.
4.4.3 Όταν, κατ’ απόλυτη επιλογή της οντότητας, τηρείται ηλεκτρονικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης παραλαμβανόμενων και αποστελλόμενων αγαθών, η διενέργεια φυσικής
καταμέτρησης στο τέλος της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία ισολογισμού) δύναται να αντικαθίσταται από τη λειτουργία αξιόπιστου συστήματος κυλιόμενων απογραφών για διαφορετικές κάθε φορά ομάδες αποθεμάτων στη διάρκεια της περιόδου, ώστε συνολικά να παρέχεται η απαιτούμενη διασφάλιση περί της αξιοπιστίας των ποσοτήτων των αποθεμάτων.
4.4.4 Ορισμένες έμμεσες τεχνικές παρακάμπτουν τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων και προσδιορίζουν κατ’ ευθείαν την αξία του τελικού αποθέματος και του κόστους πωληθέντων, περίπτωση στην οποία δεν απαιτείται ποσοτική καταμέτρηση των αποθεμάτων. Άλλες τεχνικές χρησιμοποιούνται για την εκτίμηση της ποσότητας του τελικού αποθέματος, και ακολουθεί η επιμέτρηση ως ξεχωριστή διαδικασία.
Ενδεικτικά παραδείγματα έμμεσων τεχνικών
Παράδειγμα 4.4.1–Η μέθοδος της λιανικής τιμής (retail method)
Η μέθοδος αυτή προσδιορίζει κατ’ ευθείαν την αξία του τελικού αποθέματος και του κόστους πωληθέντων, χωρίς να προσδιορίζει την ποσότητα του τελικού αποθέματος. Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται, με διάφορες παραλλαγές, από επιχειρήσεις που εμπορεύονται μεγάλες ποσότητες ειδών που πωλούνται λιανικά με σχετικά σταθερά ποσοστά κέρδους επί της τιμής κτήσεως. Η μέθοδος αυτή λειτουργεί σύμφωνα με το κατωτέρω γενικό παράδειγμα:
Κόστος Aξία Λιανικής Αρχικό απόθεμα 100,00 130,00 Αγορές περιόδου 1.230,00 1.586,70 Σύνολο προς πώληση 1.330,00 1.716,70 Πωλήσεις περιόδου (σε τιμές λιανικής) -1.200,00 Απόθεμα τέλους σε τιμές λιανικής 516,70
1. Στο ανωτέρω παράδειγμα, το αρχικό απόθεμα διαφέρει από τις αγορές ως προς τη σύνθεση – ποσοστό μικτού κέρδους.
2. Το ποσό του αρχικού αποθέματος και των αγορών της περιόδου σε αξίες λιανικής έχει προκύψει πολλαπλασιάζοντας το κόστος κτήσης με το ποσοστό μικτού κέρδους.
Παράδειγμα 4.4.2–Χρήση στατιστικών μεθόδων προσδιορισμού της ποσότητας αποθεμάτων
Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται για την μέτρηση της ποσότητας των αποθεμάτων στο τέλος της περιόδου σε περιπτώσεις που η μέθοδος της φυσικής καταμέτρησης είναι πρακτικά αδύνατη, όπως για παράδειγμα η μέτρηση της ποσότητας της ιχθυομάζας των ιχθυοτροφείων. Με βάση την μέθοδο αυτή, η αρχική ποσότητα ιχθύων που τοποθετείται σε έναν κλωβό εκτροφής, μετατρέπεται σε κάθε ημερομηνία που επιδιώκεται απογραφή, σε ποσότητα και ιχθυομάζα, λαμβάνοντας υπόψη διάφορους παράγοντες, όπως τις επικρατούσες περιβαλλοντικές συνθήκες που επηρεάζουν την ανάπτυξη των ιχθύων, τις αναλωθείσες ιχθυοτροφές και τα ποσοστά θνησιμότητας. Τα αποτελέσματα της μεθόδου επαληθεύονται εκ των υστέρων κατά την συλλογή των ιχθύων (εξαλίευση).
Παράδειγμα 4.4.3–Προσεγγιστικές τεχνικές σε παρεμφερή αποθέματα
Σε περίπτωση αποθεμάτων παρεμφερούς είδους, μεγάλου αριθμού και μικρής διαφοράς αξίας ανά τεμάχιο μεταξύ τους, είναι δυνατόν η καταμέτρηση να γίνεται σε γενικές κατηγορίες και με τη χρήση μέσης τιμής, εφόσον δεν υπάρχει σημαντική επίπτωση στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
4.4.5 Οι ρυθμίσεις της παραγράφου 4 του παρόντος άρθρου, όπως και της σχετικής παραγράφου 2 του άρθρου 6, δύναται να εφαρμοστούν και για τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων της 31ης Δεκεμβρίου 2014. Διευκρινίζεται ότι αυτό αφορά μόνο τον προσδιορισμό της ποσότητας και όχι και την επιμέτρηση των αποθεμάτων τέλους της χρήσεως 2014, που θα γίνει με τους ισχύοντες κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014, κανόνες.
Παράγραφος 5
4.5.1 Καθιερώνεται η υποχρέωση της οντότητας για παρακολούθηση κατ’ είδος και ποσότητα, διακεκριμένα κατά αποθηκευτικό χώρο, των αποθεμάτων τρίτων. Η διάταξη αναφέρεται σε εμπορεύσιμα αγαθά, δηλαδή δεν συμπεριλαμβάνει εγγυοδοσίες (επιστρεπτέα είδη συσκευασίας, παλέτες, κενές φιάλες, κλπ.). Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο και να προκύπτει από οποιοδήποτε τηρούμενο αρχείο. Διευκρινίζεται ότι δεν απαιτείται φυσική καταμέτρηση των σχετικών αποθεμάτων. Θεσπίζεται μόνο η υποχρέωση παρακολούθησης αυτών των αποθεμάτων, ώστε η οντότητα να δύναται να τεκμηριώνει τα αποθέματα αυτής της κατηγορίας που βρίσκονται στην κατοχή της (για παράδειγμα, τηρώντας με τάξη και πληρότητα το σύνολο των λαμβανόμενων και εκδιδόμενων παραστατικών διακίνησης ή ενημερώνοντας επιπρόσθετα άλλα αρχεία).
Παράγραφος 10
4.10.1 Δεν απαιτείται η τήρηση ξεχωριστού αρχείου για τις πληροφορίες του άρθρου 4, όταν οι ίδιες πληροφορίες είναι διαθέσιμες από άλλα αρχεία που τηρεί η οντότητα ή από συνδυασμό αρχείων.
Λοιπές επεξηγήσεις
4.01 Σημειώνεται ότι οι οντότητες της περίπτωσης 2(γ) του άρθρου 1 που, σύμφωνα με το νόμο, συντάσσουν μόνο κατάσταση αποτελεσμάτων (απαλλασσόμενες από την υποχρέωση σύνταξης ισολογισμού), δεν έχουν υποχρέωση τήρησης των αρχείων των παραγράφων 6 (Αρχείο λοιπών περιουσιακών στοιχείων), 7 (Αρχείο λογαριασμών καθαρής θέσης) και 8 (Αρχείο λογαριασμών υποχρεώσεων) του παρόντος άρθρου.
5.1.1 Η παράγραφος αυτή αναθέτει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών στη διοίκηση της οντότητας. Κρίσιμης σημασίας είναι το γεγονός ότι το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως προς την αξιοπιστία τους ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά.
5.1.2 Η αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος συναρτάται με την υποχρέωση για εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, καθώς και την εκπλήρωση των απαιτήσεων της φορολογικής νομοθεσίας. Δηλαδή, η αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος και των λογιστικών αρχείων, δεν θίγεται από αποσπασματική εξέταση κάποιων στοιχείων τους, εφόσον από τη συνολική θεώρηση επιτυγχάνονται οι προαναφερθέντες στόχοι.
Παράγραφος 4
5.4.1 Η παράγραφος αυτή απαιτεί την έγκριση και την υπογραφή των χρηματοοικονομικών καταστάσεων κάθε οντότητας υποκείμενης στον παρόντα νόμο, προ της έκδοσής τους, από το αρμόδιο κατά περίπτωση όργανο διοίκησης της οντότητας και τον κατά το νόμο υπεύθυνο λογιστή. Στόχος της διάταξης αυτής είναι η αξιοπιστία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων με την ανάληψη της σχετικής ευθύνης.
Παράγραφος 5
5.5.1 Η παράγραφος αυτή καθιερώνει τη γενική υποχρέωση της οντότητας να τεκμηριώνει επαρκώς με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια) κάθε συναλλαγή ή γεγονός που καταχωρείται στα λογιστικά της αρχεία (βιβλία).
Παράγραφος 7
5.7.1 Η παράγραφος αυτή αναθέτει στην διοίκηση της οντότητας τη θέση σε λειτουργία κατάλληλων δικλίδων αναφορικά με την τεκμηρίωση των συναλλαγών και τη δυνατότητα συσχέτισης των συναλλαγών με τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. Περαιτέρω, η ίδια παράγραφος απαιτεί τη θέση σε λειτουργία δικλίδων με στόχο την εύλογη διασφάλιση της αυθεντικότητας των παραστατικών των συναλλαγών και την ακεραιότητα του περιεχομένου τους, με σκοπό την επιβεβαίωση της προέλευσής τους και την τεκμηρίωση της συναλλαγής.
5.7.2 Με τον όρο «ακεραιότητα του περιεχομένου» νοείται ότι το περιεχόμενο ενός παραστατικού (λογιστικού στοιχείου, π.χ. τιμολογίου) δεν έχει αλλοιωθεί, σε σχέση με ό,τι προδιαγράφει ο παρών νόμος ή με ό,τι καθορίσθηκε από τον εκδότη του εν λόγω παραστατικού. Η προέλευση του παραστατικού αναφέρεται στη διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του παραστατικού ή του προμηθευτή αναλόγως. Πλήρεις ορισμοί αυτών των εννοιών παρατίθενται στο Παράρτημα Α (Γλωσσάριο όρων).
5.7.3 Από τη διάταξη της περίπτωσης (β) της παραγράφου 7 προκύπτει ότι τα διάφορα έσοδα και έξοδα της οντότητας δύνανται να καταχωρούνται στα λογιστικά βιβλία του απλογραφικού λογιστικού συστήματος ή του διπλογραφικού λογιστικού συστήματος (ημερολόγιο, καθολικό) με συγκεντρωτική εγγραφή, εφόσον ανάλυση (απαιτούμενες αναλυτικές πληροφορίες) προκύπτει από άλλα τηρούμενα βοηθητικά αρχεία, καταστάσεις, κλπ. της οντότητας, και με την προϋπόθεση ότι διασφαλίζεται η δυνατότητα διενέργειας οποιουδήποτε ελέγχου με αποτελεσματικό τρόπο.
5.7.4 Ιδιαίτερα, για τις πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 που χρησιμοποιούν απλογραφικό σύστημα, από το συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου αυτού και των διατάξεων του άρθρου 12 προκύπτει ότι για τις λιανικές πωλήσεις με τη χρήση φορολογικών μηχανισμών (παράγραφοι 8 και 9 του άρθρου 12) η σχετική
καταχώρηση στα λογιστικά βιβλία δύναται να διενεργείται με μία εγγραφή κατά περίοδο (τρίμηνο) και το σχετικό ποσό θα προκύπτει ως η διαφορά του σωρευτικού αθροίσματος πωλήσεων του μηχανισμού κατά την έναρξη και τη λήξη της περιόδου (μήνας ή τρίμηνο, κατά περίπτωση).
Παράγραφος 8
5.8.1 Η παράγραφος αυτή θέτει ιδιαίτερους κανόνες για την παρακολούθηση των παραλαμβανόμενων και αποστελλόμενων αποθεμάτων, είτε έχουν τιμολογηθεί είτε όχι. Η έννοια των αποθεμάτων παρατίθεται στο Παράρτημα Α. Η οντότητα απαιτείται να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε στη διάρκεια του χρόνου, τις για οποιοδήποτε σκοπό, διακινήσεις αγαθών, απευθείας ή μέσω τρίτου. Το παραστατικό διακίνησης μπορεί να φέρει οποιονδήποτε κατάλληλο, ενδεικτικό της φύσης του, τίτλο, όπως «Παραστατικό Διακίνησης», «Δελτίο Αποστολής», «Συνοδευτικό Διακίνησης Αποθεμάτων», «Έγγραφο διακίνησης μη τιμολογηθέντων αποθεμάτων» «Συγκεντρωτικό δελτίο διακίνησης», κλπ.
5.8.2 Το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται, σε κατάλληλο χρόνο, για την αποστολή ή την παράδοση ή τη διακίνηση των αποθεμάτων, συνοδεύει τα αποθέματα μέχρι τον τελικό προορισμό τους και διαφυλάσσεται από τους αντισυμβαλλόμενους, πλην των ιδιωτών. Δεν απαιτείται έκδοση παραστατικού διακίνησης εφόσον εκδίδεται άμεσα τιμολόγιο πώλησης που συνοδεύει τα αγαθά κατά τη διακίνησή τους, δηλαδή στην περίπτωση αυτή το τιμολόγιο είναι και έγγραφο διακίνησης. Επί ηλεκτρονικής έκδοσης παραστατικού απαιτείται να υπάρχει πρόσβαση στα δεδομένα του στοιχείου στη διάρκεια της διακίνησης για ελεγκτικούς σκοπούς. Διευκρινίζεται επίσης, ότι το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται ανεξάρτητα από το εάν η διακίνηση διενεργείται με μεταφορικά μέσα του πωλητή ή οποιουδήποτε τρίτου.
5.8.3 Στην ειδική περίπτωση διακίνησης αγαθών και διανομής αγαθών, που η παραδιδόμενη ποσότητα καθορίζεται από τον παραλήπτη μετά την έναρξη της διακίνησης, στο εκδιδόμενο στοιχείο διακίνησης, στη θέση των στοιχείων του αντισυμβαλλόμενου, αναγράφεται η λέξη «Διάφοροι» («Συγκεντρωτικό δελτίο διακίνησης»). Κατά την παράδοση των αποθεμάτων, εκδίδονται για κάθε επιμέρους παράδοση είτε άμεσα τα παραστατικά πώλησης (τιμολόγια, αποδείξεις λιανικών πωλήσεων), είτε παραστατικά
διακίνησης αποθεμάτων είτε τηρείται αρχείο με τις απαιτούμενες πληροφορίες (είδος και ποσότητα) των παραδιδόμενων αγαθών, κατά παραλήπτη. Κατά την επιστροφή των μη παραδοθέντων αποθεμάτων δύναται να εκδίδεται σχετικό παραστατικό στο οποίο αναγράφεται το είδος και η ποσότητα των επιστρεφομένων αποθεμάτων είτε να αναγράφεται το υπόλοιπο της επιστρεφόμενης ποσότητας στο αρχικό παραστατικό, είτε να ενημερώνεται σχετικό αρχείο.
5.8.4 Δεν απαιτείται η έκδοση του παραστατικού διακίνησης στις εξής περιπτώσεις:
α) όταν διακινούνται αποθέματα μεταξύ επαγγελματικών εγκαταστάσεων της ίδιας οντότητας, οι οποίες βρίσκονται στον ίδιο ή σε συνεχόμενο κτιριακό χώρο,
β) όταν η οντότητα χρησιμοποιεί εγκαταστάσεις που βρίσκονται σε παρακείμενα ακίνητα ή σε ακίνητα κείμενα το ένα αντίκρυ του άλλου και είναι ευχερής η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων επί της ποσοτικής διακίνησης των αποθεμάτων της οντότητας,
γ) παράδοσης αγροτικών προϊόντων από παραγωγούς, είτε του ειδικού είτε του κανονικού καθεστώτος Φ.Π.Α., εφόσον το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται από τον παραλήπτη αυτών (οντότητα). Στην περίπτωση αυτή αντίγραφο του παραστατικού διακίνησης παραδίδεται ή αποστέλλεται στον παραγωγό,
δ) ειδικά, για την διακίνηση αγοραζομένου γάλακτος που παραλαμβάνεται από αγρότες-παραγωγούς (κτηνοτρόφοι), ανεξάρτητα εάν οι παραγωγοί αυτοί εντάσσονται στο κανονικό ή ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α., δύναται να εκδίδεται από τις παραλαμβάνουσες οντότητες το παραστατικό διακίνησης, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στις παραγράφους 8 και 9 του άρθρου 5. Εναλλακτικά, η παραλαμβάνουσα οντότητα δύναται να καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο (κατάσταση) με την παραλαβή του γάλακτος, τα στοιχεία των εμπλεκομένων μερών, την ποσότητα και το είδος (ζωϊκή προέλευση) του διακινούμενου γάλακτος, καθώς και την ημερομηνία που γίνεται η διακίνηση. Για τις ανάγκες της οντότητας που παραδίδει το γάλα, δίνεται από την παραλαμβάνουσα οντότητα αντίγραφο της συνταχθείσας κατάστασης ή άλλη δήλωση με ανάλογο περιεχόμενο,
ε) τα οριζόμενα στην παράγραφο (δ) έχουν εφαρμογή και σε ανάλογες περιπτώσεις παραλαβής διαφόρων αποθεμάτων από διαφορετικά πρόσωπα,
στ) για τη διακίνηση ελαιοκάρπου από τους ελαιώνες των παραγωγών-αγροτών προς τα ελαιοτριβεία για έκθλιψη, δεδομένου ότι η μεταφορά ελαιοκάρπου παρουσιάζει ιδιομορφίες (δυσχέρειες στη συγκέντρωση, άγνωστο βάρος, μεταφορά με διάφορα μεταφορικά μέσα κ.λπ.),
ζ) διακίνηση αγαθών από τα φυσικά πρόσωπα που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 39, μεταξύ των οποίων είναι και οι αγρότες του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α., δεδομένου ότι δεν υπόκεινται στις ρυθμίσεις αυτού του νόμου, δεν υποχρεούνται στην παρακολούθηση (διακίνηση, παράδοση, αποστολή) των αποθεμάτων τους,
η) διακίνηση παγίων (υπό την προϋπόθεση ότι δεν διακινούνται με σκοπό την πώληση τους) και διακίνηση ανταλλακτικών παγίων μεταξύ των εγκαταστάσεων της οντότητας, εφόσον δεν αποτελούν γι’ αυτήν αντικείμενο εμπορίας και προορίζονται αποκλειστικά για την αποκατάσταση βλαβών στις εγκαταστάσεις της,
θ) διακίνηση κατεστραμμένων αποθεμάτων με σκοπό την απόρριψη αυτών,
ι) διακίνηση αγαθών που δεν έχουν καμία εμπορευματική αξία για τον αποστολέα, για τον παραλήπτη ή για κάποιον τρίτο, διαζευκτικά ή αθροιστικά και η διάθεσή αυτών αυτούσιων ή μη, δεν επιφέρει κανένα έσοδο. Δεν εκδίδεται δηλαδή, το εν λόγω στοιχείο για τη διακίνηση άχρηστων ή ακατάλληλων εμπορευμάτων, προϊόντων ή υπολειμμάτων (π.χ. περισυλλογή και διακίνηση προς καταστροφή ή ανακύκλωση, ληγμένων φαρμακευτικών προϊόντων, υπό την προϋπόθεση ότι δεν ενσωματώνουν καμία εμπορευματική αξία), σε χώρους απόρριψης (π.χ. χωματερές, κ.λπ.),
ια) για τις διακινήσεις των αποθεμάτων, τα οποία διατίθενται μέσω δικτύου συνεχούς ροής, δηλαδή για τις διακινήσεις φυσικού αερίου, ύδατος, αεριόφωτος, ηλεκτρικού ρεύματος και θερμικής ενέργειας,
ιβ) για τις διακινήσεις βιομηχανικών και βιοτεχνικών ειδών από λιανοπωλητές που διαθέτουν τα εμπορεύματα τους αποκλειστικά σε κινητές λαϊκές αγορές, σε παζάρια και στο πλανόδιο εμπόριο (πλανόδιοι πωλητές – κινητά καταστήματα),
λαμβάνοντας υπόψη τις ιδιαιτερότητες των υπόψη συναλλαγών, υπό την προϋπόθεση ότι φέρουν μαζί τους τα παραστατικά αγορών των αποθεμάτων τους (επισημαίνεται ότι, η απαλλαγή αυτή δεν ισχύει για τις διακινήσεις αγροτικών προϊόντων, προς και από τις λαϊκές αγορές),
ιγ) για τη διακίνηση από τους τεχνικούς των αναγκαίων εργαλείων και μηχανημάτων για την εκτέλεση και διεκπεραίωση των εργασιών τους,
ιδ) για τη διακίνηση εφημερίδων και περιοδικών προς τα ΕΛ.ΤΑ. και τους συνδρομητές από τις επιχειρήσεις έκδοσης ή διακίνησης των ειδών αυτών,
ιε) για τις επαναλαμβανόμενες χονδρικές πωλήσεις φαρμάκων, οπτικών και λοιπών ειδών στο δημόσιο ή σε άλλο ασφαλιστικό ταμείο, όταν τα πωλούμενα είδη παραδίδονται στους ασφαλισμένους,
ιστ) για τη διακίνηση υλικών εκσκαφής (μπάζα) είτε αυτά διακινούνται με ιδιόκτητα φορτηγά ή οχήματα τρίτου, καθόσον τα είδη αυτά δεν συμπληρώνουν τα εννοιολογικά χαρακτηριστικά των αποθεμάτων,
ιζ) για τη διακίνηση (α) αυτούσιων λατομικών προϊόντων (άμμου, σκύρου κ.λπ.) από κατασκευαστικές οντότητες, τα οποία παράγονται από τις ίδιες οντότητες για τα έργα που εκτελούνται από αυτές, (β) μεταλλεύματος, από εργοτάξιο σε εργοτάξιο και από εργοτάξιο σε χώρους αποθήκευσης, επεξεργασίας και εκφόρτωσης, κατά περίπτωση, που ενεργούνται από μεταλλευτικές οντότητες και (γ) πέτρας, χαλικιού, αργιλοπετρώματος και αργιλοχώματος, από οντότητες παραγωγής αδρανών υλικών, ασβέστη και τσιμέντου, από τους χώρους περισυλλογής ή εξόρυξης στους χώρους επεξεργασίας,
ιη) για τη διακίνηση από τα γραφεία τελετών ειδών που έχουν σχέση με το αντικείμενο των εργασιών των εν λόγω γραφείων με τα ειδικά διασκευασμένα αυτοκίνητά τους,
ιθ) σε περίπτωση μεταφοράς επαγγελματικής εγκατάστασης της οντότητας.
5.8.5 Περιεχόμενο παραστατικού διακίνησης. Στο περιεχόμενο του στοιχείου διακίνησης, αναφέρονται κατ’ ελάχιστο, οι εξής πληροφορίες: α) πλήρης επωνυμία ή το ονοματεπώνυμο, η διεύθυνση και ο Α.Φ.Μ. αποστολέα και παραλήπτη, β) η ποσότητα και το είδος των διακινούμενων αγαθών αναλυτικά και γ) η ημερομηνία που έγινε η διακίνηση. Οίκοθεν νοείται ότι αναγράφεται η διεύθυνση στην οποία παραδίδονται τα αγαθά, εάν διαφέρει από τη διεύθυνση της έδρας του παραλήπτη. Σημειώνεται ότι, δεν υπάρχει η υποχρέωση αναγραφής, μεταξύ άλλων, της ώρας παράδοσης ή αποστολής, του αριθμού κυκλοφορίας του φορτηγού αυτοκινήτου ή του πλωτού μέσου, του τόπου αποστολής και του τόπου προορισμού κ.λπ. χωρίς να συνιστά παράβαση η αναγραφή οποιουδήποτε επιπλέον περιεχομένου. Ωστόσο, η εμπλεκόμενη οντότητα έχει σε κάθε περίπτωση την υποχρέωση να τεκμηριώνει επαρκώς τη διακίνηση των αποθεμάτων της.
5.8.6 Έκδοση σε ηλεκτρονική μορφή Το παραστατικό διακίνησης αποθεμάτων, μπορεί να εκδίδεται σε ηλεκτρονική μορφή, εφόσον με κατάλληλες δικλείδες διασφαλίζεται ότι, ο χρόνος έκδοσης αυτού είναι πριν από την έναρξη της διακίνησης των αποθεμάτων (π.χ. αποστολή δελτίου αποστολής στον παραλήπτη στο σώμα ηλεκτρονικής επιστολής – e-mail). Για την έκδοση, σε ηλεκτρονική μορφή, του στοιχείου διακίνησης αποθεμάτων εφαρμόζονται αναλογικά τα αναφερόμενα στα άρθρα 14 και 15 του παρόντος νόμου περί ηλεκτρονικού τιμολογίου και αυθεντικότητας, ακεραιότητας και αναγνωσιμότητάς του. Διευκρινίζεται ότι, η έκδοση σε ηλεκτρονική μορφή του στοιχείου διακίνησης αποθεμάτων μπορεί να διενεργείται και μέσω παρόχων ηλεκτρονικών υπηρεσιών. Επίσης, το στοιχείο διακίνησης αποθεμάτων ως συνοδευτικό στοιχείο διακίνησης μπορεί να βρίσκεται, κατά τη διάρκεια της διακίνησης, σε οποιοδήποτε μέσο αποθήκευσης σε ηλεκτρονική μορφή, με δυνατότητα ανάγνωσης στην περίπτωση που αυτό απαιτηθεί από το φορολογικό έλεγχο, ενώ στον αντισυμβαλλόμενο μπορεί να παραδίδεται, ομοίως, σε οποιαδήποτε ηλεκτρονική μορφή. Ανάλογη εφαρμογή υπάρχει και όταν το τιμολόγιο πώλησης υποκαθιστά το παραστατικό (δελτίο) διακίνησης.
5.8.7 Επισημαίνεται ότι όλες οι αποφάσεις για μη έκδοση δελτίου αποστολής ή την έκδοσή του κατά διαφορετικό τρόπο, οι οποίες είχαν εκδοθεί από τους Προϊσταμένους Δ.Ο.Υ. ή τους Επιθεωρητές βάσει των εξουσιοδοτικών διατάξεων του προϊσχύσαντος Κ.Β.Σ. ή του Κ.Φ.Α.Σ. παύουν να ισχύουν από 1ης Ιανουαρίου 2015 και μετά.
Παράγραφος 9
5.8.8 Η παράγραφος 9 καθορίζει τις ελάχιστες προϋποθέσεις για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που θέτει η παράγραφος 8 για τις δικλίδες παρακολούθησης των αποθεμάτων. Συγκεκριμένα, η παράγραφος 9 ορίζει ότι εκπληρώνεται η υποχρέωση της παραγράφου 8 όταν η οντότητα τηρεί με τάξη, πληρότητα και ορθότητα τα παραστατικά στοιχεία διακίνησης ή τα τιμολόγια πώλησης ή τις αποδείξεις λιανικής πώλησης, κατά περίπτωση, που εκδίδει ή λαμβάνει για τις σχετικές διακινήσεις των αγαθών, ώστε η οντότητα να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε τις διακινήσεις αυτών. Συνεπώς, δεν γεννάται υποχρέωση ενημέρωσης ή τήρησης ιδιαίτερου αρχείου για τα διακινούμενα αγαθά κατά ποσότητα ή και αξία («βιβλίο αποθήκης»). Φυσικά, κάθε οντότητα δύναται (δεν υποχρεούται) να τηρεί ηλεκτρονικό ή χειρόγραφο αρχείο ποσοτικής διακίνησης των αποθεμάτων για διαχειριστικούς σκοπούς.
5.8.9 Η παράγραφος 9 ρυθμίζει επίσης την περίπτωση στην οποία η οντότητα παραλαμβάνει αποθέματα από οποιονδήποτε (είτε υπόχρεο σε έκδοση στοιχείου διακίνησης ή πώλησης, είτε όχι) και για οποιοδήποτε σκοπό (όπως αγορά, πώληση, απλή διαμεσολάβηση προς πώληση, αποθήκευση, φύλαξη, ή για επεξεργασία, κλπ.), τα οποία δεν συνοδεύονται από στοιχείο διακίνησης ή πώλησης για οποιοδήποτε λόγο (ο αποστέλλων τα αγαθά αρνείται ή δεν είναι υπόχρεος σε έκδοση παραστατικού διακίνησης ή εκ παραδρομής δεν εξέδωσε). Στην περίπτωση αυτή ορίζεται ότι η οντότητα οφείλει να καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο τις απαιτούμενες πληροφορίες της παραγράφου 8(α) έως και 8(γ), αμελλητί με την παραλαβή των αποθεμάτων. Για τη σχετική παραλαβή, η οντότητα δύναται να εκδώσει σχετικό παραστατικό με τα εν λόγω στοιχεία και να αποστείλει αντίγραφο αυτού του παραστατικού ή τις σχετικές πληροφορίες στο εμπλεκόμενο μέρος. Στην περίπτωση παραλαβής πωληθέντων αγαθών που επιστρέφονται από τον αγοραστή χωρίς να συνοδεύονται από παραστατικό διακίνησης, η παραλαμβάνουσα οντότητα δύναται, εναλλακτικά, να εκδώσει άμεσα πιστωτικό παραστατικό πώλησης.
5.8.10 Οίκοθεν νοείται ότι στις περιπτώσεις όπου κατά την παραλαβή αποθεμάτων διαπιστώνονται πλεονάσματα ή ελλείμματα σε σχέση με τις ποσότητες που αναφέρονται (κατά περίπτωση) στο παραστατικό διακίνησης ή στο τιμολόγιο πώλησης, η οντότητα καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο τα ορθά δεδομένα για τις πληροφορίες της παραγράφου 8(α) έως και 8(γ) ή εκδίδει σχετικό παραστατικό. Η οντότητα διαβιβάζει τις σχετικές πληροφορίες ή αποστέλλει αντίγραφο του εν λόγω παραστατικού στο εμπλεκόμενο μέρος για δική του ενημέρωση.
5.8.11 Η αναφορά της παραγράφου 9 σε υποχρέωση τήρησης των αποδείξεων λιανικής σε καμία περίπτωση δεν εισάγει υποχρέωση αναγραφής του είδους και της ποσότητας των διακινούμενων αγαθών σε αυτές. Άλλωστε, το περιεχόμενο των αποδείξεων λιανικής πώλησης αναφέρεται περιοριστικά στην παράγραφο 2 του άρθρου 12 και δεν περιλαμβάνει το είδος και την ποσότητα των διακινούμενων αγαθών, σύμφωνα και με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ. Στην προκείμενη περίπτωση, η αναφορά στις «αποδείξεις λιανικής», για όσες οντότητες πωλούν αγαθά λιανικώς, έχει την έννοια ότι η εμπλεκόμενη οντότητα δύναται να τεκμηριώνει τα αποθέματα που κατέχει με τα παραστατικά διακίνησης και τα τιμολόγια (χονδρικής) που εκδίδει ή λαμβάνει, καθώς επίσης και με το σύνολο των πωλήσεων λιανικής χρησιμοποιώντας έμμεσες προσεγγιστικές ελεγκτικές τεχνικές. Για παράδειγμα, μπορεί να εκτιμηθεί, κατά προσέγγιση, η αξία κτήσης των πωληθέντων λιανικώς αποθεμάτων με βάση ένα γενικό (μέσο) ποσοστό μικτού κέρδους, ώστε να αποκτηθεί εύλογη διασφάλιση της διακίνησης των αποθεμάτων.
Παράγραφος 12
5.12.1 Η παράγραφος αυτή δίνει τη δυνατότητα για αλλαγή σε οριστικοποιημένες εγγραφές στα λογιστικά αρχεία, με τη βασική προϋπόθεση ότι είναι δυνατόν να προσδιοριστεί με ασφάλεια το αρχικό περιεχόμενο των αρχείων και η ημερομηνία που έγινε η αλλαγή. Η διόρθωση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο (π.χ. αντιλογισμός ή χρήση αρνητικών εγγραφών).
Παράγραφος 13
5.13.1 Η οντότητα μπορεί να συγχωνεύει ή να συνενώνει λογιστικά αρχεία με την προϋπόθεση ότι υπάρχει ασφαλής πρόσβαση στις υποκείμενες πληροφορίες πριν τη συγχώνευση ή συνένωσή τους. Η διάταξη αυτή ορίζει ότι απαραίτητη προϋπόθεση για την συνένωση ή συγχώνευση λογιστικών αρχείων είναι ότι από το λογιστικό αρχείο που προκύπτει από την ενέργεια αυτή, πρέπει να παρέχονται τουλάχιστον τα δεδομένα των συγχωνευομένων ή συνενωμένων αρχείων, δηλαδή πρέπει να είναι διαθέσιμες όλες οι ενδείξεις και οι πληροφορίες των λογιστικών αρχείων που συνενώθηκαν ή συγχωνεύθηκαν.
Παράγραφος 14
5.14.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι, για τις ανάγκες αυτού του νόμου, τα τηρούμενα λογιστικά αρχεία (βιβλία και παραστατικά) πρέπει να είναι διαθέσιμα στα αρμόδια ελεγκτικά όργανα εντός ευλόγου χρονικού περιθωρίου. Σημειώνεται ότι άλλα νομοθετήματα δύναται να ρυθμίζουν με διαφορετικό τρόπο το θέμα της πρόσβασης στα λογιστικά αρχεία (σχετικές και οι διατάξεις των άρθρων 14 και 24 του Ν. 4174/2013).
Παράγραφος 17
5.17.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι όταν σύμφωνα με το νόμο αυτό (σχετικές και οι διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 3) τα λογιστικά στοιχεία συντάσσονται σε γλώσσα άλλη από την Ελληνική για συναλλαγές είτε εντός είτε εκτός της Ελληνικής επικράτειας, η οντότητα υποχρεούται να παράσχει στις αρμόδιες αρχές, εντός ευλόγου χρόνου, μετάφραση των εν λόγω αρχείων για σκοπούς του ελέγχου.
Παράγραφος 18
5.18.1 Η οντότητα έχει τη δυνατότητα, χωρίς τυπικές ή άλλες προϋποθέσεις, να αναθέσει σε τρίτο πρόσωπο (εξωτερικό λογιστή) την τήρηση ή ενημέρωση μέρους ή του συνόλου του λογιστικού της συστήματος ή την σύνταξη των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων. Σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντα νόμου, ορίζεται ρητά ότι η ανάθεση της τήρησης η ενημέρωσης του λογιστικού συστήματος σε τρίτο πρόσωπο δεν απαλλάσσει τη διοίκηση της οντότητας από την σχετική ευθύνη που προκύπτει, για τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
Άρθρο 6: Χρόνος ενημέρωσης λογιστικών αρχείων
Παράγραφος 1.
6.1.1 Η ενημέρωση των βιβλίων στα χρονικά όρια που θέτει η παράγραφος αυτή αφορά την καταχώρηση των εκδιδόμενων και λαμβανόμενων παραστατικών. Η υποχρέωση του άρθρου αυτού εκπληρούται όταν η οντότητα καταχωρεί εντός των τιθέμενων χρονικών ορίων, από τη λήξη του μήνα ή τριμήνου κατά περίπτωση, είτε τη λογιστική είτε τη φορολογική βάση, κατά την παράγραφο 5 του άρθρου 3. Εξυπακούεται ότι η καταχώρηση λογιστικής και φορολογικής φάσης δύναται να πραγματοποιείται και ταυτόχρονα, εντός των χρονικών ορίων του άρθρου 6.
6.1.2 Όταν εντός των τιθέμενων χρονικών ορίων καταχωρείται, κατ’ επιλογή της οντότητας, μόνο η μία εκ των δύο βάσεων (είτε η λογιστική είτε η φορολογική), η παρακολούθηση της άλλης βάσης δύναται να γίνεται συγκεντρωτικά οποτεδήποτε και σε κάθε περίπτωση έγκαιρα για την σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία. Για παράδειγμα, μια οντότητα που συντάσσει ισολογισμό, δύναται να επιλέξει να καταχωρεί στα βιβλία της τα εκδιδόμενα και λαμβανόμενα παραστατικά βάσει των αξιών που καθορίζονται από τα λογιστικά πρότυπα (Ελληνικά ή Δ.Π.Χ.Α., κατά περίπτωση), δηλαδή με τη λογιστική τους βάση (αξία). Στην περίπτωση αυτή πληρούται η εκ του νόμου υποχρέωση και η εν λόγω οντότητα δύναται στη συνέχεια να καταχωρήσει στο λογιστικό της σύστημα και τη φορολογική βάση.
6.1.3 Εναλλακτικά, η ίδια οντότητα δύναται να επιλέξει να καταχωρεί στα βιβλία της τα εκδιδόμενα και λαμβανόμενα παραστατικά βάσει των αξιών που καθορίζονται από τη φορολογική νομοθεσία, δηλαδή με την φορολογική τους βάση. Στην περίπτωση αυτή πληρούται η εκ του νόμου υποχρέωση και η εν λόγω οντότητα δύναται στη συνέχεια να καταχωρήσει στο λογιστικό της σύστημα και τη λογιστική βάση.
Παράγραφος 2
6.2.1 Σε ό,τι αφορά τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων, ορίζεται ότι ο εν λόγω προσδιορισμός διενεργείται σε κατάλληλο χρόνο που διασφαλίζει την αξιοπιστία των
δεδομένων σε σχέση με την ημερομηνία αναφοράς των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας. Δηλαδή, ο χρόνος προσδιορισμού των αποθεμάτων (φυσική απογραφή) καθορίζεται από τα πραγματικά δεδομένα μιας οντότητας, λαμβάνοντας υπόψη και τα αναφερόμενα στην παράγραφο 4 του άρθρου 4 και την ανάγκη διασφάλισης της αξιοπιστίας του ποσοτικού προσδιορισμού των αποθεμάτων στο τέλος της ημερομηνίας αναφοράς (ημερομηνία τέλους χρήσης ή ημερομηνία ισολογισμού).
6.2.2 Ο χρόνος αυτός μπορεί να απέχει από το τέλος της ημερομηνίας αναφοράς, ιδίως όταν η οντότητα τηρεί αναλυτικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης αποθεμάτων (βιβλίο αποθήκης) ή όταν ο αριθμός ή και η ποσότητα των διακινήσεων δεν είναι σημαντική. Σε άλλες περιπτώσεις που η οντότητα εφαρμόζει έμμεσες τεχνικές στον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων της απογραφής, η σχετική διαδικασία δύναται να γίνεται με αξιοπιστία και σε χρόνο απομακρυσμένο από το τέλος της περιόδου (π.χ. προσδιορισμός ιχθυόμαζας ιχθυοτροφείων). Τέλος, σημειώνεται ότι όταν εφαρμόζεται η μέθοδος της λιανικής (retail method) δεν γίνεται ποσοτικός προσδιορισμός των αποθεμάτων και η εκτίμηση της αξίας του τελικού αποθέματος δύναται επίσης να γίνεται με ασφάλεια σε χρόνο απομακρυσμένο από το τέλος της περιόδου.
6.2.3 Σε κάθε περίπτωση, και ανεξάρτητα από το χρόνο που διενεργείται ο ποσοτικός προσδιορισμός των αποθεμάτων, η οντότητα είναι υποχρεωμένη να έχει τεκμηριώσει με αξιόπιστο τρόπο τις ποσότητες της απογραφής εντός των χρονικών ορίων σύνταξης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου.
6.2.4 Σημειώνεται ότι οι ρυθμίσεις της παραγράφου 2 του παρόντος άρθρου, όπως και της σχετικής παραγράφου 4 του άρθρου 4, δύνανται να εφαρμόζονται για τον προσδιορισμό της ποσότητας (και όχι και της επιμέτρησης) των αποθεμάτων της 31ης Δεκεμβρίου 2014, δεδομένου άλλωστε ότι η απογραφή λήξης της 31 Δεκεμβρίου 2014 είναι η απογραφή έναρξης την 1 Ιανουαρίου 2015.
Άρθρο 7: Διαφύλαξη λογιστικών αρχείων
Παράγραφος 1
7.1.1 Η παράγραφος αυτή αναφέρεται στις προθεσμίες φύλαξης των λογιστικών αρχείων.
71.2 Από τις διατάξεις του παρόντος νόμου δεν ορίζεται ο τόπος τήρησης και διαφύλαξης των βιβλίων και των στοιχείων. Συνεπώς αυτά μπορούν να τηρούνται και να φυλάσσονται οπουδήποτε, ακόμη και κατά την διάρκεια της περιόδου που αφορούν, με την προϋπόθεση να επιδεικνύονται και να δίνονται στον έλεγχο όταν αυτά ζητηθούν, εντός ευλόγου χρόνου. Σημειώνεται ωστόσο ότι άλλα νομοθετήματα δύναται να ρυθμίζουν με διαφορετικό τρόπο το θέμα της διαφύλαξης των βιβλίων και των στοιχείων (σχετικές και οι διατάξεις του της παρ. 2 του άρθρου 13 του Ν. 4174/2013).
Παράγραφος 2
7.2.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα διαφύλαξης σε οποιαδήποτε μορφή (έντυπη ή ηλεκτρονική) των τηρούμενων λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων), ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης αυτών (χειρόγραφα ή μηχανογραφικά).
7.2.2 Παρέχεται η δυνατότητα, για τους σκοπούς αυτού του νόμου, αρχεία που αρχικά δημιουργούνται σε έντυπη μορφή να ψηφιοποιούνται και να φυλάσσονται στη νέα μορφή ακόμα και κατά τη διάρκεια της εκάστοτε τρέχουσας περιόδου.
7.2.3 Η δυνατότητα διαφύλαξης των λογιστικών αρχείων σε ηλεκτρονικά μέσα, κατά τα οριζόμενα στην παράγραφο αυτή, παρέχεται για το σύνολο των τηρούμενων, εκδιδόμενων και λαμβανόμενων λογιστικών αρχείων (βιβλίων και παραστατικών κατά περίπτωση, μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014. Η δυνατότητα αυτή παρέχεται επίσης και για τα παραστατικά (στοιχεία) με ημερομηνία έκδοσης πριν την 1/1/2015 αλλά δεν παρέχεται για τα τηρούμενα μέχρι 31 Δεκεμβρίου 2014 βιβλία.
Γενικά
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3 – ΠΑΡΑΣΤΑΤΙΚΑ ΠΩΛΗΣΕΩΝ
Άρθρο 8: Τιμολόγιο πώλησης
8.1 Οι ρυθμίσεις του κεφαλαίου αυτού ενσωματώνουν στο εσωτερικό δίκαιο τις σχετικές ρυθμίσεις της Οδηγίας 2006/112/ΕΕ. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού, δίνεται ο ορισμός της έννοιας του τιμολογίου, καθορίζεται η ευθύνη του πωλητή για την έκδοση τιμολογίου πώλησης και παρέχεται η δυνατότητα έκδοσης τιμολογίου από άλλα πρόσωπα. Επίσης, παρέχεται απαλλαγή από την έκδοση τιμολογίου στο δημόσιο και λοιπούς οργανισμούς δημοσίου δικαίου, για δραστηριότητες ή πράξεις, που πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία, με την προϋπόθεση ότι οι πράξεις αυτές δεν υπόκεινται σε Φ.Π.Α.. Ακόμα, αντιμετωπίζονται ειδικά θέματα που αφορούν την τιμολόγηση (άρνηση έκδοσης τιμολογίου, τιμολόγηση στην περίπτωση μη υπόχρεου σε έκδοση τιμολογίου, πώληση αγαθών για λογαριασμό τρίτου). Τέλος, ορίζεται ότι τα εκδοθέντα ή ληφθέντα τιμολόγια, αποτελούν μέρος των λογιστικών αρχείων της οντότητας.
8.2 Η έννοια της χονδρικής πώλησης αγαθών και υπηρεσιών δεν ορίζεται στις διατάξεις αυτές, προκύπτει όμως εξ αντιδιαστολής με την έννοια της λιανικής (ιδιώτες καταναλωτές). Συνεπώς, εκδίδεται τιμολόγιο, για πωλήσεις προς άλλη οντότητα που ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα ή το Δημόσιο ή Ν.Π.Δ.Δ. ή μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα ή αγρότες του ειδικού καθεστώτος του Φ.Π.Α. ή εξαγωγές ή γενικά πρόσωπα του άρθρου 1 του παρόντος νόμου.
Παράγραφος 1
8.1.1 Η παράγραφος αυτή, σύμφωνα με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ ορίζει με σαφήνεια ότι
«τιμολόγιο» εκδίδεται για πωλήσεις αγαθών και υπηρεσιών και σε κάθε περίπτωση συναλλαγής που υπόκειται σε Φόρο Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.).
8.1.2 Για την είσπραξη αποζημιώσεων, επιδοτήσεων, οικονομικών ενισχύσεων, επιστροφών τόκων, εισφορών και λοιπών συναφών εσόδων, δεν προβλέπεται ή έκδοση τιμολογίου από την Οδηγία 2006/112/ΕΕ. Η συναλλαγή δύναται να τεκμηριώνεται από παραστατικό που εκδίδει ο χορηγών το σχετικό ποσό ή η τράπεζα που το καταβάλλει (π.χ. απόφαση επιχορήγησης, βεβαίωση από τον ΟΠΕΚΕΠΕ που περιλαμβάνει τα στοιχεία του δικαιούχου, το ποσό, την ημερομηνία ή άλλο ανάλογο στοιχείο).
Παράγραφος 2
8.2.1 Η απαιτούμενη αποδοχή (παράγραφος 2) του τιμολογίου πώλησης (ή έγγραφου που εξομοιώνεται με τιμολόγιο) εκ μέρους του παραλήπτη των αγαθών ή υπηρεσιών που υπόκεινται σε τιμολόγηση μπορεί να διενεργείται με κάθε πρόσφορο τρόπο, έγγραφο ή ηλεκτρονικό. Ενδεικτικά, η εξόφληση του τιμολογίου θεωρείται ως έμμεση αποδοχή αυτού.
Παράγραφος 3
8.3.1 Παράδειγμα τιμολογίου της παραγράφου 3 (έγγραφο ή μήνυμα που τροποποιεί και αναφέρεται ειδικά και αναμφισβήτητα σε ένα αρχικό τιμολόγιο) είναι η περίπτωση όπου εκδίδεται συμπληρωματικό / διορθωτικό τιμολόγιο για διόρθωση διαφορών αξίας που υπήρχαν στο αρχικά εκδοθέν τιμολόγιο (αναγραφή μικρότερης αξίας σε σχέση με την ορθή).
Παράγραφος 4
8.3.1 Παραδείγματα χρήσης διαφορετικής ονομασίας για τιμολόγια πώλησης λόγω καθιερωμένων πρακτικών σε διάφορους κλάδους της οικονομίας είναι οι λογαριασμοί, φορτωτικές, τραπεζικά, χρηματιστηριακά, ταχυδρομικά παραστατικά, παραστατικά που εκδίδονται στις περιπτώσεις είσπραξης ανταποδοτικών τελών και λοιπών συναφών δικαιωμάτων από το Δημόσιο, καθώς και λοιπά έγγραφα τα οποία περιλαμβάνουν τα στοιχεία του τιμολογίου.
Παράγραφος 5
8.5.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες δύναται, αντί να εκδώσει η ίδια το σχετικό τιμολόγιο, να διασφαλίσει με προηγούμενη συμφωνία την έκδοσή του από το λήπτη των αγαθών ή των υπηρεσιών (αυτο-τιμολόγηση) ή από τρίτο πρόσωπο εξ’ ονόματος και για λογαριασμό της. Ωστόσο η σχετική συμφωνία δεν απαλλάσσει την οντότητα από τη νόμιμη υποχρέωση να διασφαλίσει ότι θα εκδοθεί τιμολόγιο καθώς και από κάθε σχετική ευθύνη.
Παράγραφος 6
8.6.1 Με την παράγραφο αυτή προβλέπεται η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου για εκπτώσεις, επιστροφές ή άλλες διαφορές. Τέτοιες διαφορές μπορεί να είναι η διαπίστωση ελλειμμάτων κατά την αποστολή και παράδοση των αγαθών, λανθασμένου υπολογισμού αξίας, λανθασμένη αναγραφή επωνυμίας, εσφαλμένης χρέωσης Φ.Π.Α. επί του αρχικά εκδοθέντος τιμολογίου και τυχόν άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν το περιεχόμενο του αρχικού τιμολογίου. Επισημαίνεται ότι, σε κάθε περίπτωση το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται από πωλητή των αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο για την έκδοση τιμολογίου.
Παράγραφος 8
8.8.1 Με την παράγραφο αυτή καθιερώνεται η ευθύνη τρίτου που εκδίδει τιμολόγιο εξ’ ονόματος και για λογαριασμό του πωλητή, να παρέχει όλες τις απαιτούμενες πληροφορίες για την τεκμηρίωση και καταχώρηση των σχετικών συναλλαγών από τον πωλητή, έγκαιρα για την εκπλήρωση υπ’ αυτού κάθε νόμιμης υποχρέωσης. Η παροχή των σχετικών πληροφοριών δύναται να γίνεται με κάθε πρόσφορο τρόπο, κατ’ επιλογή των εμπλεκόμενων μερών, όπως αποστολή συγκεντρωτικής κατάστασης εκδοθέντων τιμολογίων με τις απαιτούμενες πληροφορίες ή αντιγράφων των σχετικών τιμολογίων. Η παροχή της πληροφόρησης μπορεί να είναι σε έντυπη ή ηλεκτρονική μορφή.
Παράγραφος 9
8.9.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζονται οι προϋποθέσεις μη έκδοσης τιμολογίου πώλησης του παρόντος νόμου από τo δημόσιο, τις περιφέρειες, τις νομαρχίες, τους δήμους και τις κοινότητες, και τους λοιπούς οργανισμούς δημοσίου δικαίου. Σημειώνεται ότι όταν δεν πληρούνται όλες οι καθοριζόμενες σχετικές προϋποθέσεις, εκδίδεται οπωσδήποτε τιμολόγιο πώλησης από τα αναφερόμενα πρόσωπα.
Παράγραφος 10
8.10.1 Με την παράγραφο αυτή ρυθμίζεται η περίπτωση στην οποία οντότητα που υπόκεινται στις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου συναλλάσσεται ως αγοραστής με πρόσωπα μη υπόχρεα στην έκδοση τιμολογίου. Για την περίπτωση αυτή η οντότητα αγοραστής υποχρεούται σε έκδοση σχετικού παραστατικού προς τεκμηρίωση της συναλλαγής. Το σχετικό παραστατικό αναφέρει:
α) Την ημερομηνία έκδοσης.
β) Την επωνυμία, τη διεύθυνση και τον αριθμό φορολογικού μητρώου του αντισυμβαλλόμενου.
γ) Την ποσότητα και το είδος των παραδιδόμενων αγαθών ή την έκταση και το είδος των παρεχόμενων υπηρεσιών.
δ) Την ημερομηνία κατά την οποία πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών.
ε) Την αξία μονάδας αγαθού ή υπηρεσίας, κατά περίπτωση, και το συνολικό ποσό της συναλλαγής.
στ) Το είδος και το ποσό τυχόν φορολογικών επιβαρύνσεων.
Σημειώνεται ότι από τη διάταξη δεν εισάγεται ειδική ονομασία για το σχετικό παραστατικό το οποίο δύναται να είναι ενδεικτικά, κάθε έγγραφη συμφωνία (συμφωνητικό), υπεύθυνη δήλωση, τιμολόγιο (αγοράς), «τίτλος κτήσης», απόδειξη δαπάνης, αρκεί να περιλαμβάνει όλα τα κατά τα ανωτέρω προαπαιτούμενα δεδομένα. Το σχετικό παραστατικό εκδίδεται στον καθοριζόμενο στο άρθρο 11 του παρόντος νόμου χρόνο έκδοσης. Σημειώνεται επίσης ότι ο αναφερόμενος όρος «έκταση» στην περίπτωση παροχής υπηρεσίας, μαζί με το σχετικό είδος, είναι προσδιοριστικοί παράγοντες της αξίας της υπηρεσίας.
Παράγραφος 11
8.11.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι η λύση της παραγράφου 10 ακολουθείται και στην περίπτωση που η οντότητα συναλλάσσεται ως αγοραστής με άλλη υποκείμενη στον παρόντα νόμο οντότητα, η οποία για οποιοδήποτε λόγο δεν εκδίδει τιμολόγιο πώλησης,
συμπεριλαμβανομένης της περίπτωσης άρνησης έκδοσης τιμολογίου για το σύνολο ή μέρος της συναλλαγής.
Παράγραφος 12
8.12.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει την υποχρέωση τρίτου (αντιπρόσωπος) που πωλεί, έναντι αμοιβής, αγαθά για λογαριασμό μιας οντότητας, και εκδίδει ο ίδιος το σχετικό παραστατικό πώλησης για λογαριασμό της, να εκδίδει και ένα έγγραφο-παραστατικό (εκκαθάριση), σε έντυπη ή ηλεκτρονική μορφή, για την τεκμηρίωση των πωλήσεων για λογαριασμό της οντότητας. Το έγγραφο περιλαμβάνει τις απαιτούμενες πληροφορίες και αποστέλλεται από τον εκδότη στην οντότητα έγκαιρα, για την εκπλήρωση κάθε νόμιμης υποχρέωσης.
8.12.2 Οίκοθεν νοείται ότι η υποχρέωση της παραγράφου 12 εκπληρούται και όταν η οντότητα αποστέλλει έγκαιρα στον τρίτο αντίγραφα των εκδιδόμενων τιμολογίων, αντί της σύνταξης και αποστολής ιδιαίτερου συγκεντρωτικού εγγράφου (εκκαθάριση).
Παράγραφος 13
8.13.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι ειδικά για τις πωλήσεις αγροτικών προϊόντων από τρίτο (συνεταιριστικές οργανώσεις κ.λπ.), για λογαριασμό αγρότη παραγωγού, το έγγραφο της παραγράφου 12 (εκκαθάριση) εκδίδεται τουλάχιστον σε ετήσια βάση και αποστέλλεται στον αγρότη παραγωγό έγκαιρα για εκπλήρωση κάθε δικής του νόμιμης υποχρέωσης.
Άρθρο 9: Περιεχόμενο τιμολογίου
Παράγραφος 1
9.1.1 Η παράγραφος αυτή (στοιχεία α έως ιζ) καθορίζει το υποχρεωτικό από την Οδηγία 2006/112/ΕΕ περιεχόμενο του τιμολογίου. Σημειώνεται ότι, με τις διατάξεις του στοιχείου (στ) της παραγράφου αυτής παρέχεται η δυνατότητα μη αναγραφής στο τιμολόγιο του είδους και της έκτασης των παρεχόμενων υπηρεσιών, υπό την προϋπόθεση ότι οι ενδείξεις αυτές (έκταση και είδος παρεχόμενων υπηρεσιών) προκύπτουν από άλλα έγγραφα, όπως είναι οι τυχόν καταρτισθείσες συμβάσεις, συμφωνητικά, καθώς και λοιπά έγγραφα στα οποία παραπέμπει το τιμολόγιο.
9.1.2 Εξαιρετικά, στα στοιχεία που εκδίδουν τα πρατήρια υγρών καυσίμων για χονδρικές πωλήσεις βενζίνης, πετρελαίου κίνησης και υγραερίου αξίας μέχρι τριακόσια (300) ευρώ δύναται να αναγράφεται ο αριθμός κυκλοφορίας του μέσου μεταφοράς, αντί των στοιχείων της παραγράφου (δ) και (ε) της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου. Με τον τρόπο αυτό διασφαλίζεται η συσχέτιση του εκδιδόμενου παραστατικού με την αγοράζουσα οντότητα και τα απαιτούμενα στοιχεία του τιμολογίου. Ο αριθμός κυκλοφορίας δύναται να αναγράφεται χειρόγραφα με υπογραφή και σφραγίδα του εκδότη, εάν δεν εκτυπώνεται από το μηχανισμό έκδοσης παραστατικών πώλησης.
Παράγραφος 2
9.2.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα έκφρασης των σχετικών ποσών που αναγράφονται στο τιμολόγιο σε οποιοδήποτε νόμισμα, εκτός του ποσού που αναφέρεται στο Φ.Π.Α. το οποίο εκφράζεται και στο εθνικό νόμισμα, ανεξάρτητα εάν αυτά αφορούν συναλλαγές στο εσωτερικό της χώρας ή με το εξωτερικό.
9.2.2 Ιδιαίτερα, με την παράγραφο 1.ζ ορίζεται ότι επί του τιμολογίου, μεταξύ άλλων, αναγράφεται και η ημερομηνία παράδοσης των αγαθών ή της παροχής υπηρεσιών, όταν αυτή η ημερομηνία δεν συμπίπτει με την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου. Με αυτόν τον τρόπο δημιουργείται τεκμήριο για την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου.
Παράγραφος 3
9.3.1 Η παράγραφος ορίζει ότι, για τους σκοπούς αυτού του νόμου και σύμφωνα με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ, το τιμολόγιο δεν απαιτείται να φέρει την υπογραφή του εκδότη. Ωστόσο, η υπογραφή του εκδότη επί του τιμολογίου μπορεί να απαιτείται από άλλη νομοθεσία ή να είθισται ως καθιερωμένη επιχειρηματική πρακτική.
Άρθρο 10: Απλοποιημένο τιμολόγιο και Συγκεντρωτικό τιμολόγιο
Παράγραφος 1
10.1.1 Η παράγραφος αυτή επιτρέπει την έκδοση απλοποιημένου τιμολογίου όταν το ποσό του τιμολογίου δεν υπερβαίνει το ποσό των 100 ευρώ, ή στην περίπτωση που το τιμολόγιο αυτό τροποποιεί και αναφέρεται ειδικά και αναμφισβήτητα σε ένα αρχικά εκδομένο τιμολόγιο (παράγραφος 3 του άρθρου 8).
Παράγραφος 2
10.2.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι το περιεχόμενο του απλοποιημένου τιμολογίου πρέπει να περιλαμβάνει:
α) την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου,
β) προσδιορισμό της οντότητας που πωλεί τα αγαθά ή τις υπηρεσίες,
γ) τον προσδιορισμό των αγαθών ή των υπηρεσιών που προσφέρονται,
δ) το ποσό του Φ.Π.Α. που οφείλεται ή τις απαιτούμενες πληροφορίες για τον υπολογισμό του,
ε) στην περίπτωση έκδοσης τιμολογίου σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 8, αναφορά στο αρχικό τιμολόγιο και τις συγκεκριμένες ενδείξεις (δεδομένα) που τροποποιούνται.
10.2.2 Επέχουν θέση απλοποιημένου τιμολογίου και στοιχεία λιανικής πώλησης αγαθών ή υπηρεσιών, που καλύπτουν επαγγελματικές συναλλαγές και μέχρι του ορίου των εκατό (100) ευρώ, εφόσον εκδίδονται για την αγορά μη εμπορεύσιμων (για τον αγοραστή) αγαθών (αναλώσιμων) ή για τη λήψη, ομοίως, υπηρεσιών. Η ρύθμιση αυτή στοχεύει στην διευκόλυνση των συναλλαγών, χωρίς ωστόσο να ισοδυναμεί με υποκατάσταση του τιμολογίου πώλησης από τις αποδείξεις λιανικής. Δηλαδή, δεν δικαιολογείται γενικευμένη χρήση αποδείξεων λιανικής. Στις περιπτώσεις αυτές, η τεκμηρίωση της σχετικής δαπάνης από τον αγοραστή των αγαθών ή τον λήπτη των υπηρεσιών δύναται να επιτυγχάνεται με την αναγραφή του είδους των αγαθών και των υπηρεσιών επί των στοιχείων λιανικής πώλησης κατά γενική περιγραφή ή και από την περιγραφή της δραστηριότητας– επαγγέλματος του εκδότη στα στοιχεία αυτά. Σε κάθε περίπτωση, η τεκμηρίωση είναι θέμα πραγματικών περιστατικών.
Παράγραφος 3
10.3.1 Η παράγραφος αυτή ρυθμίζει την έκδοση συγκεντρωτικού τιμολογίου για διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις (πωλήσεις) αγαθών ή υπηρεσιών. Στις περιπτώσεις αυτές το συγκεντρωτικό τιμολόγιο περιλαμβάνει τις ίδιες πληροφορίες όπως το τιμολόγιο ή το απλοποιημένο τιμολόγιο, κατά περίπτωση.
10.3.2 Ως επαναλαμβανόμενες πωλήσεις νοούνται οι πωλήσεις που παρουσιάζουν περιοδικότητα ή συχνότητα, καθημερινά ή κατά αραιότερα χρονικά διαστήματα, από τον ίδιο πωλητή προς τον ίδιο αγοραστή.
10.3.3 Για τη διευκόλυνση των συναλλαγών, επί επαναλαμβανόμενων παροχών υπηρεσιών, ο πωλητής δύναται να τηρεί κατάσταση κατά αγοραστή – πελάτη, στην οποία καταχωρείται για κάθε παροχή, η ημερομηνία της παροχής, το είδος και η έκταση των υπηρεσιών. Με βάση τα δεδομένα της κατάστασης αυτής, εκδίδεται συγκεντρωτικό τιμολόγιο, στο χρόνο που προβλέπεται από τις διατάξεις της περίπτωσης (δ) της παραγράφου 2 του άρθρου 11 του παρόντος νόμου, το οποίο περιλαμβάνει τις πληροφορίες που απαιτούνται για την έκδοση του απλοποιημένου τιμολογίου, όπως αναφέρονται στις διατάξεις των περιπτώσεων (α) έως και (δ) της παραγράφου 2 του άρθρου 10 του παρόντος νόμου.
10.3.4 Όταν δεν εκδίδεται η προαναφερόμενη κατάσταση υπό 10.3.3, το εκδιδόμενο συγκεντρωτικό τιμολόγιο περιέχει όλες τις πληροφορίες που απαιτούνται από τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 9, αναφορικά με το περιεχόμενό του.
11.1.1 Με την παράγραφο αυτή εισάγεται η έννοια της γένεσης της υποχρέωσης έκδοσης του τιμολογίου. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή η παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών. Σημειώνεται ότι ο χρόνος γένεσης της υποχρέωσης έκδοσης τιμολογίου διαφοροποιείται από την προθεσμία έκδοσης του εν λόγω τιμολογίου, η οποία καθορίζεται στην παράγραφο 2, αναλυτικά για κάθε περίπτωση πώλησης.
11.1.2 Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου αποσυνδέεται από την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου σχετικά με την αναγνώριση των πωλήσεων. Δηλαδή, η υποχρέωση αναγνώρισης των εσόδων είναι θέμα πραγματικών περιστατικών σύμφωνα με τα σχετικά κριτήρια αναγνώρισης (π.χ. παράδοση αγαθών, παροχή υπηρεσίας) και δεν προϋποθέτει την έκδοση τιμολογίου η οποία μπορεί και να γίνεται σε μεταγενέστερο χρόνο. Αυτό ισχύει ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των λογιστικών βιβλίων (απλογραφικό ή διπλογραφικό λογιστικό σύστημα).
11.1.3 Είναι σαφές από το νόμο, σύμφωνα και με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ, ότι το τιμολόγιο φέρει την ημερομηνία στην οποία εκδόθηκε.
Παράγραφος 2
11.2.1 Με την παράγραφο αυτή καθορίζονται οι προθεσμίες έκδοσης τιμολογίου για πώληση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών [περιπτώσεις (α) έως (ε)]. Η γενική αρχή είναι ότι τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της παροχής της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.
11.2.2 Για παράδειγμα, για μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 4 Νοεμβρίου 20Χ1 και μία παροχή υπηρεσίας στις 28 Νοεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Δεκεμβρίου 20Χ1, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 12 Δεκεμβρίου ή 15 Δεκεμβρίου 20Χ1. Ομοίως, για παροχή υπηρεσίας στις 3 Δεκεμβρίου 20Χ1 και μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 23 Δεκεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Ιανουαρίου 20Χ2, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 5 Ιανουαρίου ή 15 Ιανουαρίου 20Χ2. Η ίδια γενική αρχή ακολουθείται και για το συγκεντρωτικό τιμολόγιο (περίπτωση δ). Υπενθυμίζεται (βλέπε 11.1.2) ότι βάσει της αρχής του δεδουλευμένου το έσοδο της παροχής υπηρεσίας και της πώλησης/παράδοσης αγαθών του Δεκεμβρίου θα αναγνωριστεί υποχρεωτικά στην περίοδο 20Χ1 (Δεκέμβριος), έστω και εάν το τιμολόγιο εκδοθεί τον Ιανουάριο του 20Χ2 (αποσύνδεση τιμολόγησης από την αναγνώριση του εσόδου).
11.2.3 Στην περίπτωση (β) ρυθμίζεται ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου. Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από τη λήξη της περιόδου στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.
11.2.4 Διευκρινίζεται ότι για την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη υπηρεσία (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, συμπλήρωση μιας περιοδικής δήλωσης Φ.Π.Α από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.) το κρίσιμο στοιχείο είναι το εάν ο πωλητής, βάσει σύμβασης ή της συνήθους επιχειρηματικής πρακτικής δύναται να απαιτήσει / διεκδικήσει πληρωμή για το μέρος των αγαθών ή υπηρεσιών που έχει προσφέρει ή το έργο που έχει παράξει. Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη παροχή αγαθών ή υπηρεσιών ή κατασκευής έργου δεν διαφοροποιείται από το γεγονός ότι η έναρξη της παροχής ή κατασκευής μπορεί να ξεκίνησε πριν το τέλος της ετήσιας (διαχειριστικής) περιόδου και συνεχίσθηκε στην επόμενη.
Παράδειγμα 11.2.1 – Χρόνος έκδοσης τιμολογίου σε συνεχιζόμενη υπηρεσία
Επιχείρηση επαγγελματικής εκπαίδευσης συμφώνησε με άλλη οντότητα να αναλάβει την εκπαίδευση προσωπικού για το διάστημα 1η Σεπτεμβρίου 20Χ5 έως 30η Ιουνίου 20Χ6 με αμοιβή 10.000 ευρώ. Εάν έχει συμφωνηθεί η πληρωμή να γίνει με την ολοκλήρωση της παροχής της υπηρεσίας (30η Ιουνίου), το τιμολόγιο πρέπει να εκδοθεί μέχρι 15 Ιουλίου 20Χ6. Στην περίπτωση αυτή, ωστόσο, με βάση την αρχή του δουλευμένου η επιχείρηση επαγγελματικής εκπαίδευσης οφείλει να αναγνωρίσει την αναλογία του εσόδου που αφορά το 20Χ5, ανεξάρτητα από την μη υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Το ίδιο ισχύει και για το αντισυμβαλλόμενο μέρος που οφείλει να αναγνωρίσει την αναλογία του εξόδου του 20Χ5.
Εάν όμως έχει συμφωνηθεί και καθίσταται απαιτητό μέρος της αμοιβής, π.χ. 2.000 ευρώ κάθε δίμηνο, το σχετικό τιμολόγιο για το πρώτο δίμηνο (Σεπτέμβριος – Οκτώβριος 20Χ5) θα εκδοθεί μέχρι 15 Νοεμβρίου 20Χ5 με ποσό 2.000 ευρώ. Σε κάθε περίπτωση, όταν ολοκληρωθεί η συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας ή το έργο, το τιμολόγιο πρέπει να εκδίδεται κατ’ ανώτατο στο χρόνο της περίπτωσης (α) της παραγράφου 2 του άρθρου 11, δηλαδή μέχρι την 15 η ημέρα του επόμενου μήνα από το μήνα που ολοκληρώθηκε η παροχή της υπηρεσίας.
Διευκρινίζεται ότι το ανωτέρω παράδειγμα είναι ενδεικτικό και δεν περιορίζεται στο είδος της υπηρεσίας. Δηλαδή το ίδιο ισχύει για κάθε οντότητα ανεξάρτητα από το είδος της υπηρεσίας που προσφέρει μια οντότητα (π.χ. υπηρεσίες λογιστικού-φοροτεχνικού γραφείου, δικηγορικές υπηρεσίες, ιατρικές υπηρεσίες, υπηρεσίες συντήρησης, κλπ.).
11.2.5 Στην περίπτωση που λαμβάνεται προκαταβολή για μη προσφερθέν έργο, δε γεννάται υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Για τεκμηρίωση της είσπραξης εκδίδεται απλή «Απόδειξη είσπραξης» και στη συνέχεια εκδίδεται το τιμολόγιο, σύμφωνα με τα προαναφερθέντα.
11.2.6 Στην περίπτωση (β) εμπίπτει και η περίπτωση συνεχιζόμενων πωλήσεων αγαθών μέσω δικτύου συνεχούς ροής (πωλήσεις ηλεκτρικού ρεύματος, ύδατος, φυσικού αερίου κ.λπ.). Για παράδειγμα, σύμφωνα με τη συγκεκριμένη διάταξη, για πωλήσεις ηλεκτρικής ενέργειας περιόδου από 20 Ιανουαρίου 20Χ5 έως 20 Μαρτίου του 20Χ5, το παραστατικό πώλησης (στη συγκεκριμένη περίπτωση «Λογαριασμός» κατά την καθιερωμένη ονομασία) θα εκδοθεί έως την 15η Απριλίου 20Χ5.
11.2.7 Στην περίπτωση (γ), δηλαδή στην περίπτωση πώλησης δικαιώματος λήψης υπηρεσίας (χονδρική πώληση), συμπεριλαμβάνονται και οι περιπτώσεις συνδρομητών – ληπτών υπηρεσιών, ενδεικτικά αναφέρονται οι υπηρεσίες που παρέχονται, έναντι συνδρομής, από ινστιτούτα αισθητικής, γυμναστήρια, υπηρεσίες οδικής βοήθειας κ.λπ.
11.2.8 Στην περίπτωση (δ) ορίζεται η προθεσμία έκδοσης συγκεντρωτικού τιμολογίου.
Διευκρινίζεται ότι, σύμφωνα με τη διατύπωση της διάταξης, εάν οι διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις (πωλήσεις) αγαθών ή υπηρεσιών λαμβάνουν χώρα εντός δύο διαφορετικών ημερολογιακών μηνών, οι παραδόσεις κάθε μήνα υπόκεινται σε ξεχωριστή τιμολόγηση, εντός του επόμενου μήνα από το μήνα που έγιναν οι παραδόσεις ή η παροχή υπηρεσίας. Για παράδειγμα, εάν οι διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις αγαθών έλαβαν χώρα το διάστημα 13 Σεπτεμβρίου έως 11 Οκτωβρίου 20Χ5,
οι παραδόσεις του Σεπτεμβρίου θα τιμολογηθούν μέχρι 15 Οκτωβρίου και οι παραδόσεις Οκτωβρίου μέχρι 15 Νοεμβρίου.
11.2.9 Στην περίπτωση (ε) της παραγράφου 2 ορίζονται ειδικές προθεσμίες για την περίπτωση που αγοραστής των αγαθών ή υπηρεσιών είναι το Δημόσιο ή Νομικό Πρόσωπο Δημοσίου Δικαίου, λόγω των ειδικών διαδικασιών που ακολουθούνται στις προμήθειες του δημοσίου. Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου μέσα στην οποία έγινε η παράδοση ή η αποστολή των αγαθών ή η παροχή των υπηρεσιών ή η πιστοποίηση δημόσιων έργων ή η οριστικοποίηση της συναλλαγής από τον αγοραστή, κατά περίπτωση. Η περίπτωση αφορά συναλλαγές που στην πρακτική των δημοσίων προμηθειών προβλέπεται η διαδικασία της «οριστικοποίησης» της πώλησης από τις αρμόδιες αρχές (ενδεικτικά, και όχι περιοριστικά, πώληση πανεπιστημιακών συγγραμμάτων).
11.2.10 Για το πιστωτικό τιμολόγιο, δεν ορίζεται ρητά από τις παρούσες διατάξεις χρόνος έκδοσης αυτού. Ωστόσο, ισχύουν κατ’ αναλογία τα αναφερόμενα στο χρόνο έκδοσης του τιμολογίου και ειδικότερα:
α) επί παροχής εκπτώσεων εκ των υστέρων, για πωλήσεις αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, το (πιστωτικό) τιμολόγιο εκδίδεται κατά το χρόνο που γεννάται η υποχρέωση χορήγησης της έκπτωσης,
β) στις επιστροφές πωληθέντων αγαθών, το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από το χρόνο παραλαβής των επιστρεφομένων αγαθών,
γ) για άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν την αξία ή το περιεχόμενο γενικά του αρχικού τιμολογίου, το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται με τη διαπίστωση των διαφορών (θέμα πραγματικό).
11.2.11 Για υπηρεσίες που παρέχουν ασφαλιστικοί πράκτορες, μεσίτες ασφαλειών και ασφαλιστικοί σύμβουλοι προς ασφαλιστικές επιχειρήσεις, ασφαλιστικούς πράκτορες και μεσίτες ασφαλίσεων, καθώς και για υπηρεσίες που παρέχουν πρακτορεία ΠΡΟΠΟ, ΛΟΤΤΟ, Ιπποδρομιακού στοιχήματος και συναφών παιγνίων προς τις επιχειρήσεις που οργανώνουν τα παίγνια αυτά, το σχετικό τιμολόγιο (εκκαθάριση αμοιβών), καθόσον αφορά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσιών η οποία μάλιστα απαλλάσσεται από Φ.Π.Α., δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου (φορολογικό έτος) των συμβαλλομένων. Διευκρινίζεται ότι, μέσω της διαδικασίας της αυτοτιμολόγησης της παραγράφου 5 του άρθρου 8, το τιμολόγιο αυτό (εκκαθάριση αμοιβών) δύναται να εκδίδεται και από τον λήπτη της υπηρεσίας.
11.2.12 Στις περιπτώσεις που υποκείμενη στο νόμο οντότητα αναθέτει σε άλλη υποκείμενη στο νόμο οντότητα την αγορά αγαθών από μη υποκείμενο στο νόμο (π.χ. αγρότης του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α), είναι δυνατόν το τιμολόγιο να εκδοθεί από το πραγματοποιούντα την αγορά, με ανάθεση τιμολόγησης.
11.2.13 Με δεδομένες τις νομικές ρυθμίσεις περί του χρόνου έκδοσης τιμολογίων και τη σχετική πρακτική πριν την ψήφιση του Ν. 4308/2014, οι οντότητες έχουν ήδη οργανώσει τη σχετική διαδικασία για έκδοση των σχετικών παραστατικών εντός της εκάστοτε κλειόμενης χρήσης. Διευκρινίζεται ότι ο παρών νόμος παρέχει το δικαίωμα (χωρίς υποχρέωση) έκδοσης του τιμολογίου πώλησης μέχρι την 15 Ιανουαρίου του επόμενου έτους. Συνεπώς, οι οντότητες δύνανται, τηρώντας αυτό το νόμο, να συνεχίσουν τη διαδικασία έκδοσης τιμολογίων που ήδη εφαρμόζουν.
Διευκρινήσεις επί μεταβατικού χαρακτήρα θεμάτων
11.2.14 Για υπηρεσίες προς το Δημόσιο ή Ν.Π.Δ.Δ., που έχουν παρασχεθεί από πρόσωπα των οποίων το εισόδημα χαρακτηριζόταν βάσει των διατάξεων της παραγράφου 1 του άρθρου 48 του Ν. 2238/1994 ως εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα, και όταν οι απαιτήσεις είσπραξης των σχετικών αμοιβών ανάγονται σε χρόνο μέχρι την 31.12.2014 και οι σχετικές αμοιβές δεν έχουν εισπραχθεί, τα σχετικά τιμολόγια εκδίδονται με την είσπραξη αυτών (και μετά την 1.1.2015). Για παράδειγμα, ιατρός παρέχει υπηρεσίες σε ασφαλισμένους του Δημοσίου κατά τη διάρκεια του 2014 και εισπράττει την αμοιβή του το Μάρτιο του επόμενου έτους, μετά την εκκαθάρισή της από την αρμόδια Υπηρεσία ελέγχου δαπανών του Δημοσίου, οπότε και θα εκδώσει το σχετικό τιμολόγιο, δεδομένου ότι το τιμολόγιο προς το Δημόσιο εκδιδόταν με την είσπραξη.
11.2.15 Στην περίπτωση που η παροχή της υπηρεσίας ξεκίνησε πριν την 1.1.2015 και συνεχίζεται και μετά την ημερομηνία αυτή, για την αμοιβή που αντιστοιχεί στη παρασχεθείσα υπηρεσία μέχρι 31.12.2014, το τιμολόγιο θα εκδοθεί μέχρι την 31.12.2014, σύμφωνα με
τις ισχύουσες μέχρι την ημερομηνία αυτή (31.12.2014) διατάξεις. Για την αμοιβή που αντιστοιχεί στην υπηρεσία που παρασχέθηκε από 1.1.2015 και μετά, το τιμολόγιο θα εκδοθεί στο χρόνο που ορίζεται με τις διατάξεις της περίπτωσης (β) της παραγράφου 2 του άρθρου 11 του παρόντος νόμου.
Άρθρο 12: Εκδιδόμενα στοιχεία για λιανική πώληση αγαθών ή υπηρεσιών
Παράγραφος 1
12.1.1 Για πωλήσεις προς ιδιώτες καταναλωτές, παρέχεται η δυνατότητα να εκδίδεται, αντί του τιμολογίου πώλησης που θα περιλάμβανε το σύνολο των πληροφοριών (ενδείξεων) του άρθρου 9, παραστατικό λιανικής πώλησης, κάτι που είναι το σύνηθες στην πράξη.
Παράγραφος 4
12.4.1 Με την παράγραφο αυτή καθιερώνεται η υποχρέωση τήρησης αρχείου από τον πωλητή για κάθε εκδιδόμενο πιστωτικό στοιχείο λιανικής πώλησης αξίας άνω των 50 ευρώ. Στο αρχείο αυτό καταχωρείται το ονοματεπώνυμο και η διεύθυνση του πελάτη. Αντί της τήρησης ιδιαίτερου αρχείου επιστροφών και εκπτώσεων λιανικής, ο πωλητής δύναται να αναγράφει τις πληροφορίες αυτές στα εκδιδόμενα πιστωτικά στοιχεία. Διευκρινίζεται ότι πιστωτικό στοιχείο λιανικής δύναται να εκδίδεται για κάθε πώληση λιανικής (εμπορεύματα, προϊόντα, υπηρεσίες, κλπ.).
Παράγραφος 5
12.5.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι κάθε έγγραφο που περιέχει τα οριζόμενα στοιχεία (πληροφορίες) του παραστατικού λιανικής πώλησης εξομοιώνεται με παραστατικό λιανικής πώλησης (π.χ. συμβόλαια μεταβίβασης αγαθών, λογαριασμοί, εισιτήρια, τραπεζικά παραστατικά, ασφαλιστήρια συμβόλαια κ.λπ.). Διευκρινίζεται ότι δεν απαιτείται η έκδοση ξεχωριστού στοιχείου λιανικής για την είσπραξη αμοιβής από συμβολαιογράφους, εφόσον η αμοιβή αναγράφεται στο σχετικό συμβόλαιο, δεδομένου ότι το συμβόλαιο εξομοιώνεται στην περίπτωση αυτή με στοιχείο λιανικής βάσει των στοιχείων που περιέχει. Το ίδιο ισχύει αναλογικά και με τις ίδιες προϋποθέσεις για κάθε άλλο υπόχρεο (π.χ. δικαστικοί επιμελητές).
Παράγραφος 6
12.6.1 Με την παράγραφο γίνεται δεκτό ότι το παραστατικό λιανικής πώλησης μπορεί να φέρει ονομασία (τίτλο), ανάλογα με τις επικρατούσες πρακτικές («Απόδειξη», «Απόδειξη λιανικής», «Απόδειξη λιανικής πώλησης», «Απόδειξη παροχής υπηρεσιών» και «Απόδειξη λιανικών συναλλαγών»).
Παράγραφος 7
12.7.1 Με την παράγραφο ρυθμίζεται το θέμα της ανάθεσης, από οντότητα που πραγματοποιεί λιανικές πωλήσεις (αγαθών ή υπηρεσιών), της έκδοσης παραστατικού λιανικής πώλησης σε τρίτο μέρος, εξ’ ονόματος και για λογαριασμό της. Η ανάθεση προϋποθέτει προηγούμενη συμφωνία.
12.7.2 Η δυνατότητα ανάθεσης σε τρίτο της έκδοσης παραστατικών λιανικής παρέχεται ανεξαιρέτως, χωρίς κανένα περιορισμό για το είδος της λιανικής πώλησης. Δηλαδή, από την 1η Ιανουαρίου 2015 η δυνατότητα αυτή δεν περιορίζεται στην έκδοση εισιτηρίων για θεάματα, καλλιτεχνικές εκδηλώσεις, κλπ, όπως ίσχυε μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2014.
12.7.3 Η ανάθεση δεν απαλλάσσει την οντότητα από τη σχετική ευθύνη για την έκδοση αποδείξεων αλλά και κάθε ευθύνη σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία.
12.7.4 Το τρίτο πρόσωπο που εκδίδει στοιχεία λιανικής πώλησης για λογαριασμό της οντότητας, οφείλει να αποστέλλει εγκαίρως στην οντότητα τα εκδιδόμενα στοιχεία λιανικής πώλησης ή κατ’ ελάχιστο όλες τις απαιτούμενες πληροφορίες που αφορούν τις πραγματοποιηθείσες για λογαριασμό της οντότητας λιανικές συναλλαγές.
Παράγραφος 8
12.8.1 Με την παράγραφο 8 εισάγεται γενική υποχρέωση για χρήση Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών (ΦΗΜ) που προέβλεπε ο Ν.1809/1988 κατά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου, για την έκδοση παραστατικών πωλήσεων λιανικής (αποδείξεις λιανικής ή τιμολόγια). Συγκεκριμένα, οι αποδείξεις λιανικής (πώλησης ή παροχής υπηρεσιών) εκδίδονται με τη χρήση φορολογικής ταμειακής μηχανής ή, εφόσον εκδίδονται μηχανογραφικά, με σήμανση από φορολογικό μηχανισμό.
12.8.2 Σημειώνεται ότι σε περίπτωση που η οντότητα εκδίδει τιμολόγιο για τις λιανικές πωλήσεις αγαθών ή παροχές υπηρεσιών, αυτό εκδίδεται μηχανογραφικά με σήμανση από φορολογικό μηχανισμό, εκτός εάν η οντότητα απαλλάσσεται από τη χρήση φορολογικού μηχανισμού σύμφωνα με το άρθρο αυτό, περίπτωση στην οποία το τιμολόγιο εκδίδεται με οποιονδήποτε τρόπο, είτε χειρόγραφα είτε μηχανογραφικά χωρίς σήμανση από φορολογικό μηχανισμό.
Παράγραφος 10
12.10.1 Με την παράγραφο αυτή παρέχεται η δυνατότητα στις υποκείμενες οντότητες, αντί της έκδοσης παραστατικών λιανικής πώλησης με τη χρήση Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού (φορολογικής ταμειακής μηχανής ή μηχανισμού Ε.Α.Φ.Δ.Σ.Σ.), να εκδίδουν τα σχετικά στοιχεία πώλησης (αποδείξεις ή και τιμολόγια) χρησιμοποιώντας τις υπηρεσίες των παρόχων ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης. Οι πάροχοι εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής πώλησης με τη χρήση ηλεκτρονικών μέσων, κατ’ εντολή και για λογαριασμό της υπόχρεης οντότητας.
12.10.2 Εκτός από την κατ’ εντολή και για λογαριασμό της οντότητας ηλεκτρονική έκδοση των στοιχείων λιανικής πώλησης, ο πάροχος μπορεί, κατόπιν συμφωνίας με την υπόχρεη οντότητα, να αναλάβει και την αρχειοθέτηση και διαφύλαξη των στοιχείων λιανικής πώλησης για λογαριασμό της οντότητας. Η φύλαξη των στοιχείων λιανικής από τρίτο, δεν απαλλάσσει την οντότητα από τη σχετική ευθύνη σύμφωνα με τον παρόντα νόμο και τη φορολογική νομοθεσία (σχετικές οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 του Ν. 4174/2013).
Παράγραφος 11
12.11.1 Με την παράγραφο αυτή εξουσιοδοτείται ο Γενικός Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων να καθορίσει απαλλαγές από την υποχρέωση χρήσης Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών (φορολογική ταμειακή μηχανή ή μηχανισμός Ε.Α.Φ.Δ.Σ.Σ.), για συγκεκριμένες κατηγορίες οντοτήτων ή συγκεκριμένες κατηγορίες συναλλαγών λιανικής.
Παράγραφος 12
12.12.1 Με την παράγραφο αυτή παρέχεται η δυνατότητα, για περιστασιακές λιανικές πωλήσεις, οι οντότητες να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής χειρόγραφα ή μηχανογραφικά χωρίς σήμανση από φορολογικό μηχανισμό και χωρίς να κάνουν χρήση των υπηρεσιών των παρόχων ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης. Για παράδειγμα, ένα εργοστάσιο που πουλά λιανικά στους υπαλλήλους του, δεν απαιτείται να χρησιμοποιεί φορολογικό ηλεκτρονικό μηχανισμό. Αντίθετα, στην περίπτωση που λειτουργεί πρατήριο λιανικής πώλησης, απαιτείται η χρησιμοποίηση φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού.
Παράγραφος 13
12.13.1 Με την παράγραφο παρέχεται η δυνατότητα σε οντότητες, σε περίπτωση διακοπής του συστήματος διανομής ηλεκτρικής ενέργειας ή διακοπής της λειτουργίας του φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού λόγω τεχνικού προβλήματος, να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής χειρόγραφα ή μηχανογραφικά χωρίς σήμανση από φορολογικό μηχανισμό και χωρίς να κάνουν χρήση των υπηρεσιών των παρόχων ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης.
12.13.2 Η παράγραφος αυτή θεσπίζει την υποχρέωση της οντότητας να μεριμνά για την αποκατάσταση της βλάβης Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού χωρίς καμία αδικαιολόγητη καθυστέρηση καθώς και για την αποτροπή επαναλήψεων του προβλήματος. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων θα καθοριστούν υποχρεώσεις ενημέρωσης της Διεύθυνσης Υποστήριξης Ηλεκτρονικών Υπηρεσιών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, σχετικά με τις βλάβες αυτές.
12.13.4 Διευκρινίζεται ότι σε σχέση με την υποχρέωση ενημέρωσης της Διεύθυνσης Υποστήριξης Ηλεκτρονικών Υπηρεσιών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, ως παύση χρήσης και ως απόκτηση Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού θεωρείται, αντίστοιχα, και η βλάβη της μνήμης του Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού καθώς και η αντικατάστασή της από νέα μνήμη.
13.1.1 Με την παράγραφο αυτή καθορίζεται ο χρόνος έκδοσης παραστατικών λιανικής πώλησης (απόδειξη λιανικής πώλησης ή τιμολόγιο, κατά περίπτωση), ανάλογα με το αντικείμενο της πώλησης [περιπτώσεις (α) έως (δ)].
13.1.2 Για την περίπτωση πώλησης αγαθών (περίπτωση α), το παραστατικό εκδίδεται κατά την παράδοση ή την έναρξη αποστολής.
13.1.3 Διευκρινίζεται ότι στις λιανικές πωλήσεις αγαθών η έκδοση παραστατικού διακίνησης από τον πωλητή δεν μεταθέτει το χρόνο έκδοσης του παραστατικού λιανικής πώλησης. Το στοιχείο αυτό πρέπει να εκδίδεται και πάλι κατά την παράδοση ή την έναρξη της αποστολής των αγαθών.
13.1.3 Αποκλειστικά και μόνο στην περίπτωση που η παράδοση των πωλούμενων αγαθών στον ιδιώτη – αγοραστή γίνεται από τρίτο (τριγωνική παράδοση από τον προμηθευτή ή αποστολή από αποθηκευτή κ.λπ.), τα στοιχεία λιανικής πώλησης μπορούν να εκδοθούν το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα από την παράδοση των αγαθών. Εννοείται πως όταν εκδίδεται παραστατικό λιανικής, δεν απαιτείται έκδοση παραστατικού διακίνησης.
13.1.4 Στην περίπτωση απόκτησης δικαιώματος λήψης υπηρεσιών που θα παρασχεθούν σε μελλοντικό χρόνο για συγκεκριμένο ή μη χρονικό διάστημα, τα στοιχεία λιανικής εκδίδονται με την απόκτηση του δικαιώματος αυτού, ανεξάρτητα του τρόπου καταβολής (μετρητοίς, επιταγές, πιστωτικές κάρτες κ.λπ.). Τέτοιες περιπτώσεις είναι, μεταξύ άλλων, τα εισιτήρια θεαμάτων, τα εισιτήρια μεταφοράς προσώπων κ.λπ. Ο χρόνος αυτός μπορεί να είναι πριν από την έναρξη ή με την έναρξη της παροχής της υπηρεσίας, και η έκδοση του σχετικού παραστατικού μπορεί να τίθεται ως προϋπόθεση για να αποκτήσει και να μπορεί να ασκήσει ο πελάτης το δικαίωμα λήψης ή χρήσης των υπηρεσιών, για ορισμένο ή μη χρονικό διάστημα. Σημειώνεται ότι το πλήθος των λήψεων των υπηρεσιών μπορεί να είναι, ή να μην είναι, καθορισμένο.
13.1.5 Ειδικά για τις λιανικές πωλήσεις αγαθών σε συνεχή ροή (π.χ. ηλεκτρικό ρεύμα, φυσικό αέριο κ.λπ.), κατ’ αναλογία της ρύθμισης της περίπτωσης (β) της παραγράφου 2 του
άρθρου 11, το στοιχείο λιανικής μπορεί να εκδοθεί μέχρι τη δέκατη πέμπτη (15η) ημέρα του επόμενου μήνα από την περίοδο στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά που έχουν πωληθεί.
13.1.6 Για την περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας ή κατασκευής (τεχνικού) έργου της περίπτωσης δ της παραγράφου 1 του ως άνω άρθρου (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, συμπλήρωση φορολογικής δήλωσης από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.), ισχύουν όσα αναφέρθηκαν στην παράγραφο 2 του άρθρου 11 του παρόντος νόμου.
Άρθρο 14: Ηλεκτρονικό Τιμολόγιο
Παράγραφος 2
14.2.1 Η παράγραφος αυτή παραθέτει, σύμφωνα με τις διατάξεις της Οδηγίας 2006/112/ΕΕ, τον ορισμό του ηλεκτρονικού τιμολογίου, συμπεριλαμβανομένου του παραστατικού λιανικής πώλησης, ως το τιμολόγιο το οποίο περιέχει τις πληροφορίες που απαιτούνται από τον παρόντα νόμο και με την προϋπόθεση ότι έχει εκδοθεί και ληφθεί σε ηλεκτρονική μορφή.
14.2.2 Σύμφωνα με το νόμο, το ηλεκτρονικό τιμολόγιο απαιτείται να έχει εκδοθεί και να έχει ληφθεί με ένα (οποιοδήποτε) ηλεκτρονικό μορφότυπο. Η επιλογή του μορφότυπου αποφασίζεται από τις υποκείμενες οντότητες. Συνήθεις μορφότυποι περιλαμβάνουν τιμολόγια ως δομημένα μηνύματα (όπως XML) ή άλλα είδη ηλεκτρονικών μορφότυπων. Παραδείγματα άλλων μορφότυπων είναι ένα μήνυμα ηλεκτρονικού ταχυδρομείου με συνημμένο αρχείο PDF (Portable Document Format) ή μια τηλεομοιοτυπία που λαμβάνεται σε ηλεκτρονική και όχι σε έντυπη μορφή (με δεδομένο ότι απαιτείται έκδοση και λήψη σε ηλεκτρονική μορφή).
14.2.3 Είναι δυνατή η αποστολή και λήψη των ηλεκτρονικών τιμολογίων σε έναν μορφότυπο και η μετατροπή τους σε άλλον μορφότυπο στη συνέχεια.
14.2.4 Δεν θεωρούνται όλα τα τιμολόγια που δημιουργούνται σε ηλεκτρονική μορφή ως «ηλεκτρονικά τιμολόγια». Τα τιμολόγια που δημιουργούνται σε ηλεκτρονική μορφή, για παράδειγμα μέσω λογιστικού λογισμικού ή μέσω λογισμικού επεξεργασίας κειμένου, τα οποία αποστέλλονται και λαμβάνονται σε έντυπη μορφή δεν είναι ηλεκτρονικά τιμολόγια. Αντίθετα, τα τιμολόγια που δημιουργούνται σε έντυπη μορφή, σαρώνονται, αποστέλλονται και λαμβάνονται μέσω ηλεκτρονικού ταχυδρομείου δύναται να θεωρηθούν ως ηλεκτρονικά τιμολόγια.
14.2.5 Ένα τιμολόγιο πρέπει να θεωρείται ότι εκδόθηκε όταν ο προμηθευτής ή ένα τρίτο μέρος που ενεργεί εκ μέρους του ή ο πελάτης, στην περίπτωση αυτοτιμολόγησης, διαθέτει το τιμολόγιο ούτως ώστε να μπορεί να παραληφθεί από τον πελάτη. Αυτό μπορεί να σημαίνει ότι το ηλεκτρονικό τιμολόγιο μεταβιβάζεται απευθείας στον πελάτη, παραδείγματος χάριν μέσω μηνύματος ηλεκτρονικού ταχυδρομείου ή ενός ασφαλούς συνδέσμου, ή έμμεσα μέσω ενός ή περισσότερων παρόχων υπηρεσιών, ή ότι διατίθεται και είναι προσβάσιμο για τον πελάτη μέσω διαδικτυακής πύλης ή οποιασδήποτε άλλης μεθόδου.
Παράγραφος 3
14.3.1 Η χρήση ηλεκτρονικού τιμολογίου προϋποθέτει την αποδοχή του από το λήπτη των τιμολογούμενων αγαθών ή υπηρεσιών.
14.3.2 Η αποδοχή δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε έντυπο ή ηλεκτρονικό τρόπο. Η αποδοχή μπορεί να είναι επίσημη ή ανεπίσημη, ή να γίνεται με σιωπηρή συμφωνία, για παράδειγμα μέσω της επεξεργασίας ή πληρωμής του παραληφθέντος τιμολογίου.
Άρθρο 15: Αυθεντικότητα τιμολογίου
Παράγραφος 1
15.1.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι η αυθεντικότητα της προέλευσης, η ακεραιότητα του περιεχομένου και η αναγνωσιμότητα του τιμολογίου που λαμβάνεται ή εκδίδεται από την οντότητα, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, διασφαλίζεται από το χρόνο της έκδοσής του έως τη λήξη της περιόδου διαφύλαξής του.
15.1.2 Σύμφωνα με τους σχετικούς ορισμούς του Παραρτήματος Α (Γλωσσάριο), ως αυθεντικότητα της προέλευσης τιμολογίου (authenticity of origin) νοείται η διασφάλιση της ταυτότητας του προμηθευτή ή του εκδότη του τιμολογίου. Ως ακεραιότητα του περιεχομένου (integrity of content) νοείται ότι το περιεχόμενο ενός τιμολογίου δεν έχει αλλοιωθεί, σε σχέση με ό,τι απαιτείται από τον παρόντα νόμο ή με ό,τι καθορίσθηκε ως περιεχόμενο από τον εκδότη του. Δηλαδή, ένα τιμολόγιο χαρακτηρίζεται από ακεραιότητα όταν αφενός μεν κατά την έκδοσή περιέχει όλα τα απαιτούμενα στοιχεία από το νόμο, αφετέρου δε το περιεχόμενο αυτό δεν έχει με οποιοδήποτε τρόπο αλλοιωθεί εκ των υστέρων.
15.1.3 Σε ότι αφορά στην υποχρέωση αναγνωσιμότητας του τιμολογίου, η εμπλεκόμενη οντότητα πρέπει να διασφαλίζει με οιονδήποτε ενδεδειγμένο τρόπο ότι, για το χρονικό διάστημα από την έκδοση μέχρι τη λήξη της περιόδου φύλαξης, το περιεχόμενο του τιμολογίου είναι σε μορφή που μπορεί να διαβαστεί από άνθρωπο χωρίς να απαιτείται υπερβολική διερεύνηση ή ερμηνεία. Για τα ηλεκτρονικά τιμολόγια η προϋπόθεση αυτή πληρείται όταν, άμα τη ζητήσει τους και με κατάλληλη διαδικασία μετατροπής, μπορούν σε εύλογο χρόνο να παρουσιασθούν σε μορφή που μπορεί να διαβαστεί είτε σε οθόνη είτε μέσω εκτύπωσης. Η διαδικασία αυτή πρέπει να επιτρέπει την επαλήθευση ότι οι πληροφορίες μεταξύ του αρχικού ηλεκτρονικού αρχείου και του στοιχείου που παρουσιάζεται σε μορφή που μπορεί να διαβαστεί, δεν έχουν τροποποιηθεί. Η αναγνωσιμότητα θεωρείται ότι εξασφαλίζεται, όταν κατάλληλος και αξιόπιστος μηχανισμός πρόσβασης του ηλεκτρονικού μορφότυπου, είναι διαθέσιμος κατά τη διάρκεια της περιόδου αποθήκευσης.
Παράγραφος 2
15.2.1 Η παράγραφος αυτή απαιτεί κάθε οντότητα, εκδότης ή λήπτης του τιμολογίου, να εφαρμόζει τα κατάλληλα στις περιστάσεις μέτρα διασφάλισης της αυθεντικότητας της προέλευσης, της ακεραιότητας του περιεχομένου και της αναγνωσιμότητας του τιμολογίου, έντυπου ή ηλεκτρονικού. Αυτό μπορεί να επιτυγχάνεται με οποιεσδήποτε δικλίδες της οντότητας δημιουργούν αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία (αλυσίδα) τεκμηρίων που συνδέουν κάθε τιμολόγιο με τη σχετική προμήθεια αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, και αντίστροφα.
15.2.2 Η υποχρέωση του εκδότη υφίσταται ανεξάρτητα από την υποχρέωση του λήπτη του τιμολογίου για τη διασφάλιση της αυθεντικότητας της προέλευσης, της ακεραιότητας του περιεχομένου και της αναγνωσιμότητας του τιμολογίου. Ωστόσο, τα δύο μέρη δύνανται να συμφωνήσουν σε κοινές ενέργειες, για παράδειγμα χρήση μιας συγκεκριμένης τεχνολογίας όπως είναι η EDI (Electronic Data Interchange) ή οι προηγμένες ηλεκτρονικές υπογραφές, προκειμένου να παρέχεται η απαιτούμενη διασφάλιση.
15.2.3 Για τη διασφάλιση της αυθεντικότητας προέλευσης, μεταξύ άλλων:
α) Ο προμηθευτής πρέπει να είναι σε θέση να διασφαλίζει ότι το τιμολόγιο εκδόθηκε πράγματι από τον ίδιο ή στο όνομά του και εκ μέρους του. Αυτό μπορεί να επιτευχθεί με την τήρηση ενός αντιγράφου του τιμολογίου στα λογιστικά έγγραφα. Εάν πρόκειται για αυτοτιμολόγηση ή εάν το τιμολόγιο εκδίδεται από τρίτον, αυτό μπορεί να αποδειχθεί μέσω δικαιολογητικών εγγράφων.
β) Ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών (πελάτης) πρέπει να είναι σε θέση να διασφαλίζει ότι το τιμολόγιο που ελήφθη προέρχεται από τον προμηθευτή ή τον εκδότη του τιμολογίου. Δηλαδή, ο λήπτης πρέπει να εφαρμόζει τις κατάλληλες δικλίδες για να διασφαλίζει την αυθεντικότητα προέλευσης (ότι δηλαδή ο αναφερόμενος προμηθευτής έχει πραγματοποιήσει την παράδοση των αγαθών ή υπηρεσιών) και επιπλέον πρέπει να διασφαλίζει την ταυτότητα του εκδότη.
15.2.4. Με βάση την προηγούμενη παράγραφο 15.2.3(β) προσφέρονται δύο εναλλακτικές λύσεις τις οποίες μπορεί να επιλέξει ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών (πελάτης). Η πρώτη εναλλακτική λύση αφορά την επαλήθευση της ορθότητας των στοιχείων ταυτότητας του προμηθευτή, τα οποία αναφέρονται στο τιμολόγιο. Η δεύτερη εναλλακτική λύση αφορά τη διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του τιμολογίου, είτε είναι ο ίδιος ο προμηθευτής είτε τρίτο πρόσωπο που ενεργεί κατ΄εντολή και για λογαριασμό του.
α) Για την επαλήθευση της ορθότητας των στοιχείων ταυτότητας του προμηθευτή, o πελάτης πρέπει να διασφαλίσει ότι ο προμηθευτής που αναφέρεται στο τιμολόγιο έχει πραγματοποιήσει όντως την παράδοση των αγαθών ή την παροχή των υπηρεσιών στις οποίες αναφέρεται το τιμολόγιο. Ο υποκείμενος στον φόρο μπορεί να εφαρμόσει οποιεσδήποτε επιχειρηματικές δικλίδες, που δημιουργούν μια αξιόπιστη αλληλουχία τεκμηρίων μεταξύ ενός τιμολογίου και της παράδοσης αγαθών ή της παροχής υπηρεσιών, προκειμένου να εκπληρώσει την εν λόγω υποχρέωση.
β) Η διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του τιμολογίου δύναται να γίνεται μέσω, για παράδειγμα, μιας προηγμένης ηλεκτρονικής υπογραφής ή ηλεκτρονικής Διαβίβασης Δεδομένων (EDI), λαμβάνοντας ωστόσο υπόψη ότι σε κάθε περίπτωση πρέπει να διασφαλίζεται ότι τα τιμολόγια αντικατοπτρίζουν πραγματικές παραδόσεις ή παροχές υπηρεσιών.
15.2.5 Σημειώνεται ότι η διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του τιμολογίου εφαρμόζεται τόσο σε περιπτώσεις όπου ο προμηθευτής έχει εκδώσει το τιμολόγιο όσο και σε περιπτώσεις που ένα τρίτο μέρος έχει εκδώσει το τιμολόγιο ή στην περίπτωση της αυτοτιμολόγησης.
Παράγραφος 3
15.3.1 Η παράγραφος αυτή παραθέτει [στοιχεία (α) έως (δ)] ενδεικτικούς τρόπους διασφάλισης της αυθεντικότητας της προέλευσης και της ακεραιότητας του περιεχομένου του τιμολογίου.
15.3.2 Σημειώνεται ότι οι αναφερόμενοι στην παράγραφο 3 του άρθρου 15 τρόποι διασφάλισης της αυθεντικότητας της προέλευσης και της ακεραιότητας του περιεχομένου του τιμολογίου ισχύουν αναλογικά και για τις συναλλαγές με ιδιώτες, για τις οποίες δύνανται να αποστέλλονται ηλεκτρονικά τα αντίτυπα των φορολογικών στοιχείων που προορίζονται για αυτούς, υπό τον όρο της αποδοχής του τρόπου αυτού αποστολής, με έντυπο ή ηλεκτρονικό τρόπο, από τους λήπτες τους (ιδιώτες).
Άρθρο 30: Απλοποιήσεις και απαλλαγές
Παράγραφος 1(α)
30.1α.1 Οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ) που επιλέγουν, σύμφωνα με το νόμο να συντάσσουν μόνο Κατάσταση Αποτελεσμάτων με το υπόδειγμα Β.6 και τηρούν απλογραφικό λογιστικό σύστημα (βιβλία «εσόδων-εξόδων»), δύνανται να μην εφαρμόζουν τις παραγράφους 8 και 9 του άρθρου 3 περί σχεδίου λογαριασμών. Δηλαδή, δεν υποχρεούνται σε τήρηση σχεδίου λογαριασμών, πέραν της ομαδοποίησης των διαφόρων εσόδων και εξόδων σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 3του παρόντος νόμου.
Παράγραφος 1(ι)
30.1ι.1 Οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ) που επιλέγουν, σύμφωνα με το νόμο να συντάσσουν μόνο Κατάσταση Αποτελεσμάτων με το υπόδειγμα Β.6, αντιμετωπίζουν λογιστικά όλες τις συμβάσεις μίσθωσης σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία.
Παράγραφος 3
30.3.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) οποίων ο ετήσιος καθαρός κύκλος εργασιών από πωλήσεις αγαθών δεν υπερβαίνει το ποσό των 150.000 ευρώ έχουν τη δυνατότητα να μην διενεργούν απογραφή των αποθεμάτων τους στο τέλος της περιόδου. Στην περίπτωση αυτή αντιμετωπίζουν τις αγορές της περιόδου που δεν διενεργούν απογραφή ως έξοδο στην κατάσταση αποτελεσμάτων.
30.3.2 Αν η περίοδος (φορολογικό έτος) είναι μικρότερη του 12μήνου (πχ. έναρξη κατά τη διάρκεια της περιόδου), ο κύκλος εργασιών για την υποχρέωση διενέργειας απογραφής αποθεμάτων υπολογίζεται με αναγωγή σε ετήσια βάση. Διευκρινίζεται ότι το χρονικό διάστημα ίσο ή μεγαλύτερο των (15) ημερών λογίζεται ως μήνας ενώ το χρονικό διάστημα που είναι μικρότερο των 15 ημερών δεν λαμβάνεται υπόψη. Στην περίπτωση που η οντότητα λειτούργησε στην πρώτη ετήσια περίοδο για χρονικό διάστημα μικρότερο των τεσσάρων μηνών, δεν γίνεται αναγωγή σε ετήσια βάση για το διάστημα αυτό.
Παράγραφος 4
30.4.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι όταν μια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου
1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) επιλέγει, σύμφωνα με το νόμο, να διενεργήσει απογραφή σε μία περίοδο, ενώ δεν έχει την υποχρέωση και δεν διενεργούσε, αναλαμβάνει την υποχρέωση για διενέργεια απογραφής και για τις τρεις τουλάχιστον επόμενες ετήσιες περιόδους.
Παράγραφος 5
30.5.1 Με την παράγραφο αυτή ρυθμίζεται η περίπτωση κατά την οποία μια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) επιλέγει να διενεργήσει (προαιρετικά) φυσική απογραφή σε μια περίοδο για τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων (κόστος πωληθέντων), ενώ δεν έχει την υποχρέωση και δεν διενεργούσε. Στην περίπτωση αυτή, κατά την πρώτη περίοδο που διενεργείται απογραφή, για τον υπολογισμό του κόστους πωληθέντων της περιόδου το απόθεμα έναρξης θεωρείται μηδέν. Δηλαδή, από τα ακαθάριστα έσοδα της ανωτέρω περιόδου θα εκπέσουν μόνο οι αγορές της περιόδου για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών (ζημιών). Σημειώνεται ότι το σύνολο των αγορών των προηγούμενων χρήσεων έχει εκπέσει φορολογικά και συνεπώς δεν μπορεί να εκπέσει εκ νέου προσμετρούμενο στο απόθεμα έναρξης της νέας περιόδου.
Παράγραφος 6
30.6.1 Με την παράγραφο αυτή ρυθμίζεται η περίπτωση κατά την οποία μια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) επιλέγει να παύσει να διενεργεί φυσική απογραφή σε μια περίοδο, ενώ διενεργούσε προαιρετικά. Στην περίπτωση αυτή, το απόθεμα τέλους της τελευταίας περιόδου στην οποία διενεργήθηκε απογραφή δεν λαμβάνεται υπόψη στον υπολογισμό των αποτελεσμάτων της πρώτης περιόδου στην οποία δεν διενεργείται απογραφή. Δηλαδή, στην πρώτη αυτή περίοδο στην οποία δεν διενεργείται απογραφή η οντότητα (και εφεξής) θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδα μόνο τις αγορές της περιόδου για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών (ζημιών).
Παράγραφος 11
30.11.1 Η διάταξη ορίζει ότι η οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ) που έχει ως αντικείμενο δραστηριότητας την εμπορία υγρών καυσίμων του νόμου 3054/2002 εντάσσεται στην κατηγορία των πολύ μικρών οντοτήτων με μόνη προϋπόθεση ότι ο κύκλος εργασιών της δεν υπερβαίνει το όριο του κύκλου εργασιών των «μικρών» οντοτήτων της παραγράφου 4 του άρθρου 2, δηλαδή το ποσό των 8.000.000 ευρώ (για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους). Συνεπώς, η οντότητα που εμπίπτει στην περίπτωση αυτής της παραγράφου δύναται να επιλέξει α) να χρησιμοποιεί απλογραφικό λογιστικό σύστημα της παραγράφου 12 του άρθρου 3, β) να συντάσσει μόνο (συνοπτική) Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6, και γ) να μην συντάσσει ισολογισμό. Σημειώνεται ωστόσο ότι οι οντότητες αυτές υπόκεινται στις ρυθμίσεις του άρθρου 4 για τήρηση ορισμένων αρχείων, από τα αναφερόμενα σε εκείνο το άρθρο.
Παράγραφος 13
30.13.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα σε καθορισμένες κατηγορίες οντοτήτων να συντάσσουν μόνο Κατάσταση Αποτελεσμάτων σύμφωνα με το υπόδειγμα Β.6 του Παραρτήματος Β, απαλλασσόμενες από τη σύνταξη ισολογισμού. Δηλαδή, οι κατονομαζόμενες οντότητες θεωρούνται «πολύ μικρές» οντότητες ανεξάρτητα από το μέγεθός τους και συνεπώς δύνανται να χρησιμοποιούν απλογραφικό λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 3 του παρόντος νόμου.
30.13.2 Ειδικότερα, με την υποπαράγραφο 13α εμπίπτουν στη ρύθμιση της παραγράφου 13 οι αλλοδαπές επιχειρήσεις της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του παρόντος νόμου, οι οποίες εγκαθίστανται στην Ελλάδα με βάση τους νόμους 89/1967 και 378/1968. Διευκρινίζεται ότι το άρθρο 2 του N. 378/1968 παραμένει σε ισχύ και συνεπώς η ίδια απαλλαγή ισχύει και για όσες άλλες επιχειρήσεις της παραγράφου 2 του άρθρου 1 έχουν υπαχθεί στις ευεργετικές διατάξεις του N. 89/1967 δυνάμει του άρθρου 2 του N. 378/1968. Άλλωστε, η ίδια απαλλαγή ίσχυε και με τις καταργούμενες από τον παρόντα νόμο διατάξεις του Κ.Φ.Α.Σ. (υποπαράγραφος Ε1 της παραγράφου Ε του νόμου 4093/2012).
30.13.3 Διευκρινίζεται ότι τα υποκαταστήματα των αλλοδαπών αεροπορικών επιχειρήσεων που λειτουργούν στην Ελλάδα εμπίπτουν στις ρυθμίσεις της παραγράφου 13 (υποπαράγραφος 13β) εφόσον, σύμφωνα με την ισχύουσα φορολογική νομοθεσία, απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος στην Ελλάδα.
Λοιπές επεξηγήσεις
30.1. Στις περιπτώσεις που οντότητες είχαν διενεργήσει προαιρετικά απογραφή εμπορεύσιμων αγαθών έως και 31 Δεκεμβρίου 2013, σύμφωνα με τις διατάξεις του Ν. 2238/1994, και είχαν ως εκ τούτου την υποχρέωση να πραγματοποιήσουν απογραφή και για τις τρεις επόμενες χρήσεις εκείνης που διενέργησαν προαιρετικά, πραγματοποιούν υποχρεωτικά απογραφή και για τις υπολειπόμενες χρήσεις.
30.2. Ειδικά, όταν κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014 η οντότητα διενεργεί προαιρετικά και για πρώτη φορά απογραφή αποθεμάτων, η οντότητα αυτή δεν υποχρεούται, εξ’ αυτού του λόγου, να διενεργήσει απογραφή στις επόμενες τρεις περιόδους. Διευκρινίζεται ότι μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014 ισχύουν εν προκειμένω οι διατάξεις του παρόντος νόμου για προαιρετική διενέργεια απογραφής (παράγραφος 4 του άρθρου 30).
30.3. Όσον αφορά την απογραφή της χρήσης 2014 διευκρινίζεται ότι η υποχρεωτική απογραφή κατά την 31.12.2014 καταλαμβάνει μόνο αυτούς που κατά τη χρήση αυτή πραγματοποίησαν ακαθάριστα έσοδα (χωρίς αναγωγή σε ετήσια βάση) από τη πώληση αγαθών πάνω από 150.000 ευρώ. Οι σχετικές αποφάσεις (Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1134/14.12.2004, όπως ισχύει), με τις οποίες απαλλάσσονται ορισμένοι υπόχρεοι της κατηγορίας αυτής από την τήρηση βιβλίου απογραφών και κατάρτισης απογραφής, ισχύουν και για την απογραφή της χρήσης αυτής (2014) και από 1.1.2015 παύουν να ισχύουν. Ωστόσο, σημειώνεται ότι σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 14 του άρθρου του άρθρου 30 του Ν. 4308/2014 δύναται, με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, να καθορίζονται για κατηγορίες οντοτήτων βάσει κριτηρίων, ειδικές απλουστεύσεις και απαλλαγές, σε ότι αφορά την τήρηση λογιστικών αρχείων (βιβλίων) και στην έκδοση λογιστικών στοιχείων.
Άρθρο 39: Ρυθμίσεις λοιπών θεμάτων
Παράγραφος 1
39.1.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι ορισμένα από τα πρόσωπα της παραγράφου 2γ του άρθρου 1 δεν υπόκεινται στον παρόντα νόμο, και συνεπώς, δεν υποχρεούνται σε έκδοση των παραστατικών πωλήσεων και στην τήρηση των λογιστικών βιβλίων που προβλέπει ο νόμος αυτός. Στα πρόσωπα αυτά περιλαμβάνονται (διαζευκτικά ή και αθροιστικά) συγκεκριμένες περιπτώσεις που κατονομάζονται στις υποπαραγράφους (α) έως (γ).
39.1.2 Με την υποπαράγραφο (1α) του άρθρου 39 δεν έχουν υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου οι αγρότες του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α του Ν. 2859/2000 βάσει του ύψους των ακαθάριστων εσόδων από την πώληση αγροτικών προϊόντων και την παροχή αγροτικών υπηρεσιών ή του ποσού που εισέπραξαν από δικαιώματα ενιαίας ενίσχυσης κατά το προηγούμενο φορολογικό έτος. Το ύψος των ποσών αυτών καθορίζεται με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων.
39.1.3 Σημειώνεται ότι τα υπό 39.1.2 ανωτέρω πρόσωπα (αγρότες του ειδικού καθεστώτος) κατά τις διατάξεις του Ν. 4172/2013 αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα και υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος για τα εισοδήματά τους από αυτή τη δραστηριότητα. Συνεπώς τα πρόσωπα αυτά οφείλουν να τεκμηριώνουν τα εισοδήματά τους με κάθε πρόσφορο μέσο, όπως έκδοση και τήρηση αποδείξεων είσπραξης για τις πωλήσεις που διενεργούν σε ιδιώτες καταναλωτές, τήρηση κάθε άλλου αρχείου (καταγραφή) με τα δεδομένα (αξία) των πωλήσεών τους, τήρηση αρχείου της παραγωγής τους σε ποσότητα και τιμή πώλησης, κλπ. Σημειώνεται επίσης ότι τα εισοδήματα των αγροτών αυτών από πωλήσεις που διενεργούν σε οντότητες υποκείμενες στον παρόντα νόμο (π.χ. συνεταιρισμοί, επιχειρήσεις εμπορίας ή κατεργασίας αγροτικών προϊόντων, κλπ.), προκύπτουν από τα σχετικά παραστατικά που εκδίδουν οι αγοράστριες ή διαμεσολαβούσες οντότητες.
39.1.4 Με την υποπαράγραφο (1β) του άρθρου 39 δεν έχουν υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου τα φυσικά πρόσωπα τα οποία ευκαιριακά και ως παρεπόμενη απασχόληση πωλούν προϊόντα ή παρέχουν υπηρεσίες, εφόσον το εισόδημα που αποκτούν από τις συναλλαγές αυτές δεν υπερβαίνει τις 10.000 ευρώ ετησίως.
39.1.5 Ως ευκαιριακή παρεπόμενη δραστηριότητα χαρακτηρίζεται η δραστηριότητα που δεν ασκείται κατά σύστημα και αποδεικνύεται από τα πραγματικά περιστατικά. Τέτοια πραγματικά περιστατικά αποτελούν ιδίως η συνέχεια ή μη της άσκησης της δραστηριότητας αυτής, η ύπαρξη ιδιαίτερης επαγγελματικής εγκατάστασης, η ύπαρξη ιδιαίτερου εξοπλισμού και μηχανικών μέσων για την παροχή των υπηρεσιών αυτών ή την παραγωγή των αγαθών ή απόκτηση αγαθών με σκοπό τη μεταπώληση, και γενικότερα το εάν η παροχή των υπηρεσιών αυτών ή των αγαθών, έχει τα χαρακτηριστικά της οργανωμένης επιχείρησης.
39.1.6 Ενδεικτικές περιπτώσεις που εμπίπτουν στην περίπτωση (β) της παραγράφου 1 του άρθρου 39 είναι:
α) Τα φυσικά πρόσωπα όπως φοιτητές, νοικοκυρές, άνεργοι κλπ, που συμβάλλονται με εταιρείες ερευνών με συμβάσεις έργου ή όχι.
β) Τα φυσικά πρόσωπα που διενεργούν πωλήσεις με το σύστημα της κατ’ οίκον επίδειξης, ως αντιπρόσωποι πωλητές (dealers).
γ) Οι ιδιωτικοί ή δημόσιοι υπάλληλοι, φοιτητές, μεταπτυχιακοί φοιτητές, υποψήφιοι διδάκτορες κ.λ.π οι οποίοι μετέχουν σε ερευνητικά προγράμματα επιχορηγούμενα ή μη, τα οποία εκτελούνται τόσο από πρόσωπα υπόχρεα του νόμου αυτού, όσο και από διάφορους φορείς.
δ) Οι διερμηνείς ή μεταφραστές.
39.1.7 Με την υποπαράγραφο (1γ) του άρθρου 39 δεν έχουν υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου οι δημόσιοι ή ιδιωτικοί υπάλληλοι ή συνταξιούχοι που είναι συγγραφείς ή εισηγητές εκπαιδευτικών προγραμμάτων (π.χ. μεταπτυχιακά) και σεμιναρίων (π.χ. ημερίδες), εφόσον δεν ασκούν άλλη επιχειρηματική δραστηριότητα.
39.1.8 Η οντότητα προς την οποία παρέχεται υπηρεσία ή πωλούνται τα αγαθά από τα υπό 39.1.4 και 39.1.7 πρόσωπα [περιπτώσεις (β) και (γ) της παραγράφου 1 του άρθρου 39] οφείλει να εκδίδει το προβλεπόμενο παραστατικό από τις διατάξεις του παρόντος νόμου, ώστε να διασφαλίζεται η υποβολή των εισοδημάτων αυτών σε φορολογία.
39.1.9 Τα φυσικά πρόσωπα που παρέχουν υπηρεσίες ή πωλούν αγαθά λιανικά αποκτώντας εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα είναι υπόχρεα εφαρμογής των λογιστικών προτύπων, καθότι η διενέργεια αυτών δεν μπορεί να χαρακτηριστεί ευκαιριακή. Διευκρινίζεται ότι η συμπτωματική πώληση προσωπικών περιουσιακών στοιχείων (ακίνητα, αυτοκίνητα, οικοσκευή, κλπ.) σε καμία περίπτωση δεν συνεπάγεται υποχρεώσεις σε σχέση με τον παρόντα νόμο.
Ακριβές αντίγραφο Ο Προιστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης Η Γενική Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
ΘΕΜΑ: «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α΄ 251) περί των «Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις».
Εισαγωγή
1. Στο φύλλο εφημερίδας της Κυβέρνησης 251 Α΄ με ημερομηνία 24.11.2014 δημοσιεύθηκε ο νόμος 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις». Με το νόμο αυτό καταργείται, μεταξύ άλλων, ο Κώδικας Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (υποπαράγραφος Ε1 της παραγράφου Ε του νόμου 4093/2012), το Π.Δ. 1123/1980 (ΦΕΚ Α 283/15-12-1980) περί εφαρμογής του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου, οι λογιστικές διατάξεις του Κ.Ν. 2190/1920, και σειρά άλλων διατάξεων νόμων που αναλυτικά αναφέρονται στο άρθρο 38. Ιδιαίτερα σε ότι αφορά στον
Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών, καταργείται επίσης ρητά και κάθε άλλη διάταξη, ερμηνευτική εγκύκλιος ή οδηγία που έχει εκδοθεί βάσει αυτών των καταργούμενων διατάξεων ή του προϊσχύσαντος Π.Δ. 186/1992.
2. Ο παρών νόμος αποτελείται από 8 κεφάλαια και 44 άρθρα. Έχει επίσης τέσσερα παραρτήματα. Α: Ορισμοί, Β: Υποδείγματα χρηματοοικονομικών καταστάσεων, Γ: Σχέδιο λογαριασμών και Δ: Σύνδεση σχεδίου λογαριασμών με τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. Η ύλη του νόμου διαχωρίζεται στις εξής βασικές ενότητες:
Κεφάλαιο 1: Πεδίο εφαρμογής και κατηγορίες οντοτήτων ( άρθρα 1 και 2). Αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής και στην ταξινόμηση των υποκείμενων οντοτήτων βάσει μεγέθους.
Κεφάλαιο 2: Λογιστικά αρχεία (άρθρα 3 έως 7).
Κεφάλαιο 3: Παραστατικά πωλήσεων (άρθρα 8 έως 15).
Κεφάλαιο 4: Αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων (άρθρα 16 και 17).
Κεφάλαιο 5: Κανόνες επιμέτρησης (άρθρα 18 έως 28).
Κεφάλαιο 6: Προσάρτημα και απαλλαγές (άρθρα 29 και 30).
Κεφάλαιο 7: Ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις (άρθρα 31 έως 36).
Κεφάλαιο 8: Πρώτη εφαρμογή και μεταβατικές διατάξεις (άρθρα 37 έως 44). Σημειώνεται ότι τα άρθρα 41 έως και 43 αναφέρονται σε τροπολογίες σε άλλα νομοθετήματα και συνεπώς δεν αφορούν στα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα.
3. Τα κεφάλαια 2 (Λογιστικά αρχεία) και 3 (Παραστατικά πωλήσεων) εφαρμόζονται από το σύνολο των οντοτήτων που κατά το άρθρο 1 (Πεδίο εφαρμογής) υπόκεινται σε αυτό το νόμο, ανεξάρτητα από τη νομική μορφή ή το μέγεθος ή από το εάν είναι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές, ή εμπίπτουν στον ιδιωτικό ή στο δημόσιο τομέα. Η υποχρέωση αυτή υφίσταται, όπως ειδικότερα ορίζεται στο άρθρο 1, έστω και εάν οι οντότητες απαλλάσσονται από τις αμιγώς λογιστικές διατάξεις των κεφαλαίων 4 έως 8 καθόσον, σύμφωνα με το νόμο αυτό, εφαρμόζουν άλλους λογιστικούς κανόνες.
4. Η παρούσα ερμηνευτική εγκύκλιος πραγματεύεται τα κεφάλαια 1 έως και 3 (άρθρα 1 έως και 15) του νόμου, που τίθενται σε ισχύ από την 1η Ιανουαρίου 2015. Πραγματεύεται
επίσης ορισμένες παραγράφους του άρθρου 30 και το άρθρο 39, που αναφέρονται σε θέματα τα οποία απαιτούν αποφάσεις και ενέργειες της διοίκησης από την έναρξη της πρώτης περιόδου εφαρμογής αυτού του νόμου. Για τις υπόλοιπες διατάξεις του νόμου θα εκδοθεί προσεχώς συμπληρωματική ερμηνευτική εγκύκλιος με οδηγίες εφαρμογής.
5. Σημειώνεται ότι παρατίθεται ερμηνευτικό – επεξηγηματικό κείμενο μόνο για όσες παραγράφους άρθρων που κρίθηκε αναγκαίο ή χρήσιμο, για την ορθή και ασφαλή εφαρμογή του νόμου.
6. Η παρούσα εγκύκλιος εκδίδεται ύστερα από πρόταση της Διαρκούς Επιτροπής της παραγράφου 3 του άρθρου 39 του Ν. 4308/2014.
Άρθρο 1: Πεδίο εφαρμογής Παράγραφος 1 (ορισμοί)
1.1.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι οι παρατιθέμενοι ορισμοί στο παράρτημα Α λαμβάνονται υποχρεωτικά υπόψη για την εφαρμογή των ρυθμίσεων του νόμου. Η χρήση των ορισμών στοχεύει στην ομοιόμορφη, ορθή και ασφαλή εφαρμογή του νέου νομοθετικού πλαισίου.
Παράγραφος 2 (υποκείμενες οντότητες).
1.2.1 Με την παράγραφο 2 καθορίζονται οι οντότητες που υπάγονται στο σύνολο των διατάξεων αυτού του νόμου. Ιδιαίτερα, με την περίπτωση (γ) της παραγράφου 2 υπόκειται στις ρυθμίσεις του νόμου και κάθε οντότητα που βάσει της φορολογικής ή άλλης νομοθεσίας υποχρεούνται στην τήρηση λογιστικών αρχείων, συμπεριλαμβανομένων και των αλλοδαπών νομικών προσώπων.
1.2.2 Ενδεικτικά, στην περίπτωση (γ) της παραγράφου 2 εντάσσονται οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, οι κοινωνίες αστικού δικαίου, οι συνεταιρισμοί, οι δικηγορικές εταιρίες, οι κοινοπραξίες, καθώς και οποιαδήποτε άλλη οντότητα του ιδιωτικού τομέα, που αποκτά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα. Ακόμη εντάσσονται τα Ν.Π.Ι.Δ., τα σωματεία, οι σύλλογοι, οι ενώσεις προσώπων και γενικά μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα, εφόσον αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα.
1.2.3 Επισημαίνεται ότι από τις διατάξεις του παρόντος νόμου δεν προκύπτει υποχρέωση εφαρμογής των ρυθμίσεων αυτού για τις αλλοδαπές επιχειρήσεις που δεν αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα στην Ελλάδα και οι οποίες με τις διατάξεις του Κ.Φ.Α.Σ. ήταν υπόχρεες στην τήρηση βιβλίων. Δηλαδή, πλέον δεν προκύπτει υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου, και ιδίως υποχρέωση τήρησης λογιστικών βιβλίων και σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων, για τις αλλοδαπές επιχειρήσεις που δεν αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα στην Ελλάδα και οι οποίες:
α) αποκτούν πραγματική – φυσική επαγγελματική εγκατάσταση στην Ελλάδα, ή και
β) ανεγείρουν ακίνητο κυριότητάς τους εντός της Ελληνικής επικράτειας ή πραγματοποιούν σε τέτοιο ακίνητο προσθήκες ή επεκτάσεις.
Συνεπώς, από την 1η Ιανουαρίου 2015 τα πρόσωπα αυτά παύουν να έχουν τις αναφερόμενες υποχρεώσεις που άλλως προκύπτουν από αυτό το νόμο. Οίκοθεν νοείται ότι εάν οι επιχειρήσεις αυτές θεωρηθεί ότι αποκτούν εισόδημα στην Ελλάδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, θα έχουν υποχρέωση τήρησης του Ν. 4308/2014.
Παράγραφος 3
1.3.1 Αναφορικά με το υποκατάστημα αλλοδαπής τράπεζας που δραστηριοποιείται στην Ελλάδα, διευκρινίζεται ότι αυτό (το υποκατάστημα) δεν εμπίπτει στην κατηγορία των οντοτήτων δημοσίου ενδιαφέροντος, δεδομένου ότι δεν έχει αυτοτελή νομική προσωπικότητα όντας τμήμα μιας αλλοδαπής τράπεζας που λειτουργεί υπό την πλήρη εποπτεία των αρχών της χώρας της. Εκ του λόγου αυτού δεν υποχρεούται σε εφαρμογή των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, αλλά μπορεί να τα εφαρμόζει εναλλακτικά της εφαρμογής των λογιστικών κανόνων του παρόντος νόμου.
1.3.2 Όταν το υποκατάστημα αλλοδαπής τράπεζας (υπό 1.3.1) εφαρμόζει τις λογιστικές διατάξεις του παρόντος νόμου, εμπίπτει στην κατηγορία μεγέθους βάσει του άρθρου 2 και έχει τις ανάλογες λογιστικές υποχρεώσεις. Σημειώνεται ότι το υποκατάστημα αυτό δύναται, βάσει της παραγράφου 9 του άρθρου 3, να συνεχίσει να χρησιμοποιεί το σχέδιο λογαριασμών του Π.Δ. 384/1992. Σε ότι αφορά τη μορφή των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, το υποκατάστημα προσαρμόζει τα υποδείγματα του παρόντος νόμου σε ότι αφορά τη μορφή, το περιεχόμενο και την ονοματολογία των λογαριασμών, λόγω της ιδιαίτερης φύσης του τραπεζικού κλάδου, σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 16.
1.3.3 Για την υποχρέωση εφαρμογής των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς από θυγατρικές οντοτήτων που είναι εισηγμένες σε οργανωμένη αγορά κράτους-μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης (υποπαράγραφος 3.β του άρθρου 1), το ποσοστό 5% του καθαρού κύκλου εργασιών ή του ενεργητικού ή του μέσου όρου των εργαζόμενων αναφέρεται στην μητρική εταιρεία και όχι στον όμιλο.
Παράγραφος 4
1.4.1 Όταν μια οντότητα εφαρμόζει προαιρετικά το λογιστικό πλαίσιο των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, στον υπολογισμό των πέντε ετών για την υποχρέωση παραμονής σε αυτό το λογιστικό πλαίσιο προσμετρείται και η πρώτη περίοδος εφαρμογής, χωρίς ωστόσο να λαμβάνεται υπόψη η συγκριτική περίοδος της πρώτης εφαρμογής.
Παράγραφος 7
1.7.1 Οι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές οντότητες που ανήκουν στο δημόσιο τομέα ή ελέγχονται από το δημόσιο ή τελούν υπό την εποπτεία του δημοσίου, όταν εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του νόμου 4270/2014, χρησιμοποιούν το οικείο σχέδιο λογαριασμών που προβλέπεται από το κλαδικό λογιστικό τους σχέδιο, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 156 του νόμου 4270/2014.
Άρθρο 2: Κατηγορίες οντοτήτων
2.1 Η ένταξη μιας οντότητας σε κατηγορία μεγέθους προσδιορίζει κυρίως τις λογιστικές της υποχρεώσεις σε ό,τι αφορά:
α) τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις που συντάσσει, βάσει του άρθρου 16,
β) απλοποιήσεις και απαλλαγές από ορισμένους κανόνες επιμέτρησης, καθώς και από την παροχή ορισμένων πληροφοριών του προσαρτήματος, βάσει του άρθρου 30,
2.2 Για τους λογιστικούς σκοπούς αυτού του νόμου, δηλαδή για τον προσδιορισμό των λογιστικών υποχρεώσεων των οντοτήτων που υποχρεούνται στην εφαρμογή των λογιστικών διατάξεων του παρόντος νόμου, το παρόν άρθρο ταξινομεί τις υποκείμενες οντότητες με βάση το μέγεθός τους σε: πολύ μικρές, μικρές, μεσαίες και μεγάλες. Ωστόσο, οι παρακάτω κατηγορίες οντοτήτων δεν εφαρμόζουν τους λογιστικούς κανόνες που προδιαγράφονται στα κεφάλαια 4 έως 8, αλλά εφαρμόζουν άλλο λογιστικό πλαίσιο, όπως ορίζεται στο άρθρο 1 του παρόντος νόμου:
α) οι οντότητες που υποχρεωτικά ή προαιρετικά εφαρμόζουν Δ.Π.Χ.Α.,
β) η Τράπεζα της Ελλάδος (εφαρμόζει τις λογιστικές αρχές του ευρωσυστήματος),
γ) οι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές οντότητες που ανήκουν στο δημόσιο τομέα ή ελέγχονται από το δημόσιο ή τελούν υπό την εποπτεία του δημοσίου, και εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του νόμου 4270/2014 (εφαρμόζουν το προβλεπόμενο για αυτές λογιστικό πλαίσιο), και
δ) οι οργανισμοί επενδύσεων σε κινητές αξίες (ΟΣΕΚΑ) του νόμου 4099/2012 (οδηγία 2009/65/ΕΚ) είτε λειτουργούν με τη μορφή αμοιβαίου κεφαλαίου είτε με τη μορφή ανώνυμης εταιρείας επενδύσεων μεταβλητού κεφαλαίου (ΑΕΕΜΚ).
Συνεπώς, για τις προηγούμενες κατηγορίες οντοτήτων δεν ισχύει η ταξινόμηση βάσει μεγέθους για λογιστικούς σκοπούς.
2.3 Η ένταξη ή αλλαγή κατηγορίας μεγέθους γίνεται όταν η οντότητα υπερβαίνει ή παύει να υπερβαίνει για δύο συνεχόμενες χρήσεις τα όρια μεγέθους που παρουσιάζονται συνοπτικά στον παρακάτω πίνακα.
Μικρές άρθρου 1, παρ. 2γ, δηλαδή ΟΕ, ΕΕ, ατομική, κλπ)
–
–
> 1.500.000
Πολύ μικρές άρθρου 1 παρ. 2α και 2β
≤ 10
≤ 350.000
≤ 700.000
Μικρές άρθρου 1 παρ. 2α και 2β
≤ 50
≤ 4.000.000
≤ 8.000.000
Μεσαίες (όλες)
≤ 250
≤ 20.000.000
≤ 40.000.000
Μεγάλες (όλες)
> 250
>20.000.000
> 40.000.000
2.4 Σκοπός των κριτηρίων του άρθρου 2, σύμφωνα και με τις σχετικές διατάξεις της Οδηγίας, 2013/34/EE είναι η κατάταξη των οντοτήτων σε κατηγορίες μεγέθους, ανάλογα με την οικονομική τους σημασία. Ο μέσος όρος του προσωπικού υπολογίζεται στη βάση πλήρους απασχόλησης σε ημερήσια και ετήσια βάση, για όλους τους εργαζόμενους που έχουν ή τεκμαίρεται ότι έχουν εργασία έμμισθης απασχόλησης. Συγκεκριμένα, περιλαμβάνονται οι έχοντες έμμισθη σχέση αλλά και τα πρόσωπα που απασχολούνται με σχέση που εξομοιώνεται με έμμισθη εργασία, όπως δικηγόροι, λογιστές ή μηχανικοί όταν είναι πλήρους απασχόλησης και ανεξάρτητα του τρόπου που αμείβονται (π.χ. με τιμολόγιο). Συμπεριλαμβάνονται επίσης οι απασχολούμενοι με μίσθωση από άλλη οντότητα καθώς και οι ιδιοκτήτες επιχειρηματίες, εφόσον απασχολούνται στην οντότητα και αμείβονται από αυτή. Διευκρινίζεται ότι δεν λαμβάνονται υπόψη εκπαιδευόμενοι και σπουδαστές που απασχολούνται με συμβάσεις εκπαίδευσης και κατάρτισης, καθώς και εργαζόμενοι που έχουν λάβει γονική άδεια.
2.5 Αναφορικά με τον υπολογισμό του μέσου όρου προσωπικού, ποσοστά μικρότερα του 0,5 στρογγυλοποιούνται προς τα κάτω και ποσοστά μεγαλύτερα του 0,5 στρογγυλοποιούνται προς τα πάνω.
Για παράδειγμα, μια οντότητα απασχολεί 5 άτομα σε πλήρη απασχόληση, 2 άτομα με εποχιακή απασχόληση 5 μηνών αλλά πλήρους ημερήσιας απασχόλησης και 7 άτομα πλήρους ετήσιας απασχόλησης αλλά μερικής ημερήσιας απασχόλησης τριών ωρών, καθώς και έναν επαγγελματία πλήρους απασχόλησης που αμείβεται με τιμολόγιο.
Ο μέσος όρος του προσωπικού που απασχολήθηκε στην περίοδο είναι (5*12/12)+(2*5/12)+(7*12/12*3/8)+1=9.46 και για την στρογγυλοποίηση 9 (σε ισοδύναμες μονάδες ετήσιας απασχόλησης).
Εργαζόμενοι
Μήνες απασχόλησης
Τύπος
Μέσος όρος εργαζομένων
Με πλήρη απασχόληση
5
12
5*(12/12)
5
Εποχιακή πλήρης απασχόληση 5 μηνών
2
5
2*(5/12)
0,83
Μερική απασχόληση τριών ωρών ημερησίως όλες τις εργάσιμες ημέρες του χρόνου
7
12
[7*(12/12)]*(3/8)
2,63
Μηχανικός με πλήρη απασχόληση αμειβόμενος με Τιμολόγιο
1
12
1
1
Σύνολο εργαζομένων
9,46 = 9
2.6 Σημειώνεται ότι μοναδικό κριτήριο για την ένταξη των οντοτήτων της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) στην κατηγορία των πολύ μικρών οντοτήτων αποτελεί ο κύκλος εργασιών τους, με όριο το ποσό των 1.500.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους. Δηλαδή, μια πολύ μικρή οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 εντάσσεται στην κατηγορία των μικρών οντοτήτων (από πολύ μικρή), όταν υπερβεί το όριο του (καθαρού) κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ. Ως μικρή πλέον οντότητα, θα υποχρεούται να συντάσσει τις καταστάσεις της παραγράφου 5 του άρθρου 16, δηλαδή θα συντάσσει επιπλέον και Ισολογισμό, και εκ του λόγου αυτού οφείλει να χρησιμοποιεί διπλογραφικό λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με την παράγραφο 10 του άρθρου 3. Διευκρινίζεται ότι η οντότητα αυτή θα συνεχίσει να θεωρείται ως μικρή οντότητα με βάση αποκλειστικά το κριτήριο της παραγράφου 3 (υπέρβαση καθαρού κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ), έστω και εάν τα άλλα δύο κριτήρια είναι κατώτερα των ορίων των πολύ μικρών οντοτήτων της παραγράφου 2 του άρθρου 2 (σύνολο ενεργητικού ≤350.000 και μέσος όρος προσωπικού ≤50). Τούτο προκύπτει με σαφήνεια από την παράγραφο 4 του άρθρου 2. Ομοίως, η οντότητα αυτή, εάν έχοντας ενταχθεί στην κατηγορία των μικρών οντοτήτων (από πολύ μικρή), πάψει να υπερβαίνει το όριο του καθαρού κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες περιόδους, θα κατέβει κατηγορία μεγέθους (θα γίνει και πάλι πολύ μικρή), έστω και εάν τα άλλα δύο κριτήρια υπερβαίνουν τα όρια της παραγράφου 2 του άρθρου 2 του Ν. 4308/2014 (σύνολο ενεργητικού >350.000 και καθαρός κύκλος εργασιών >700.000).
2.7 Ειδικά, διευκρινίζεται ότι όποια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 ήταν πολύ μικρή οντότητα στην τελευταία ετήσια περίοδο πριν την εφαρμογή του νόμου, για να ενταχθεί σε ανώτερη κατηγορία πρέπει να υπερβεί τα τιθέμενα όρια του νέου νόμου για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους. Δηλαδή, εάν μια οντότητα υπερέβη το όριο του καθαρού κύκλου εργασιών ποσού 1.500.000 ευρώ το 2014 για πρώτη φορά, θα πρέπει και το 2015 να υπερβεί το εν λόγω όριο, ώστε να θεωρηθεί μικρή οντότητα (από πολύ μικρή) το έτος 2016.
2.8 Σημειώνεται ότι βάσει της παρ. 10 του άρθρου 2 του παρόντος νόμου, οι κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές οντότητες που ανήκουν στο δημόσιο τομέα ή ελέγχονται από το δημόσιο ή τελούν υπό την εποπτεία του δημοσίου, όταν δεν εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του νόμου 4270/2014 για λογιστικούς σκοπούς, εντάσσονται στις «μεγάλες» οντότητες με την προϋπόθεση ότι δεν εμπίπτουν στις κατηγορίες οντοτήτων της παραγράφου 2(α), 2(β) ή 2(γ) του άρθρου 1 (ανώνυμη εταιρεία, εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, ετερόρρυθμη κατά μετοχές εταιρεία, ιδιωτική κεφαλαιουχική εταιρεία, ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.). Όταν εμπίπτουν στην παράγραφο 2(α), 2(β) ή 2(γ) του άρθρου 1 ακολουθούν τα κριτήρια αυτών των οντοτήτων.
2.9 Τέλος, σύμφωνα με την παράγραφο 11 του άρθρου 30, οι επιχειρήσεις εμπορίας υγρών καυσίμων του νόμου 3054/2002 που εντάσσονται στην περίπτωση (γ) της παραγράφου 2 του άρθρου 1 (δηλαδή όταν έχουν την νομική μορφή ετερόρρυθμης εταιρείας, ομόρρυθμης εταιρείας, ατομικής επιχείρησης, κλπ.) θεωρούνται πολύ μικρές οντότητες, με μόνη προϋπόθεση ότι ο κύκλος εργασιών τους δεν υπερβαίνει το όριο του κύκλου εργασιών της παραγράφου 4 του άρθρου 2, δηλαδή το όριο των μικρών οντοτήτων (8.000.000 ευρώ). Για αλλαγή κατηγορίας απαιτείται υπέρβαση του ανωτέρω ορίου για δύο συνεχόμενες περιόδους.
2.10 Διευκρινίζεται ότι η οντότητα αυτή (της παραγράφου 11 του άρθρου 30) θα συνεχίσει να θεωρείται ως πολύ μικρή οντότητα με βάση αποκλειστικά το κριτήριο του κύκλου εργασιών, εφόσον δηλαδή δεν υπερβαίνει το όριο του κύκλου εργασιών των 8.000.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους, έστω και εάν τα άλλα δύο κριτήρια είναι υψηλότερα των ορίων των πολύ μικρών οντοτήτων της παραγράφου 2 του άρθρου 2 (σύνολο ενεργητικού 350.000, και καθαρός κύκλος εργασιών 700.000). Εάν η οντότητα αυτή υπερβεί το όριο του κύκλου εργασιών των 8.000.000 ευρώ θεωρείται πλέον μικρή οντότητα και συντάσσει και ισολογισμό, εκτός εάν υπερβαίνει και τα όρια των μεσαίων οντοτήτων της παραγράφου 5 του άρθρου 2 ή τα όρια των μεγάλων οντοτήτων της παραγράφου 5 του άρθρου 2, του Ν. 4308/2014.
2.11 Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου ως «κύκλος εργασιών» θεωρείται αυτός που προέρχεται από τις συνήθεις δραστηριότητες της οντότητας, σύμφωνα με τον ορισμό του Παραρτήματος Α. Συνεπώς δεν περιλαμβάνονται στον κύκλο εργασιών επιχορηγήσεις, ασυνήθη έσοδα (π.χ. έσοδα από συναλλαγματικές διαφορές, πωλήσεις παγίων ή επενδύσεων), καθώς και φόροι, τέλη και δικαιώματα που εισπράττονται υπέρ τρίτων. Εννοείται ότι δεν εμπίπτουν στην έννοια του εσόδου η αξία αυτοπαραδόσεων και τα έσοδα που πραγματοποιούνται για λογαριασμό τρίτου.
2.12 Αν η περίοδος (διαχειριστική χρήση ή φορολογικό έτος) είναι μικρότερη του 12μήνου (πχ. έναρξη κατά τη διάρκεια της περιόδου), ο κύκλος εργασιών για την κατάταξη στις προαναφερόμενες κατηγορίες οντοτήτων βρίσκεται με αναγωγή σε ετήσια βάση. Διευκρινίζεται ότι χρονικό διάστημα δεκαπέντε (15) ημερών ή μεγαλύτερο λογίζεται ως μήνας, ενώ χρονικό διάστημα μικρότερο των 15 ημερών δεν λαμβάνεται υπόψη. Στην
περίπτωση που η οντότητα λειτούργησε στην πρώτη ετήσια περίοδο για χρονικό διάστημα μικρότερο των τεσσάρων μηνών, δεν γίνεται αναγωγή σε ετήσια βάση για το διάστημα αυτό. Συνεπώς, στην περίπτωση αυτή η ένταξη σε κατηγορία γίνεται με βάση τις επόμενες δύο πλήρεις ετήσιες περιόδους.
2.13 Σημειώνεται ότι τα κριτήρια μεγέθους του άρθρου 2 ισχύουν από 1η Ιανουαρίου 2015. Τα μεγέθη της επιχείρησης (κύκλος εργασιών, ενεργητικό και μέσος όρος προσωπικού) των δύο τελευταίων ετήσιων περιόδων πριν την εφαρμογή του παρόντος νόμου αποτελούν τη βάση για να κριθεί η ταξινόμηση της επιχείρησης βάσει μεγέθους του παρόντος νόμου. Συνεπώς, για την περίοδο του 2015 το μέγεθος της οντότητας θα κριθεί με βάση τα νέα ποσοτικά κριτήρια και τα ποσά των χρηματοοικονομικών καταστάσεων των ετών 2013 και 2014, όπως δημοσιεύθηκαν για εκείνα τα έτη.
2.14 Υπενθυμίζεται ότι σύμφωνα με την παράγραφο 6 του άρθρου 42α του Κ.Ν. 2190/1920, η ανώνυμη εταιρεία και η εταιρεία περιορισμένης ευθύνης είχαν τη δυνατότητα, μέχρι και έτος 2014, να δημοσιεύουν συνοπτικό ισολογισμό, εφόσον δεν ξεπερνούσαν τα όρια δύο από τα εξής τρία κριτήρια: μέσος όρος απασχολούμενων κατά τη διάρκεια της περιόδου 50 άτομα, ενεργητικό 2.500.000 ευρώ, και κύκλος εργασιών 5.000.000 ευρώ. Πέραν αυτού, δεν υπάρχει αντιστοίχιση στην ταξινόμηση των επιχειρήσεων βάσει μεγέθους, πριν και μετά την 31 Δεκεμβρίου 2014.
2.15 Ως παράδειγμα ταξινόμησης οντότητας με βάση το μέγεθος, μια ανώνυμη εταιρεία για τα έτη 2012 έως 2014 είχε τα εξής μεγέθη:
2014
2013
2012
Κύκλος εργασιών
6.200.000
6.100.000
6.050.000
Σύνολο ενεργητικού
2.400.000
2.650.000
2.700.000
Μέσος όρος προσωπικού
59
48
57
Με βάση τα ανωτέρω δεδομένα, η επιχείρηση θα καταταγεί στις «μικρές» το έτος 2015 για τους λογιστικούς σκοπούς αυτού του νόμου, αφού δεν υπερβαίνει (για δύο συνεχόμενες περιόδους) δύο από τα (αυξημένα) κριτήρια του παρόντος νόμου: προσωπικό 50 άτομα,
ενεργητικό 4.000.000 ευρώ, και κύκλος εργασιών 8.000.000 ευρώ το έτος 2015 (υπερβαίνει μόνο το ένα και για μία μόνο περίοδο).
2.16 Σε περίπτωση αλλαγής νομικού τύπου ή της ιδιοκτησίας μιας οντότητας που εντασσόταν στις περιπτώσεις της παραγράφου 2α ή 2β του άρθρου 1, με αποτέλεσμα την ένταξή της στην περίπτωση 2γ του ίδιου άρθρου, για την ένταξη σε κατηγορία μεγέθους λαμβάνονται υπόψη όλα τα διαθέσιμα στοιχεία. Για παράδειγμα, για μια «πολύ μικρή» ανώνυμη εταιρεία που στο τέλος του έτους 20Χ3 μετατράπηκε σε ομόρρυθμη εταιρεία δίνονται τα παρακάτω δεδομένα (σημείωση: το παράδειγμα αναφέρεται σε έτη μετά την εφαρμογή του νόμου 4308/2014).
20Χ4
20Χ3
20Χ2
20Χ1
Κύκλος εργασιών
1.400.000
1.450.000
1.750.000
1.780.000
Σύνολο ενεργητικού
320.000
310.000
305.000
300.000
Μέσος όρος προσωπικού
8
7
7
7
Με βάση τα δεδομένα αυτά, η ανώνυμη εταιρεία θεωρείται «πολύ μικρή» για τις χρήσεις 20Χ1 έως 20Χ3. Η νέα εταιρεία (ομόρρυθμη) το έτος 20Χ4 θεωρείται «μικρή» διότι δεν έχει κατέλθει κάτω από το όριο του κύκλου εργασιών 1.500.000 ευρώ για δύο συνεχόμενες χρήσεις, και θα συνεχίσει να χρησιμοποιεί διπλογραφικό λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με το άρθρο 3 του παρόντος νόμου. Ωστόσο, στη χρήση 20Χ5 θα θεωρηθεί πολύ μικρή, και θα δικαιούται να τηρήσει απλογραφικό λογιστικό σύστημα. Διαφοροποιώντας ελαφρώς το παράδειγμα, εάν ο κύκλος εργασιών για το 20Χ2 ήταν κάτω του ορίου 1.500.000 ευρώ, η νέα οντότητα το έτος 20Χ4 θα ήταν πολύ μικρή και συνεπώς θα μπορούσε να τηρήσει απλογραφικό σύστημα.
Άρθρα 3 Λογιστικό σύστημα και βασικά λογιστικά αρχεία Παράγραφος 1 (περί λογιστικού συστήματος και λογιστικών αρχείων)
3.1.1 Το λογιστικό σύστημα μιας οντότητας περιλαμβάνει τα διάφορα λογιστικά αρχεία αλλά και τις διαδικασίες και μεθόδους για την καταχώρηση των σχετικών συναλλαγών και γεγονότων, καθώς και για την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Τα λογιστικά αρχεία περιλαμβάνουν τόσο τα τηρούμενα «λογιστικά αρχεία (βιβλία)» όσο και τα «λογιστικά στοιχεία» (παραστατικά). Σημειώνεται ότι όπου σε άλλους νόμους γίνεται χρήση του όρου «Βιβλία και στοιχεία» ο όρος αυτός αναφέρεται στα λογιστικά αρχεία (λογιστικά βιβλία και λογιστικά στοιχεία) του παρόντος νόμου.
3.1.2 Τα λογιστικά αρχεία είναι τα ηλεκτρονικά ή φυσικά μέσα, στα οποία περιέχονται πληροφορίες αναγκαίες για την κατάρτιση και τον έλεγχο των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Τα λογιστικά αρχεία περιλαμβάνουν βάσεις πρωτογενών πληροφοριακών δεδομένων, παραστατικά των συναλλαγών και γεγονότων (λογιστικά στοιχεία), και άλλα λογιστικά αρχεία (λογιστικά βιβλία) στα οποία καταχωρούνται δεδομένα των συναλλαγών και γεγονότων. Ενδεικτικά παραδείγματα λογιστικών αρχείων είναι:
α) οι βάσεις δεδομένων ενός συστήματος πληροφορικής και οι αναλυτικές και συγκεντρωτικές αναφορές που παράγει, όπως τα κλασικά λογιστικά βιβλία (ημερολόγια, αναλυτικά και συγκεντρωτικά καθολικά και αναλυτικές απογραφές περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων),
β) οι τεχνικές προδιαγραφές που χρησιμοποιεί μια βιοτεχνική ή βιομηχανική επιχείρηση για την παραγωγή των προϊόντων και των υπηρεσιών της,
γ) αρχεία στα οποία παρακολουθούνται τα αποθέματα και οι κινήσεις τους κατά ποσότητα ή και αξία,
δ) τα κοστολογικά δεδομένα μιας περιόδου στα οποία αποτυπώνεται η συγκέντρωση του κόστους και η κατανομή της στους τελικούς φορείς (προϊόντα και υπηρεσίες),
ε) αναλυτικά υπολογιστικά φύλλα σε οποιαδήποτε μορφή, στα οποία γίνεται επεξεργασία δεδομένων για παραγωγή στοιχείων προς αυτούσια χρήση ή περαιτέρω επεξεργασία,
στ) μισθοδοτικές καταστάσεις και λοιπά στοιχεία που απαιτούνται για τη σύνταξή τους, όπως παρουσιολόγια και πίνακες εγκεκριμένων μισθών και παροχών,
ζ) τα παντός είδους τηρούμενα πρακτικά των διαφόρων οργάνων διοίκησης της οντότητας,
η) τα στοιχεία (παραστατικά) που εκδίδει μια οντότητα τα οποία συνοδεύουν τη διακίνηση των αποθεμάτων της,
θ) τα τιμολόγια και οι αποδείξεις λιανικής πώλησης που εκδίδει η οντότητα, ή τρίτος για λογαριασμό της, για την πώληση αγαθών και υπηρεσιών,
ι) τα στοιχεία που εκδίδονται για την πληρωμή ή την είσπραξη χρημάτων και χρεογράφων,
ια) τα στοιχεία (παραστατικά) που λαμβάνει η οντότητα από τρίτους στα πλαίσια της λειτουργίας της, όπως στοιχεία διακίνησης αγαθών, τιμολόγια αγοράς, στοιχεία πληρωμών και εισπράξεων και αντίγραφα κίνησης λογαριασμών,
ιβ) οι παντός είδους συμβάσεις στις οποίες υπεισέρχεται η οντότητα στα πλαίσια της λειτουργίας της,
ιγ) τα παντός είδους έγγραφα για την επικοινωνία με το προσωπικό της και τους τρίτους, περιλαμβανομένων των φορολογικών ασφαλιστικών και λοιπών εποπτικών και ρυθμιστικών αρχών,
ιδ) έγγραφα συντασσόμενα για κάλυψη υποχρεώσεων που προκύπτουν από τη φορολογική (π.χ. δηλώσεις Φ.Π.Α) ή άλλη νομοθεσία.
3.1.3 Τα λογιστικά βιβλία, άλλα πρωτογενή ή δευτερογενή αρχεία και παραστατικά, όπου συντρέχει περίπτωση, υποστηρίζουν τις συντασσόμενες λογιστικές καταστάσεις.
Παράγραφος 3
3.3.1 Εισάγεται η αρχή ότι το λογιστικό σύστημα (μέθοδοι, διαδικασίες και λογιστικά αρχεία) προσαρμόζονται ανάλογα με το μέγεθος και τη φύση (συμπεριλαμβανομένης της πολυπλοκότητας) της οντότητας.
Παράγραφος 4
3.4.1 Στα λογιστικά αρχεία καταχωρείται κάθε συναλλαγή και γεγονός της οντότητας, ανεξάρτητα από την αξία. Δηλαδή, η έννοια του σημαντικού μεγέθους δεν έχει εφαρμογή στην καταχώρηση των επιπτώσεων των συναλλαγών και των γεγονότων. Συνεπώς, η οντότητα πρέπει να καταχωρεί στο λογιστικό της σύστημα τις επιπτώσεις όλων των συναλλαγών και όλων των γεγονότων και δεν δύναται να επικαλείται το ασήμαντο ποσό αυτών για να αιτιολογήσει μη καταχώρηση.
Παράγραφος 5
3.5.1 Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τόσο τη λογιστική αξία όσο και τη φορολογική βάση, εφόσον διαφέρουν, των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση. Η υποχρέωση αυτή είναι αυτονόητη προϋπόθεση για την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων της οντότητας. Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων.
3.5.2 Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές. Προσωρινή διαφορά βάσει του ορισμού του Παραρτήματος Α είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας και της φορολογικής βάσης ενός στοιχείου, όταν η διαφορά αυτή αναστρέφεται στο μέλλον. Για παράδειγμα, όταν ένα έξοδο ποσού 100 αναγνωρίζεται λογιστικά στη χρήση 20Χ4 αλλά θα εκπεστεί για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στη χρήση 20Χ5, το λογιστικό αποτέλεσμα της χρήσεως 20Χ4 είναι μικρότερο κατά 100 από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στη χρήση 20Χ5 θα συμβεί το αντίστροφο. Τέτοια περίπτωση προκύπτει, για παράδειγμα, από τη χρήση διαφορετικών συντελεστών απόσβεσης για λογιστικούς και φορολογικούς σκοπούς ή από την αναγνώριση, στη διάρκεια του εργασιακού βίου των εργαζομένων, εξόδων για παροχές προς αυτούς μετά την αφυπηρέτηση. Τα ποσά αυτά αντιστρέφονται μέχρι την τελική εκκαθάριση των σχετικών στοιχείων. Για παράδειγμα, στην περίπτωση ενός παγίου η αντιστροφή των διαφορών των αποσβέσεων θα γίνει είτε με μέσω αντίθετων διαφορών αποσβέσεων σε μελλοντικές περιόδους (μικρότερες / μεγαλύτερες, αντίστοιχα, φορολογικές από λογιστικές) είτε μέσω του αποτελέσματος (κέρδους ή ζημίας) που θα προκύψει κατά την απόσυρση του παγίου. Στην περίπτωση προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την αφυπηρέτηση, η αντιστροφή θα γίνει κατά την καταβολή τους, χρόνος στον οποίο αυτές αναγνωρίζονται φορολογικά.
3.5.3 Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται. Για παράδειγμα εάν στη χρήση 20Χ4 η επιχείρηση κατέβαλε για προσαυξήσεις φόρων και πρόστιμα το ποσό των 200 ευρώ, ποσό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά, το λογιστικό αποτέλεσμα θα εμφανίζεται ισόποσα μειωμένο έναντι του φορολογικού, χωρίς η διαφορά αυτή να αντιστραφεί στο μέλλον.
Παράδειγμα 3.5.1:Λογιστική και φορολογική βάση – δεδομένα μόνο για έσοδα και έξοδα περιόδου
Δίνονται τα παρακάτω δεδομένα από το ισοζύγιο της οντότητας (επιχείρηση) ΑΛΦΑ για το έτος 20Χ5.
Πίνακας 3.1: Δεδομένα ισοζυγίου εσόδων και εξόδων της ΑΛΦΑ, 20Χ5
Επιπλέον δίνονται οι παρακάτω πρόσθετες πληροφορίες:
1. Το ποσό των φορολογικά αναγνωριζόμενων αποσβέσεων χρήσης ανήλθε σε 1.400.
2. Οι προβλέψεις (έξοδο) αποζημίωσης προσωπικού και η απομείωση παγίων δεν εκπίπτουν για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στο έτος που αναγνωρίζονται λογιστικά.
3. Τα πρόστιμα δεν αναγνωρίζονται φορολογικά αλλά συνιστούν μόνιμη διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης (δεν αντιστρέφονται).
4. Η αναστροφή απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων (κέρδος) δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος, συνιστώντας προσωρινή διαφορά λογιστικής-φορολογικής βάσης.
5. Για τα λοιπά έξοδα και ζημιές και τα λοιπά έσοδα και κέρδη δεν υπάρχουν διαφορές μεταξύ λογιστικής και η φορολογικής βάσης (δεν υπάρχουν «λογιστικές διαφορές»).
6. Ο φορολογικός συντελεστής είναι 26%
Με βάση τα παραπάνω:
α) Να καταρτιστεί πίνακας με τη λογιστική και φορολογική βάση των στοιχείων εσόδων και εξόδων της περιόδου.
β) Να υπολογιστεί το ποσό των φορολογητέων κερδών, του φόρου εισοδήματος και των καθαρών λογιστικών κερδών της περιόδου.
γ) Να καταρτιστεί πίνακας με τις διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, ταξινομημένες σε μόνιμες και προσωρινές.
Λύση
Ερώτημα α
Πίνακας 3.2: Λογιστική και φορολογική βάση εσόδων και εξόδων της ΑΛΦΑ,20Χ5
Είναι προφανές ότι η οντότητα οφείλει να είναι σε θέση να τεκμηριώσει αναλυτικά, από τις εγγραφές στα βιβλία της και τα σχετικά παραστατικά, τα ποσά των διαφορών της φορολογικής από τη λογιστική βάση του ανωτέρω πίνακα, και να θέτει την τεκμηρίωση αυτή στη διάθεση του ελέγχου.
Η υποχρέωση για παρακολούθηση της φορολογικής βάσης δεν αφορά μόνο έσοδα και έξοδα αλλά και στοιχεία του ισολογισμού. Μάλιστα, μεταβολές στοιχείων του ισολογισμού μπορεί να επηρεάζουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος, είτε οι μεταβολές αυτές συσχετίζονται με έσοδα / έξοδα είτε όχι (π.χ. διακανονισμός του σχετικού στοιχείου του ισολογισμού όπως καταβολή αποζημίωσης προσωπικού από δημιουργημένη πρόβλεψη).
Σημαντικό είναι επίσης η οντότητα να παρακολουθεί τη φορολογική βάση της καθαρής της θέσης, και ιδίως των «κερδών εις νέο» για να γνωρίζει τα ποσά για τα οποία υπάρχει υποχρέωση καταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διανομής.
Για πιο ολοκληρωμένη παρουσίαση του θέματος παρατίθεται το επόμενο παράδειγμα, το οποίο αναφέρεται ειδικά σε οντότητες που επιλέγουν να χρησιμοποιούν εύλογες αξίες.
Παράδειγμα 3.5.2. Λογιστική και φορολογική βάση – διαφορές από μεταβολές λογ/μών ισολογισμού
Για την επιχείρηση ΒΗΤΑ δίνονται οι εξής πληροφορίες για τη χρήση 20Χ5.
1. Τα πάγια αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 8% και φορολογικό 10%.
2. Τα άυλα αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 15% και φορολογικό 10%.
3. Τα διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία επιμετρώνται στην εύλογη αξία με αναγνώριση των διαφορών σε αποθεματικό της καθαρής θέσης, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.
4. Η αξία των αποθεμάτων δεν διαφέρει λογιστικά και φορολογικά.
5. Οι απαιτήσεις υπόκεινται σε απομείωση λόγω επισφάλειας για λογιστικούς σκοπούς, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.
6. Το εμπορικό χαρτοφυλάκιο (χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία) αποτιμάται σε εύλογες αξίες και οι μεταβολές καταχωρούνται στα αποτελέσματα, ενώ φορολογικά οι διαφορές αυτές δεν αναγνωρίζονται (το εμπορικό χαρτοφυλάκιο φορολογικά παρακολουθείται στο κόστος κτήσης).
7. Οι προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λογίζονται με την αρχή του δουλευμένου σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα ενώ οι πληρωμές μειώνουν την αξία τους. Σημείωση: από φορολογικής απόψεως δεν αναγνωρίζονται οι προβλέψεις κατά το σχηματισμό τους αλλά αναγνωρίζονται (εκπίπτουν) οι καταβολές για τον προσδιορισμό του φόρου εισοδήματος.
8. Δεν έγινε διανομή κερδών στη διάρκεια της χρήσης.
Για τη ΒΗΤΑ δίνεται επίσης η λογιστική και φορολογική βάση των χρηματ/κών της καταστάσεων:
Πίνακας 3.4: Ισολογισμός λογιστικής και φορολογικής βάσης, ΒΗΤΑ 2015
20Χ5
20Χ4
Λογιστική
Φορολογική
Λογιστική
Φορολογική
Μη κυκλοφορούντα στοιχεία
αξία
βάση
αξία
βάση
Ενσώματα πάγια (κόστος κτήσεως)
2.800
2.800
2.800
2.800
Αποσβέσεις ενσωμάτων παγίων
-896
-1.120
-672
-840
Αναπόσβεστη αξία
1.904
1.680
2.128
1.960
Άυλα
1.200
1.200
1.200
1.200
Αποσβέσεις
-720
-480
-540
-360
Αναπόσβεστη αξία
480
720
660
840
Διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά στοιχεία (κόστος)
1.000
1.000
1.000
1.000
Διαφορές επιμέτρησης στην εύλογη αξία
-100
0
10
0
Εύλογη αξία διαθεσίμων για πώληση
900
1.000
1.010
1.000
Σύνολο μη κυκλοφορούντων στοιχείων
3.284
3.400
3.798
3.800
Κυκλοφορούντα στοιχεία
Αποθέματα
300
300
200
200
Εμπορικές απαιτήσεις (κόστος)
350
350
600
600
Απομειώσεις (επισφάλειες)
-120
0
-100
0
Καθαρή αξία εμπορικών απαιτήσεων
230
350
500
600
Εμπορικό χαρτοφυλάκιο (κόστος)
200
200
0
0
Διαφορές εύλογης αξίας εμπορικού χαρτοφυλακίου
50
0
0
0
Εύλογη αξία εμπορικού χαρτοφυλακίου
250
200
0
0
Διαθέσιμα
20
20
5
5
Σύνολο κυκλοφορούντων στοιχείων
800
870
705
805
Σύνολο ενεργητικού
4.084
4.270
4.503
4.605
Καθαρή θέση
Καταβλημένο κεφάλαιο
2.500
2.500
2.500
2.500
Διαφορές εύλογης αξίας διαθέσιμων για πώληση
-100
0
10
0
Αποτελέσματα εις νέον
-479
307
-522
300
Σύνολο καθαρής θέσης
1.921
2.807
1.988
2.800
Προβλέψεις
Προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους
450
0
460
0
Λοιπές προβλέψεις
250
0
250
0
Σύνολο προβλέψεων
700
0
710
0
Υποχρεώσεις
Τραπεζικά δάνεια
700
700
900
900
Εμπορικές υποχρεώσεις
550
550
600
600
Τρέχων φόρος εισοδήματος
13
13
70
70
Λοιπές υποχρεώσεις
200
200
235
235
Σύνολο υποχρεώσεων
1
1
2
2
Σύνολο καθαρής θέσης, προβλέψεων και υποχρεώσεων
4
4.270
5
5
Πίνακας 3.5 : Κατάσταση αποτελεσμάτων, ΒΗΤΑ 20Χ5
20Χ5
20Χ4
Πωλήσεις
2000
2000
Αναλώσεις υλικών
-987
-987
Μεταβολή αποθεμάτων
100
100
Παροχές σε εργαζομένους
-300
-300
Προβλέψεις παροχών σε εργαζομένους μετά τη συνταξ/τηση
Καθαρό φορολογικό αποτέλεσμα (φορολογητέα κέρδη μείον φόρος εισοδήματος, 50-13)
37
Σημειώσεις
Για τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος λαμβάνονται υπόψη μόνο οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης της Κατάστασης αποτελεσμάτων. Οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης λογαριασμών του ισολογισμού θα επηρεάσουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος σε μελλοντικές περιόδους.
Η φορολογική βάση των «Αποτελεσμάτων εις νέο» του έτους 20Χ5 προκύπτει εάν στο ποσό του αντίστοιχου κονδυλίου του 20Χ4 προστεθούν για τη χρήση 20Χ5: α) το φορολογικό αποτέλεσμα μετά από φόρους (ποσού 37), και β) οι μόνιμες φορολογικές διαφορές (ποσού -30).
Για την κατανόηση του θέματος αυτού σημειώνεται ότι τα ποσά των μόνιμων διαφορών της χρήσης 20Χ5 έχουν αφαιρεθεί από το λογιστικό αποτέλεσμα, καθώς αντιπροσωπεύουν έξοδα που έχουν μειώσει το ενεργητικό (το ταμείο, υποθέτοντας εξόφληση) και την καθαρή θέση (Κέρδη εις νέο). Ωστόσο, τα ποσά αυτά δεν έχουν μειώσει τη φορολογική καθαρή θέση αφού προστέθηκαν για να υπολογιστούν τα φορολογητέα κέρδη και ο φόρος εισοδήματος. Συνεπώς, πρέπει να αφαιρεθούν.
Τέλος, σημειώνεται ότι η φορολογική βάση των κερδών εις νέο αντιπροσωπεύει το ποσό που έχει ήδη υποβληθεί σε φόρο εισοδήματος, και συνεπώς είναι σημαντική πληροφορία για τη διανομή κερδών.
Παράδειγμα 3.5.3. Λογιστική και φορολογική βάση – Πώληση παγίου με διαφορετικές λογιστικές και φορολογικές αποσβέσεις
Κατά την 31 Δεκεμβρίου 20Χ4 η επιχείρηση ΓΑΜΑ είχε στην κατοχή της πάγιο με τα εξής δεδομένα:
Αξία κτήσης
1.300
1.300
Σωρευμένες αποσβέσεις
800
600
Αναπόσβεστη αξία
500
700
Το πάγιο αυτό πωλήθηκε στις 2 Ιανουαρίου 20Χ5 αντί 550.
Ζητείται
Να υπολογιστεί η λογιστική και η φορολογική βάση της συναλλαγής(κέρδος ή ζημία)για τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της ΓΑΜΑ της χρήσης 20Χ5.
Λύση
Λογιστική βάση
Φορολογική βάση
Αξία κτήσης
1.300
1.300
Σωρευμένες αποσβέσεις
800
600
Αναπόσβεστη αξία
500
700
Τιμή πώλησης
550
550
Κέρδος/Ζημιά – λογιστική / φορολογική βάση
50
-150
Δηλαδή, από την πώληση προκύπτει λογιστικό κέρδος 50 και φορολογική ζημιά 150 (είχαν γίνει περισσότερες λογιστικές αποσβέσεις από ότι φορολογικές κατά 200). Ως εκ τούτου, η διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης είναι -150-50=200. Επομένως, από το λογιστικό αποτέλεσμα (που περιλαμβάνει κέρδος 50) θα αφαιρεθεί το ποσό της διαφοράς των 200 για να υπολογιστεί το φορολογητέο αποτέλεσμα της χρήσης.
Παράγραφος 8
3.8.1 Η διάταξη ορίζει ότι το σχέδιο των λογαριασμών του παραρτήματος Γ είναι υποχρεωτικό σε ό,τι αφορά την ονοματολογία, το βαθμό ανάλυσης και συγκέντρωσης των λογαριασμών (ανάλυση – ταξινόμηση σε πρωτοβάθμιους, δευτεροβάθμιους, κλπ), καθώς και το περιεχόμενό τους, όπως αυτά καθορίζονται από τις διατάξεις του παρόντος νόμου. Συνεπώς, και σύμφωνα με τις επικρατούσες διεθνείς πρακτικές, δεν είναι υποχρεωτική η χρήση των κωδικών του προτεινόμενου σχεδίου λογαριασμών. Παράγραφος 9
3.9.1 Οι οντότητες, με επιλογή τους, μπορούν να συνεχίσουν να χρησιμοποιούν το υπάρχον σχέδιο λογαριασμών που είναι σε ισχύ κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014, δηλαδή το σχέδιο λογαριασμών του Π.Δ. 1123/1980 ή του Π.Δ. 148/1984 περί εφαρμογής του Κλαδικού Λογιστικού Σχεδίου Ασφαλιστικών Επιχειρήσεων ή του Π.Δ. 384/1992 περί εφαρμογής
Κλαδικού Λογιστικού Σχεδίου Τραπεζών, κατά περίπτωση. Οίκοθεν νοείται ότι οι οντότητες οφείλουν να προβαίνουν στις απαραίτητες προσαρμογές και προσθήκες στο σχέδιο λογαριασμών που τηρούν για την κάλυψη των απαιτήσεων του παρόντος νόμου και των πληροφοριακών τους αναγκών. Παράγραφος 10
3.10.1 Η παράγραφος αυτή περιγράφει το διπλογραφικό λογιστικό σύστημα για οντότητες που συντάσσουν, προαιρετικά ή υποχρεωτικά, ισολογισμό. Το σύστημα αυτό πρέπει να παρακολουθεί στα τηρούμενα αρχεία αναλυτικά κάθε συναλλαγή και γεγονός που έχει επίπτωση στα στοιχεία του ισολογισμού (περιουσιακά στοιχεία, υποχρεώσεις και στα στοιχεία της καθαρής θέσης), καθώς και στα στοιχεία της κατάστασης των αποτελεσμάτων (έσοδα, κέρδη, έξοδα και ζημίες).
Ενδεικτικά, διπλογραφικό λογιστικό σύστημα εφαρμόζουν:
α) ΑΕ, ΕΠΕ, ΙΚΕ και οι Ετερόρρυθμες κατά μετοχές εταιρείες,
β) ΟΕ και ΕΕ των οποίων όλα τα άμεσα ή έμμεσα μέλη είναι είτε οντότητες της περ. α’ της παρ. 2 του άρθρου 1, είτε άλλες οντότητες συγκρίσιμου νομικού τύπου με τις οντότητες της περίπτωσης αυτής, δηλαδή έχουν περιορισμένη ευθύνη,
γ) Οι οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014, δηλαδή οι ΟΕ, ΕΕ, οι ατομικές επιχειρήσεις, οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, οι κοινωνίες αστικού δικαίου, οι δικηγορικές εταιρίες, οι κοινοπραξίες κ.λπ. με κύκλο εργασιών μεγαλύτερο από 1.500.000 ευρώ,
δ) Τα μη κερδοσκοπικά Ν.Π.Ι.Δ. (σωματεία, σύλλογοι, ενώσεις προσώπων κ.λπ.,) εφόσον αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, με κύκλο εργασιών μεγαλύτερο από 1.500.000 ευρώ (οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014),
ε) Ο πρατηριούχος υγρών καυσίμων και ο πωλητής πετρελαίου θέρμανσης (οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014, δηλαδή ΟΕ, ΕΕ, ατομική επιχείρηση) με κύκλο εργασιών μεγαλύτερο από 8.000.000 ευρώ,
στ) Κερδοσκοπικές ή μη οντότητες που ανήκουν στο Δημόσιο ή ελέγχονται από αυτό ή τελούν υπό την εποπτεία αυτού (Δημόσιο, Ν.Π.Δ.Δ.), οι οποίες δεν εμπίπτουν στην εφαρμογή του άρθρου 156 του Ν. 4270/2014 (Λογιστικό Σχέδιο Γενικής Κυβέρνησης),
ζ) Οι συνεταιρισμοί και κάθε οντότητα που υποχρεούνται σε σύνταξη ισολογισμού από άλλη νομοθεσία.
Παράγραφος 11
3.11.1 Η διάταξη ορίζει ότι η πολύ μικρή οντότητα (καθαρός κύκλος εργασιών μέχρι 1.500.000 ευρώ) της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ), η οποία σύμφωνα με το νόμο επιλέγει να συντάξει μόνο (συνοπτική) Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6, δύναται να μην παρακολουθεί (απαλλαγή) τα στοιχεία ισολογισμού και μεταβολές αυτών (όπως αναφέρεται στην παράγραφο 2 του παρόντος άρθρου), αλλά μόνο τα στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων που περιγράφονται στην παράγραφο 1 του παρόντος άρθρου. Την ίδια δυνατότητα έχει και η οντότητα της παραγράφου 11 του άρθρου 30 (πρατήρια καυσίμων και πωλητές πετρελαίου θέρμανσης με καθαρό κύκλο εργασιών μέχρι 8.000.000 ευρώ). Σημειώνεται ότι οι οντότητες αυτές υπόκεινται στις ρυθμίσεις του άρθρου 4 του παρόντος νόμου και έχουν υποχρέωση τήρησης ορισμένων αρχείων, από τα αναφερόμενα σε εκείνο το άρθρο.
Παράγραφος 12
3.12.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα στην οντότητα που, σύμφωνα με το νόμο αυτό, έχει το δικαίωμα να συντάσσει μόνο Κατάσταση αποτελεσμάτων απαλλασσόμενη από την υποχρέωση σύνταξης και Ισολογισμού (δηλαδή η οντότητα της παραγράφου 11), να χρησιμοποιεί ένα κατάλληλο απλογραφικό λογιστικό σύστημα για να παρακολουθεί τα στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων (βιβλία εσόδων-εξόδων). Σημειώνεται ότι η οντότητα αυτή δύνανται να χρησιμοποιεί προαιρετικά ένα διπλογραφικό σύστημα, αντί απλογραφικού, χωρίς ωστόσο εκ του λόγου αυτού (προαιρετική χρήση διπλογραφικού συστήματος) να υποχρεούται να συντάσσει και ισολογισμό (συντάσσει μόνο κατάσταση αποτελεσμάτων).
3.12.2 Εξυπακούεται ότι η καταχώρηση των συναλλαγών και γεγονότων στο απλογραφικό σύστημα γίνεται κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 5, με τάξη, πληρότητα και ορθότητα. Ιδιαίτερα, καταχωρείται η ημερομηνία έκδοσης ή λήψης του σχετικού παραστατικού της συναλλαγής ή του γεγονότος, με σύστημα που διασφαλίζει τη μοναδική σύνδεση, προς κάθε κατεύθυνση, μεταξύ συναλλαγής/γεγονότος – παραστατικού – εγγραφής (καταχώρηση).
3.12.3 Όπου άλλοι νόμοι χρησιμοποιούν τους όρους «Απλοποιημένα Λογιστικά Πρότυπα» ή
«Βιβλία Εσόδων-Εξόδων» ή «Βιβλία Β’ Κατηγορίας» ή «Απλογραφικά βιβλία», είναι προφανές ότι αναφέρονται στο απλογραφικό λογιστικό σύστημα της παραγράφου 12 του άρθρου 3.
3.12.4 Η διάκριση των διαφόρων εσόδων σε κατηγορίες (υποπαράγραφος 12α), είναι σημαντική ως πληροφορία της διοίκησης αλλά εξυπηρετεί και ελεγκτικούς σκοπούς. Η ομαδοποίηση των πωλήσεων δύναται να γίνεται και από το πληροφοριακό σύστημα της επιχείρησης, ή με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο, χωρίς να απαιτείται ιδιαίτερη καταχώρηση, ανά παραστατικό και ανά κατηγορία εσόδου. Σημειώνεται ότι σε κάθε περίπτωση το λογιστικό σύστημα της οντότητας πρέπει να καλύπτει τις απαιτήσεις της νομοθεσίας περί Φ.Π.Α ή άλλης νομοθεσίας.
3.12.5 Οίκοθεν νοείται ότι καταχωρούνται αφαιρετικά των εσόδων τα σχετικά μειωτικά στοιχεία αυτών (εκπτώσεις, επιστροφές, κλπ).
3.12.6 Συνήθεις κατηγορίες κερδών είναι τα κέρδη από πώληση ενσώματων ή άυλων παγίων στοιχείων ή χρηματοοικονομικών στοιχείων, συναλλαγματικές διαφορές, κλπ.
3.12.7 Συνήθεις κατηγορίες ζημιών είναι οι ζημιές από πώληση ή καταστροφή ή απομείωση ενσώματων ή άυλων παγίων στοιχείων, ή από πώληση ή απομείωση χρηματοοικονομικών στοιχείων, συναλλαγματικές διαφορές, κλπ.
3.12.8 Τα κονδύλια του στοιχείου (στ) αναφέρονται στα προς απόδοση (όπου συντρέχει περίπτωση) ποσά (π.χ. Φ.Π.Α, δημοτικοί φόροι, διάφορα τέλη, κλπ.). Σημειώνεται ότι τα σχετικά ποσά δύναται να προκύπτουν συγκεντρωτικά, ως ποσοστό της βάσης υπολογισμού τους (π.χ. ως ποσοστό επί των πωλήσεων) με μία εγγραφή για την περίοδο που αφορούν.
3.12.9 Συνοπτικά, απλογραφικό λογιστικό σύστημα εφαρμόζουν οι πολύ μικρές οντότητες της παρ. 2γ του άρθρου 1 που δεν συντάσσουν ισολογισμό. Ενδεικτικά:
α) Οι ομόρρυθμες εταιρείες, οι ετερόρρυθμες εταιρείες, οι ατομικές επιχειρήσεις, οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα, οι κοινωνίες αστικού δικαίου, οι δικηγορικές εταιρίες, οι κοινοπραξίες, καθώς και οποιαδήποτε άλλη οντότητα του ιδιωτικού τομέα, που αποκτά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, με κύκλο εργασιών μέχρι και 1.500.000 ευρώ (οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του Ν. 4308/2014).
β) Ο πωλητής (εμπορία) υγρών καυσίμων (ΟΕ, ΕΕ, ατομική επιχείρηση) με κύκλο εργασιών μέχρι και 8.000.000 ευρώ. Διευκρινίζεται ότι η εμπορία υγραερίου εμπίπτει στη δραστηριότητα των πρατηρίων υγρών καυσίμων, δεδομένου ότι το υγραέριο διατίθεται ως καύσιμο από τα εν λόγω πρατήρια με τον ίδιο τρόπο όπως η βενζίνη και το πετρέλαιο κίνησης. Συνεπώς, συνυπολογίζονται στο όριο των 8.000.000 ευρώ από πωλήσεις υγρών καυσίμων (κίνησης – θέρμανσης) και οι πωλήσεις υγραερίου. Διευκρινίζεται επίσης ότι τα προαναφερόμενα όρια ισχύουν γενικά για την οντότητα, συνεπώς, όποιος διατηρεί και άλλο κλάδο πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, δηλαδή ασκεί και άλλες δραστηριότητες, για την ένταξη σε κατηγορία βιβλίων λαμβάνεται το σύνολο του κύκλου εργασιών από όλες τις δραστηριότητες.
γ) Τα μη κερδοσκοπικά Ν.Π.Ι.Δ. (σωματεία, σύλλογοι, ενώσεις προσώπων κ.λπ.), εφόσον αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, με κύκλο εργασιών μέχρι και 1.500.000 ευρώ.
δ) Ειδικώς, οι παρακάτω οντότητες οι οποίες σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 13 του άρθρου 30 του παρόντος νόμου συντάσσουν μόνο συνοπτική κατάσταση αποτελεσμάτων, ανεξαρτήτως μεγέθους:
δ1) Οι αλλοδαπές επιχειρήσεις που εγκαθίστανται στην Ελλάδα με βάση του νόμους 89/1967 (ΦΕΚ Α’ 132) και 378/1968 (ΦΕΚ Α’ 82), όπως επίσης και κάθε επιχείρηση που έχει υπαχθεί στους ίδιους νόμους. Οίκοθεν νοείται ότι οποιαδήποτε αναφορά στον Α.Ν. 89/1967 καταλαμβάνει και το Ν. 27/1975 (ΦΕΚ
Α 77), όπως άλλωστε προκύπτει και από τη διάταξη του άρθρου 34 του Ν. 3427/2005 (ΦΕΚ Α 312).
δ2) Τα υποκαταστήματα των αλλοδαπών αεροπορικών επιχειρήσεων που λειτουργούν στην Ελλάδα, εφόσον, σύμφωνα με την ισχύουσα φορολογική νομοθεσία, απαλλάσσονται από φόρο εισοδήματος.
δ3) Ο εκμεταλλευτής πλοίου δεύτερης κατηγορίας του άρθρου 3 του Ν. 27/1975.
3.12.10 Σημειώνεται ότι οι ατομικές επιχειρήσεις, οι οποίες με τις διατάξεις του Κ.Φ.Α.Σ. απαλλάσσονταν από τη τήρηση βιβλίων και την έκδοση στοιχείων λιανικής λόγω ύψους ακαθαρίστων εσόδων της προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου (όριο 5.000 ευρώ), εφεξής απαλλάσσονται μόνο από την τήρηση λογιστικών βιβλίων, σύμφωνα με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων. Οι οντότητες αυτές υποχρεούνται, για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος, σε έκδοση στοιχείων λιανικής, χωρίς ωστόσο να απαιτείται η χρήση φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού.
Λοιπές επεξηγήσεις
3.1 Από τις διατάξεις του παρόντος νόμου δεν προκύπτει υποχρέωση τήρησης ιδιαίτερων λογιστικών αρχείων για τα υποκαταστήματα. Η λογιστική παρακολούθηση των υποκαταστημάτων μπορεί να διενεργείται από το λογιστικό σύστημα της οντότητας σύμφωνα με τις καθιερωμένες λογιστικές πρακτικές.
3.2 Δαπάνες που πραγματοποιούνται από ιδρυτή οντότητας πριν από τη σύστασή της στο όνομά του αλλά ρητά και τεκμηριωμένα για λογαριασμό της, μεταφέρονται στα αρχεία της οντότητας μετά τη σύστασή της.
3.3 Επί προαιρετικής ένταξης στο διπλογραφικό σύστημα, η οντότητα δύναται να επανέλθει στο απλογραφικό οποτεδήποτε και χωρίς κανένα περιορισμό. Ωστόσο, διευκρινίζεται ότι δεν επιτρέπεται η αλλαγή λογιστικού συστήματος στη διάρκεια μιας ετήσιας (διαχειριστικής) περιόδου (φορολογικό έτος).
3.4 Η τήρηση τόσο του απλογραφικού όσο και του διπλογραφικού συστήματος γίνεται σε κάθε περίπτωση σύμφωνα με τη θεμελιώδη αρχή του δεδουλευμένου (accrual assumption) κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 17 του παρόντος νόμου. Δηλαδή,
αναγνωρίζονται και καταχωρούνται οι επιπτώσεις των συναλλαγών και γεγονότων όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά.
Άρθρα 4 Άλλα λογιστικά αρχεία
Παράγραφος 4
4.1 Στα αρχεία που αναφέρονται στο άρθρο αυτό καταγράφονται αναλυτικά τα στοιχεία ισολογισμού, με ημερομηνία αναφοράς την ημερομηνία τέλους της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία του ισολογισμού).
Παράγραφος 4
4.4.1 Καθιερώνεται η δυνατότητα προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων με αξιόπιστες και τεκμηριωμένες έμμεσες τεχνικές. Τεκμηριωμένες είναι οι τεχνικές που είναι γενικά αποδεκτές στην διεθνή πρακτική. Στόχος της διάταξης είναι η επίτευξη εύλογης διασφάλισης αναφορικά με την προσδιοριζόμενη ποσότητα αποθεμάτων κατ’ είδος κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, λαμβάνοντας υπόψη τις δυσχέρειες και το κόστος ακριβούς καταμέτρησης. Δηλαδή επιδιώκεται η αξιοπιστία της μέτρησης της ποσότητας και ταυτόχρονα ο περιορισμός του κόστους και η υπέρβαση δυσχερειών.
4.4.2 Μια σημαντική παράμετρος που επηρεάζει την κρίση περί αξιοπιστίας των έμμεσων τεχνικών προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων είναι το είδος των δικλίδων που χρησιμοποιεί η οντότητα για να παρακολουθεί και να ελέγχει τα παραλαμβανόμενα και αποστελλόμενα αποθέματα, σύμφωνα με την παράγραφο 8 του άρθρου 5. Παράδειγμα τέτοιας δικλίδας είναι η τήρηση, κατ’ επιλογή της οντότητας, αναλυτικού αρχείου ποσοτικής διακίνησης για εισερχόμενα ή / και αποστελλόμενα ή πωλούμενα αγαθά. Στην κρίση για την απαιτούμενη αξιοπιστία των έμμεσων τεχνικών λαμβάνεται υπόψη το κατά πόσο οι τεχνικές είναι καθιερωμένες στη διεθνή πρακτική. Σε κάθε περίπτωση, λαμβάνεται υπόψη η ιδιαίτερη φύση των αποθεμάτων (π.χ. καύσιμα, ζώντα ψάρια, ορυκτά αποθέματα) για τον προσδιορισμό κατάλληλων έμμεσων τεχνικών προσδιορισμού της ποσότητας αυτών.
4.4.3 Όταν, κατ’ απόλυτη επιλογή της οντότητας, τηρείται ηλεκτρονικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης παραλαμβανόμενων και αποστελλόμενων αγαθών, η διενέργεια φυσικής
καταμέτρησης στο τέλος της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία ισολογισμού) δύναται να αντικαθίσταται από τη λειτουργία αξιόπιστου συστήματος κυλιόμενων απογραφών για διαφορετικές κάθε φορά ομάδες αποθεμάτων στη διάρκεια της περιόδου, ώστε συνολικά να παρέχεται η απαιτούμενη διασφάλιση περί της αξιοπιστίας των ποσοτήτων των αποθεμάτων.
4.4.4 Ορισμένες έμμεσες τεχνικές παρακάμπτουν τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων και προσδιορίζουν κατ’ ευθείαν την αξία του τελικού αποθέματος και του κόστους πωληθέντων, περίπτωση στην οποία δεν απαιτείται ποσοτική καταμέτρηση των αποθεμάτων. Άλλες τεχνικές χρησιμοποιούνται για την εκτίμηση της ποσότητας του τελικού αποθέματος, και ακολουθεί η επιμέτρηση ως ξεχωριστή διαδικασία. Ενδεικτικά παραδείγματα έμμεσων τεχνικών
Παράδειγμα 4.4.1–Η μέθοδος της λιανικής τιμής (retailmethod)
Η μέθοδος αυτή προσδιορίζει κατ’ ευθείαν την αξία του τελικού αποθέματος και του κόστους πωληθέντων, χωρίς να προσδιορίζει την ποσότητα του τελικού αποθέματος. Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται, με διάφορες παραλλαγές, από επιχειρήσεις που εμπορεύονται μεγάλες ποσότητες ειδών που πωλούνται λιανικά με σχετικά σταθερά ποσοστά κέρδους επί της τιμής κτήσεως. Η μέθοδος αυτή λειτουργεί σύμφωνα με το κατωτέρω γενικό παράδειγμα:
Απόθεμα τέλους σε κόστος κτήσης = [516,70*(1-0,2253)]
400,29
Σημειώσεις
1. Στο ανωτέρω παράδειγμα, το αρχικό απόθεμα διαφέρει από τις αγορές ως προς τη σύνθεση – ποσοστό μικτού κέρδους.
2. Το ποσό του αρχικού αποθέματος και των αγορών της περιόδου σε αξίες λιανικής έχει προκύψει πολλαπλασιάζοντας το κόστος κτήσης με το ποσοστό μικτού κέρδους.
Παράδειγμα 4.4.2–Χρήση στατιστικών μεθόδων προσδιορισμού της ποσότητας αποθεμάτων
Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται για την μέτρηση της ποσότητας των αποθεμάτων στο τέλος της περιόδου σε περιπτώσεις που η μέθοδος της φυσικής καταμέτρησης είναι πρακτικά αδύνατη, όπως για παράδειγμα η μέτρηση της ποσότητας της ιχθυομάζας των ιχθυοτροφείων. Με βάση την μέθοδο αυτή, η αρχική ποσότητα ιχθύων που τοποθετείται σε έναν κλωβό εκτροφής, μετατρέπεται σε κάθε ημερομηνία που επιδιώκεται απογραφή, σε ποσότητα και ιχθυομάζα, λαμβάνοντας υπόψη διάφορους παράγοντες, όπως τις επικρατούσες περιβαλλοντικές συνθήκες που επηρεάζουν την ανάπτυξη των ιχθύων, τις αναλωθείσες ιχθυοτροφές και τα ποσοστά θνησιμότητας. Τα αποτελέσματα της μεθόδου επαληθεύονται εκ των υστέρων κατά την συλλογή των ιχθύων (εξαλίευση).
Παράδειγμα 4.4.3–Προσεγγιστικές τεχνικές σε παρεμφερή αποθέματα
Σε περίπτωση αποθεμάτων παρεμφερούς είδους, μεγάλου αριθμού και μικρής διαφοράς αξίας ανά τεμάχιο μεταξύ τους, είναι δυνατόν η καταμέτρηση να γίνεται σε γενικές κατηγορίες και με τη χρήση μέσης τιμής, εφόσον δεν υπάρχει σημαντική επίπτωση στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
4.4.5 Οι ρυθμίσεις της παραγράφου 4 του παρόντος άρθρου, όπως και της σχετικής παραγράφου 2 του άρθρου 6, δύναται να εφαρμοστούν και για τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων της 31ης Δεκεμβρίου 2014. Διευκρινίζεται ότι αυτό αφορά μόνο τον προσδιορισμό της ποσότητας και όχι και την επιμέτρηση των αποθεμάτων τέλους της χρήσεως 2014, που θα γίνει με τους ισχύοντες κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014, κανόνες.
Παράγραφος 5
4.5.1 Καθιερώνεται η υποχρέωση της οντότητας για παρακολούθηση κατ’ είδος και ποσότητα, διακεκριμένα κατά αποθηκευτικό χώρο, των αποθεμάτων τρίτων. Η διάταξη αναφέρεται σε εμπορεύσιμα αγαθά, δηλαδή δεν συμπεριλαμβάνει εγγυοδοσίες (επιστρεπτέα είδη συσκευασίας, παλέτες, κενές φιάλες, κλπ.). Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο και να προκύπτει από οποιοδήποτε τηρούμενο αρχείο. Διευκρινίζεται ότι δεν απαιτείται φυσική καταμέτρηση των σχετικών αποθεμάτων. Θεσπίζεται μόνο η υποχρέωση παρακολούθησης αυτών των αποθεμάτων, ώστε η οντότητα να δύναται να τεκμηριώνει τα αποθέματα αυτής της κατηγορίας που βρίσκονται στην κατοχή της (για παράδειγμα, τηρώντας με τάξη και πληρότητα το σύνολο των λαμβανόμενων και εκδιδόμενων παραστατικών διακίνησης ή ενημερώνοντας επιπρόσθετα άλλα αρχεία). Παράγραφος 10
4.10.1 Δεν απαιτείται η τήρηση ξεχωριστού αρχείου για τις πληροφορίες του άρθρου 4, όταν οι ίδιες πληροφορίες είναι διαθέσιμες από άλλα αρχεία που τηρεί η οντότητα ή από συνδυασμό αρχείων.
Λοιπές επεξηγήσεις
4.01 Σημειώνεται ότι οι οντότητες της περίπτωσης 2(γ) του άρθρου 1 που, σύμφωνα με το νόμο, συντάσσουν μόνο κατάσταση αποτελεσμάτων (απαλλασσόμενες από την υποχρέωση σύνταξης ισολογισμού), δεν έχουν υποχρέωση τήρησης των αρχείων των παραγράφων 6 (Αρχείο λοιπών περιουσιακών στοιχείων), 7 (Αρχείο λογαριασμών καθαρής θέσης) και 8 (Αρχείο λογαριασμών υποχρεώσεων) του παρόντος άρθρου.
5.1.1 Η παράγραφος αυτή αναθέτει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών στη διοίκηση της οντότητας. Κρίσιμης σημασίας είναι το γεγονός ότι το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως προς την αξιοπιστία τους ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά.
5.1.2 Η αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος συναρτάται με την υποχρέωση για εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, καθώς και την εκπλήρωση των απαιτήσεων της φορολογικής νομοθεσίας. Δηλαδή, η αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος και των λογιστικών αρχείων, δεν θίγεται από αποσπασματική εξέταση κάποιων στοιχείων τους, εφόσον από τη συνολική θεώρηση επιτυγχάνονται οι προαναφερθέντες στόχοι.
Παράγραφος 4
5.4.1 Η παράγραφος αυτή απαιτεί την έγκριση και την υπογραφή των χρηματοοικονομικών καταστάσεων κάθε οντότητας υποκείμενης στον παρόντα νόμο, προ της έκδοσής τους, από το αρμόδιο κατά περίπτωση όργανο διοίκησης της οντότητας και τον κατά το νόμο υπεύθυνο λογιστή. Στόχος της διάταξης αυτής είναι η αξιοπιστία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων με την ανάληψη της σχετικής ευθύνης.
Παράγραφος 5
5.5.1 Η παράγραφος αυτή καθιερώνει τη γενική υποχρέωση της οντότητας να τεκμηριώνει επαρκώς με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια) κάθε συναλλαγή ή γεγονός που καταχωρείται στα λογιστικά της αρχεία (βιβλία). Παράγραφος 7
5.7.1 Η παράγραφος αυτή αναθέτει στην διοίκηση της οντότητας τη θέση σε λειτουργία κατάλληλων δικλίδων αναφορικά με την τεκμηρίωση των συναλλαγών και τη δυνατότητα συσχέτισης των συναλλαγών με τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. Περαιτέρω, η ίδια παράγραφος απαιτεί τη θέση σε λειτουργία δικλίδων με στόχο την εύλογη διασφάλιση της αυθεντικότητας των παραστατικών των συναλλαγών και την ακεραιότητα του περιεχομένου τους, με σκοπό την επιβεβαίωση της προέλευσής τους και την τεκμηρίωση της συναλλαγής.
5.7.2 Με τον όρο «ακεραιότητα του περιεχομένου» νοείται ότι το περιεχόμενο ενός παραστατικού (λογιστικού στοιχείου, π.χ. τιμολογίου) δεν έχει αλλοιωθεί, σε σχέση με ό,τι προδιαγράφει ο παρών νόμος ή με ό,τι καθορίσθηκε από τον εκδότη του εν λόγω παραστατικού. Η προέλευση του παραστατικού αναφέρεται στη διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του παραστατικού ή του προμηθευτή αναλόγως. Πλήρεις ορισμοί αυτών των εννοιών παρατίθενται στο Παράρτημα Α (Γλωσσάριο όρων).
5.7.3 Από τη διάταξη της περίπτωσης (β) της παραγράφου 7 προκύπτει ότι τα διάφορα έσοδα και έξοδα της οντότητας δύνανται να καταχωρούνται στα λογιστικά βιβλία του απλογραφικού λογιστικού συστήματος ή του διπλογραφικού λογιστικού συστήματος (ημερολόγιο, καθολικό) με συγκεντρωτική εγγραφή, εφόσον ανάλυση (απαιτούμενες αναλυτικές πληροφορίες) προκύπτει από άλλα τηρούμενα βοηθητικά αρχεία, καταστάσεις, κλπ. της οντότητας, και με την προϋπόθεση ότι διασφαλίζεται η δυνατότητα διενέργειας οποιουδήποτε ελέγχου με αποτελεσματικό τρόπο.
5.7.4 Ιδιαίτερα, για τις πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 που χρησιμοποιούν απλογραφικό σύστημα, από το συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου αυτού και των διατάξεων του άρθρου 12 προκύπτει ότι για τις λιανικές πωλήσεις με τη χρήση φορολογικών μηχανισμών (παράγραφοι 8 και 9 του άρθρου 12) η σχετική
καταχώρηση στα λογιστικά βιβλία δύναται να διενεργείται με μία εγγραφή κατά περίοδο (τρίμηνο) και το σχετικό ποσό θα προκύπτει ως η διαφορά του σωρευτικού αθροίσματος πωλήσεων του μηχανισμού κατά την έναρξη και τη λήξη της περιόδου (μήνας ή τρίμηνο, κατά περίπτωση).
Παράγραφος 8
5.8.1 Η παράγραφος αυτή θέτει ιδιαίτερους κανόνες για την παρακολούθηση των παραλαμβανόμενων και αποστελλόμενων αποθεμάτων, είτε έχουν τιμολογηθεί είτε όχι. Η έννοια των αποθεμάτων παρατίθεται στο Παράρτημα Α. Η οντότητα απαιτείται να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε στη διάρκεια του χρόνου, τις για οποιοδήποτε σκοπό, διακινήσεις αγαθών, απευθείας ή μέσω τρίτου. Το παραστατικό διακίνησης μπορεί να φέρει οποιονδήποτε κατάλληλο, ενδεικτικό της φύσης του, τίτλο, όπως «Παραστατικό Διακίνησης», «Δελτίο Αποστολής», «Συνοδευτικό Διακίνησης Αποθεμάτων», «Έγγραφο διακίνησης μη τιμολογηθέντων αποθεμάτων» «Συγκεντρωτικό δελτίο διακίνησης», κλπ.
5.8.2 Το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται, σε κατάλληλο χρόνο, για την αποστολή ή την παράδοση ή τη διακίνηση των αποθεμάτων, συνοδεύει τα αποθέματα μέχρι τον τελικό προορισμό τους και διαφυλάσσεται από τους αντισυμβαλλόμενους, πλην των ιδιωτών. Δεν απαιτείται έκδοση παραστατικού διακίνησης εφόσον εκδίδεται άμεσα τιμολόγιο πώλησης που συνοδεύει τα αγαθά κατά τη διακίνησή τους, δηλαδή στην περίπτωση αυτή το τιμολόγιο είναι και έγγραφο διακίνησης. Επί ηλεκτρονικής έκδοσης παραστατικού απαιτείται να υπάρχει πρόσβαση στα δεδομένα του στοιχείου στη διάρκεια της διακίνησης για ελεγκτικούς σκοπούς. Διευκρινίζεται επίσης, ότι το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται ανεξάρτητα από το εάν η διακίνηση διενεργείται με μεταφορικά μέσα του πωλητή ή οποιουδήποτε τρίτου.
5.8.3 Στην ειδική περίπτωση διακίνησης αγαθών και διανομής αγαθών, που η παραδιδόμενη ποσότητα καθορίζεται από τον παραλήπτη μετά την έναρξη της διακίνησης, στο εκδιδόμενο στοιχείο διακίνησης, στη θέση των στοιχείων του αντισυμβαλλόμενου, αναγράφεται η λέξη «Διάφοροι» («Συγκεντρωτικό δελτίο διακίνησης»). Κατά την παράδοση των αποθεμάτων, εκδίδονται για κάθε επιμέρους παράδοση είτε άμεσα τα παραστατικά πώλησης (τιμολόγια, αποδείξεις λιανικών πωλήσεων), είτε παραστατικά
διακίνησης αποθεμάτων είτε τηρείται αρχείο με τις απαιτούμενες πληροφορίες (είδος και ποσότητα) των παραδιδόμενων αγαθών, κατά παραλήπτη. Κατά την επιστροφή των μη παραδοθέντων αποθεμάτων δύναται να εκδίδεται σχετικό παραστατικό στο οποίο αναγράφεται το είδος και η ποσότητα των επιστρεφομένων αποθεμάτων είτε να αναγράφεται το υπόλοιπο της επιστρεφόμενης ποσότητας στο αρχικό παραστατικό, είτε να ενημερώνεται σχετικό αρχείο.
5.8.4 Δεν απαιτείται η έκδοση του παραστατικού διακίνησης στις εξής περιπτώσεις:
α) όταν διακινούνται αποθέματα μεταξύ επαγγελματικών εγκαταστάσεων της ίδιας οντότητας, οι οποίες βρίσκονται στον ίδιο ή σε συνεχόμενο κτιριακό χώρο,
β) όταν η οντότητα χρησιμοποιεί εγκαταστάσεις που βρίσκονται σε παρακείμενα ακίνητα ή σε ακίνητα κείμενα το ένα αντίκρυ του άλλου και είναι ευχερής η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων επί της ποσοτικής διακίνησης των αποθεμάτων της οντότητας,
γ) παράδοσης αγροτικών προϊόντων από παραγωγούς, είτε του ειδικού είτε του κανονικού καθεστώτος Φ.Π.Α., εφόσον το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται από τον παραλήπτη αυτών (οντότητα). Στην περίπτωση αυτή αντίγραφο του παραστατικού διακίνησης παραδίδεται ή αποστέλλεται στον παραγωγό,
δ) ειδικά, για την διακίνηση αγοραζομένου γάλακτος που παραλαμβάνεται από αγρότες-παραγωγούς (κτηνοτρόφοι), ανεξάρτητα εάν οι παραγωγοί αυτοί εντάσσονται στο κανονικό ή ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α., δύναται να εκδίδεται από τις παραλαμβάνουσες οντότητες το παραστατικό διακίνησης, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στις παραγράφους 8 και 9 του άρθρου 5. Εναλλακτικά, η παραλαμβάνουσα οντότητα δύναται να καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο (κατάσταση) με την παραλαβή του γάλακτος, τα στοιχεία των εμπλεκομένων μερών, την ποσότητα και το είδος (ζωϊκή προέλευση) του διακινούμενου γάλακτος, καθώς και την ημερομηνία που γίνεται η διακίνηση. Για τις ανάγκες της οντότητας που παραδίδει το γάλα, δίνεται από την παραλαμβάνουσα οντότητα αντίγραφο της συνταχθείσας κατάστασης ή άλλη δήλωση με ανάλογο περιεχόμενο,
ε) τα οριζόμενα στην παράγραφο (δ) έχουν εφαρμογή και σε ανάλογες περιπτώσεις παραλαβής διαφόρων αποθεμάτων από διαφορετικά πρόσωπα,
στ) για τη διακίνηση ελαιοκάρπου από τους ελαιώνες των παραγωγών-αγροτών προς τα ελαιοτριβεία για έκθλιψη, δεδομένου ότι η μεταφορά ελαιοκάρπου παρουσιάζει ιδιομορφίες (δυσχέρειες στη συγκέντρωση, άγνωστο βάρος, μεταφορά με διάφορα μεταφορικά μέσα κ.λπ.),
ζ) διακίνηση αγαθών από τα φυσικά πρόσωπα που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 39, μεταξύ των οποίων είναι και οι αγρότες του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α., δεδομένου ότι δεν υπόκεινται στις ρυθμίσεις αυτού του νόμου, δεν υποχρεούνται στην παρακολούθηση (διακίνηση, παράδοση, αποστολή) των αποθεμάτων τους,
η) διακίνηση παγίων (υπό την προϋπόθεση ότι δεν διακινούνται με σκοπό την πώληση τους) και διακίνηση ανταλλακτικών παγίων μεταξύ των εγκαταστάσεων της οντότητας, εφόσον δεν αποτελούν γι’ αυτήν αντικείμενο εμπορίας και προορίζονται αποκλειστικά για την αποκατάσταση βλαβών στις εγκαταστάσεις της,
θ) διακίνηση κατεστραμμένων αποθεμάτων με σκοπό την απόρριψη αυτών,
ι) διακίνηση αγαθών που δεν έχουν καμία εμπορευματική αξία για τον αποστολέα, για τον παραλήπτη ή για κάποιον τρίτο, διαζευκτικά ή αθροιστικά και η διάθεσή αυτών αυτούσιων ή μη, δεν επιφέρει κανένα έσοδο. Δεν εκδίδεται δηλαδή, το εν λόγω στοιχείο για τη διακίνηση άχρηστων ή ακατάλληλων εμπορευμάτων, προϊόντων ή υπολειμμάτων (π.χ. περισυλλογή και διακίνηση προς καταστροφή ή ανακύκλωση, ληγμένων φαρμακευτικών προϊόντων, υπό την προϋπόθεση ότι δεν ενσωματώνουν καμία εμπορευματική αξία), σε χώρους απόρριψης (π.χ. χωματερές, κ.λπ.),
ια) για τις διακινήσεις των αποθεμάτων, τα οποία διατίθενται μέσω δικτύου συνεχούς ροής, δηλαδή για τις διακινήσεις φυσικού αερίου, ύδατος, αεριόφωτος, ηλεκτρικού ρεύματος και θερμικής ενέργειας,
ιβ) για τις διακινήσεις βιομηχανικών και βιοτεχνικών ειδών από λιανοπωλητές που διαθέτουν τα εμπορεύματα τους αποκλειστικά σε κινητές λαϊκές αγορές, σε παζάρια και στο πλανόδιο εμπόριο (πλανόδιοι πωλητές – κινητά καταστήματα),
λαμβάνοντας υπόψη τις ιδιαιτερότητες των υπόψη συναλλαγών, υπό την προϋπόθεση ότι φέρουν μαζί τους τα παραστατικά αγορών των αποθεμάτων τους (επισημαίνεται ότι, η απαλλαγή αυτή δεν ισχύει για τις διακινήσεις αγροτικών προϊόντων, προς και από τις λαϊκές αγορές),
ιγ) για τη διακίνηση από τους τεχνικούς των αναγκαίων εργαλείων και μηχανημάτων για την εκτέλεση και διεκπεραίωση των εργασιών τους,
ιδ) για τη διακίνηση εφημερίδων και περιοδικών προς τα ΕΛ.ΤΑ. και τους συνδρομητές από τις επιχειρήσεις έκδοσης ή διακίνησης των ειδών αυτών,
ιε) για τις επαναλαμβανόμενες χονδρικές πωλήσεις φαρμάκων, οπτικών και λοιπών ειδών στο δημόσιο ή σε άλλο ασφαλιστικό ταμείο, όταν τα πωλούμενα είδη παραδίδονται στους ασφαλισμένους,
ιστ) για τη διακίνηση υλικών εκσκαφής (μπάζα) είτε αυτά διακινούνται με ιδιόκτητα φορτηγά ή οχήματα τρίτου, καθόσον τα είδη αυτά δεν συμπληρώνουν τα εννοιολογικά χαρακτηριστικά των αποθεμάτων,
ιζ) για τη διακίνηση (α) αυτούσιων λατομικών προϊόντων (άμμου, σκύρου κ.λπ.) από κατασκευαστικές οντότητες, τα οποία παράγονται από τις ίδιες οντότητες για τα έργα που εκτελούνται από αυτές, (β) μεταλλεύματος, από εργοτάξιο σε εργοτάξιο και από εργοτάξιο σε χώρους αποθήκευσης, επεξεργασίας και εκφόρτωσης, κατά περίπτωση, που ενεργούνται από μεταλλευτικές οντότητες και (γ) πέτρας, χαλικιού, αργιλοπετρώματος και αργιλοχώματος, από οντότητες παραγωγής αδρανών υλικών, ασβέστη και τσιμέντου, από τους χώρους περισυλλογής ή εξόρυξης στους χώρους επεξεργασίας,
ιη) για τη διακίνηση από τα γραφεία τελετών ειδών που έχουν σχέση με το αντικείμενο των εργασιών των εν λόγω γραφείων με τα ειδικά διασκευασμένα αυτοκίνητά τους,
ιθ) σε περίπτωση μεταφοράς επαγγελματικής εγκατάστασης της οντότητας.
5.8.5 Περιεχόμενο παραστατικού διακίνησης. Στο περιεχόμενο του στοιχείου διακίνησης, αναφέρονται κατ’ ελάχιστο, οι εξής πληροφορίες: α) πλήρης επωνυμία ή το ονοματεπώνυμο, η διεύθυνση και ο Α.Φ.Μ. αποστολέα και παραλήπτη, β) η ποσότητα και το είδος των διακινούμενων αγαθών αναλυτικά και γ) η ημερομηνία που έγινε η διακίνηση. Οίκοθεν νοείται ότι αναγράφεται η διεύθυνση στην οποία παραδίδονται τα αγαθά, εάν διαφέρει από τη διεύθυνση της έδρας του παραλήπτη. Σημειώνεται ότι, δεν υπάρχει η υποχρέωση αναγραφής, μεταξύ άλλων, της ώρας παράδοσης ή αποστολής, του αριθμού κυκλοφορίας του φορτηγού αυτοκινήτου ή του πλωτού μέσου, του τόπου αποστολής και του τόπου προορισμού κ.λπ. χωρίς να συνιστά παράβαση η αναγραφή οποιουδήποτε επιπλέον περιεχομένου. Ωστόσο, η εμπλεκόμενη οντότητα έχει σε κάθε περίπτωση την υποχρέωση να τεκμηριώνει επαρκώς τη διακίνηση των αποθεμάτων της.
5.8.6 Έκδοση σε ηλεκτρονική μορφή Το παραστατικό διακίνησης αποθεμάτων, μπορεί να εκδίδεται σε ηλεκτρονική μορφή, εφόσον με κατάλληλες δικλείδες διασφαλίζεται ότι, ο χρόνος έκδοσης αυτού είναι πριν από την έναρξη της διακίνησης των αποθεμάτων (π.χ. αποστολή δελτίου αποστολής στον παραλήπτη στο σώμα ηλεκτρονικής επιστολής – e-mail). Για την έκδοση, σε ηλεκτρονική μορφή, του στοιχείου διακίνησης αποθεμάτων εφαρμόζονται αναλογικά τα αναφερόμενα στα άρθρα 14 και 15 του παρόντος νόμου περί ηλεκτρονικού τιμολογίου και αυθεντικότητας, ακεραιότητας και αναγνωσιμότητάς του. Διευκρινίζεται ότι, η έκδοση σε ηλεκτρονική μορφή του στοιχείου διακίνησης αποθεμάτων μπορεί να διενεργείται και μέσω παρόχων ηλεκτρονικών υπηρεσιών. Επίσης, το στοιχείο διακίνησης αποθεμάτων ως συνοδευτικό στοιχείο διακίνησης μπορεί να βρίσκεται, κατά τη διάρκεια της διακίνησης, σε οποιοδήποτε μέσο αποθήκευσης σε ηλεκτρονική μορφή, με δυνατότητα ανάγνωσης στην περίπτωση που αυτό απαιτηθεί από το φορολογικό έλεγχο, ενώ στον αντισυμβαλλόμενο μπορεί να παραδίδεται, ομοίως, σε οποιαδήποτε ηλεκτρονική μορφή. Ανάλογη εφαρμογή υπάρχει και όταν το τιμολόγιο πώλησης υποκαθιστά το παραστατικό (δελτίο) διακίνησης.
5.8.7 Επισημαίνεται ότι όλες οι αποφάσεις για μη έκδοση δελτίου αποστολής ή την έκδοσή του κατά διαφορετικό τρόπο, οι οποίες είχαν εκδοθεί από τους Προϊσταμένους Δ.Ο.Υ. ή τους Επιθεωρητές βάσει των εξουσιοδοτικών διατάξεων του προϊσχύσαντος Κ.Β.Σ. ή του Κ.Φ.Α.Σ. παύουν να ισχύουν από 1ης Ιανουαρίου 2015 και μετά.
Παράγραφος 9
5.8.8 Η παράγραφος 9 καθορίζει τις ελάχιστες προϋποθέσεις για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που θέτει η παράγραφος 8 για τις δικλίδες παρακολούθησης των αποθεμάτων. Συγκεκριμένα, η παράγραφος 9 ορίζει ότι εκπληρώνεται η υποχρέωση της παραγράφου 8 όταν η οντότητα τηρεί με τάξη, πληρότητα και ορθότητα τα παραστατικά στοιχεία διακίνησης ή τα τιμολόγια πώλησης ή τις αποδείξεις λιανικής πώλησης, κατά περίπτωση, που εκδίδει ή λαμβάνει για τις σχετικές διακινήσεις των αγαθών, ώστε η οντότητα να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε τις διακινήσεις αυτών. Συνεπώς, δεν γεννάται υποχρέωση ενημέρωσης ή τήρησης ιδιαίτερου αρχείου για τα διακινούμενα αγαθά κατά ποσότητα ή και αξία («βιβλίο αποθήκης»). Φυσικά, κάθε οντότητα δύναται (δεν υποχρεούται) να τηρεί ηλεκτρονικό ή χειρόγραφο αρχείο ποσοτικής διακίνησης των αποθεμάτων για διαχειριστικούς σκοπούς.
5.8.9 Η παράγραφος 9 ρυθμίζει επίσης την περίπτωση στην οποία η οντότητα παραλαμβάνει αποθέματα από οποιονδήποτε (είτε υπόχρεο σε έκδοση στοιχείου διακίνησης ή πώλησης, είτε όχι) και για οποιοδήποτε σκοπό (όπως αγορά, πώληση, απλή διαμεσολάβηση προς πώληση, αποθήκευση, φύλαξη, ή για επεξεργασία, κλπ.), τα οποία δεν συνοδεύονται από στοιχείο διακίνησης ή πώλησης για οποιοδήποτε λόγο (ο αποστέλλων τα αγαθά αρνείται ή δεν είναι υπόχρεος σε έκδοση παραστατικού διακίνησης ή εκ παραδρομής δεν εξέδωσε). Στην περίπτωση αυτή ορίζεται ότι η οντότητα οφείλει να καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο τις απαιτούμενες πληροφορίες της παραγράφου 8(α) έως και 8(γ), αμελλητί με την παραλαβή των αποθεμάτων. Για τη σχετική παραλαβή, η οντότητα δύναται να εκδώσει σχετικό παραστατικό με τα εν λόγω στοιχεία και να αποστείλει αντίγραφο αυτού του παραστατικού ή τις σχετικές πληροφορίες στο εμπλεκόμενο μέρος. Στην περίπτωση παραλαβής πωληθέντων αγαθών που επιστρέφονται από τον αγοραστή χωρίς να συνοδεύονται από παραστατικό διακίνησης, η παραλαμβάνουσα οντότητα δύναται, εναλλακτικά, να εκδώσει άμεσα πιστωτικό παραστατικό πώλησης.
5.8.10 Οίκοθεν νοείται ότι στις περιπτώσεις όπου κατά την παραλαβή αποθεμάτων διαπιστώνονται πλεονάσματα ή ελλείμματα σε σχέση με τις ποσότητες που αναφέρονται (κατά περίπτωση) στο παραστατικό διακίνησης ή στο τιμολόγιο πώλησης, η οντότητα καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο τα ορθά δεδομένα για τις πληροφορίες της παραγράφου 8(α) έως και 8(γ) ή εκδίδει σχετικό παραστατικό. Η οντότητα διαβιβάζει τις σχετικές πληροφορίες ή αποστέλλει αντίγραφο του εν λόγω παραστατικού στο εμπλεκόμενο μέρος για δική του ενημέρωση.
5.8.11 Η αναφορά της παραγράφου 9 σε υποχρέωση τήρησης των αποδείξεων λιανικής σε καμία περίπτωση δεν εισάγει υποχρέωση αναγραφής του είδους και της ποσότητας των διακινούμενων αγαθών σε αυτές. Άλλωστε, το περιεχόμενο των αποδείξεων λιανικής πώλησης αναφέρεται περιοριστικά στην παράγραφο 2 του άρθρου 12 και δεν περιλαμβάνει το είδος και την ποσότητα των διακινούμενων αγαθών, σύμφωνα και με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ. Στην προκείμενη περίπτωση, η αναφορά στις «αποδείξεις λιανικής», για όσες οντότητες πωλούν αγαθά λιανικώς, έχει την έννοια ότι η εμπλεκόμενη οντότητα δύναται να τεκμηριώνει τα αποθέματα που κατέχει με τα παραστατικά διακίνησης και τα τιμολόγια (χονδρικής) που εκδίδει ή λαμβάνει, καθώς επίσης και με το σύνολο των πωλήσεων λιανικής χρησιμοποιώντας έμμεσες προσεγγιστικές ελεγκτικές τεχνικές. Για παράδειγμα, μπορεί να εκτιμηθεί, κατά προσέγγιση, η αξία κτήσης των πωληθέντων λιανικώς αποθεμάτων με βάση ένα γενικό (μέσο) ποσοστό μικτού κέρδους, ώστε να αποκτηθεί εύλογη διασφάλιση της διακίνησης των αποθεμάτων.
Παράγραφος 12
5.12.1 Η παράγραφος αυτή δίνει τη δυνατότητα για αλλαγή σε οριστικοποιημένες εγγραφές στα λογιστικά αρχεία, με τη βασική προϋπόθεση ότι είναι δυνατόν να προσδιοριστεί με ασφάλεια το αρχικό περιεχόμενο των αρχείων και η ημερομηνία που έγινε η αλλαγή. Η διόρθωση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο (π.χ. αντιλογισμός ή χρήση αρνητικών εγγραφών).
Παράγραφος 13
5.13.1 Η οντότητα μπορεί να συγχωνεύει ή να συνενώνει λογιστικά αρχεία με την προϋπόθεση ότι υπάρχει ασφαλής πρόσβαση στις υποκείμενες πληροφορίες πριν τη συγχώνευση ή συνένωσή τους. Η διάταξη αυτή ορίζει ότι απαραίτητη προϋπόθεση για την συνένωση ή συγχώνευση λογιστικών αρχείων είναι ότι από το λογιστικό αρχείο που προκύπτει από την ενέργεια αυτή, πρέπει να παρέχονται τουλάχιστον τα δεδομένα των συγχωνευομένων ή συνενωμένων αρχείων, δηλαδή πρέπει να είναι διαθέσιμες όλες οι ενδείξεις και οι πληροφορίες των λογιστικών αρχείων που συνενώθηκαν ή συγχωνεύθηκαν.
Παράγραφος 14
5.14.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι, για τις ανάγκες αυτού του νόμου, τα τηρούμενα λογιστικά αρχεία (βιβλία και παραστατικά) πρέπει να είναι διαθέσιμα στα αρμόδια ελεγκτικά όργανα εντός ευλόγου χρονικού περιθωρίου. Σημειώνεται ότι άλλα νομοθετήματα δύναται να ρυθμίζουν με διαφορετικό τρόπο το θέμα της πρόσβασης στα λογιστικά αρχεία (σχετικές και οι διατάξεις των άρθρων 14 και 24 του Ν. 4174/2013).
Παράγραφος 17
5.17.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι όταν σύμφωνα με το νόμο αυτό (σχετικές και οι διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 3) τα λογιστικά στοιχεία συντάσσονται σε γλώσσα άλλη από την Ελληνική για συναλλαγές είτε εντός είτε εκτός της Ελληνικής επικράτειας, η οντότητα υποχρεούται να παράσχει στις αρμόδιες αρχές, εντός ευλόγου χρόνου, μετάφραση των εν λόγω αρχείων για σκοπούς του ελέγχου.
Παράγραφος 18
5.18.1 Η οντότητα έχει τη δυνατότητα, χωρίς τυπικές ή άλλες προϋποθέσεις, να αναθέσει σε τρίτο πρόσωπο (εξωτερικό λογιστή) την τήρηση ή ενημέρωση μέρους ή του συνόλου του λογιστικού της συστήματος ή την σύνταξη των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων. Σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντα νόμου, ορίζεται ρητά ότι η ανάθεση της τήρησης η ενημέρωσης του λογιστικού συστήματος σε τρίτο πρόσωπο δεν απαλλάσσει τη διοίκηση της οντότητας από την σχετική ευθύνη που προκύπτει, για τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
Άρθρο 6: Χρόνος ενημέρωσης λογιστικών αρχείων
Παράγραφος 1.
6.1.1 Η ενημέρωση των βιβλίων στα χρονικά όρια που θέτει η παράγραφος αυτή αφορά την καταχώρηση των εκδιδόμενων και λαμβανόμενων παραστατικών. Η υποχρέωση του άρθρου αυτού εκπληρούται όταν η οντότητα καταχωρεί εντός των τιθέμενων χρονικών ορίων, από τη λήξη του μήνα ή τριμήνου κατά περίπτωση, είτε τη λογιστική είτε τη φορολογική βάση, κατά την παράγραφο 5 του άρθρου 3. Εξυπακούεται ότι η καταχώρηση λογιστικής και φορολογικής φάσης δύναται να πραγματοποιείται και ταυτόχρονα, εντός των χρονικών ορίων του άρθρου 6.
6.1.2 Όταν εντός των τιθέμενων χρονικών ορίων καταχωρείται, κατ’ επιλογή της οντότητας, μόνο η μία εκ των δύο βάσεων (είτε η λογιστική είτε η φορολογική), η παρακολούθηση της άλλης βάσης δύναται να γίνεται συγκεντρωτικά οποτεδήποτε και σε κάθε περίπτωση έγκαιρα για την σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία. Για παράδειγμα, μια οντότητα που συντάσσει ισολογισμό, δύναται να επιλέξει να καταχωρεί στα βιβλία της τα εκδιδόμενα και λαμβανόμενα παραστατικά βάσει των αξιών που καθορίζονται από τα λογιστικά πρότυπα (Ελληνικά ή Δ.Π.Χ.Α., κατά περίπτωση), δηλαδή με τη λογιστική τους βάση (αξία). Στην περίπτωση αυτή πληρούται η εκ του νόμου υποχρέωση και η εν λόγω οντότητα δύναται στη συνέχεια να καταχωρήσει στο λογιστικό της σύστημα και τη φορολογική βάση.
6.1.3 Εναλλακτικά, η ίδια οντότητα δύναται να επιλέξει να καταχωρεί στα βιβλία της τα εκδιδόμενα και λαμβανόμενα παραστατικά βάσει των αξιών που καθορίζονται από τη φορολογική νομοθεσία, δηλαδή με την φορολογική τους βάση. Στην περίπτωση αυτή πληρούται η εκ του νόμου υποχρέωση και η εν λόγω οντότητα δύναται στη συνέχεια να καταχωρήσει στο λογιστικό της σύστημα και τη λογιστική βάση.
Παράγραφος 2
6.2.1 Σε ό,τι αφορά τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων, ορίζεται ότι ο εν λόγω προσδιορισμός διενεργείται σε κατάλληλο χρόνο που διασφαλίζει την αξιοπιστία των
δεδομένων σε σχέση με την ημερομηνία αναφοράς των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας. Δηλαδή, ο χρόνος προσδιορισμού των αποθεμάτων (φυσική απογραφή) καθορίζεται από τα πραγματικά δεδομένα μιας οντότητας, λαμβάνοντας υπόψη και τα αναφερόμενα στην παράγραφο 4 του άρθρου 4 και την ανάγκη διασφάλισης της αξιοπιστίας του ποσοτικού προσδιορισμού των αποθεμάτων στο τέλος της ημερομηνίας αναφοράς (ημερομηνία τέλους χρήσης ή ημερομηνία ισολογισμού).
6.2.2 Ο χρόνος αυτός μπορεί να απέχει από το τέλος της ημερομηνίας αναφοράς, ιδίως όταν η οντότητα τηρεί αναλυτικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης αποθεμάτων (βιβλίο αποθήκης) ή όταν ο αριθμός ή και η ποσότητα των διακινήσεων δεν είναι σημαντική. Σε άλλες περιπτώσεις που η οντότητα εφαρμόζει έμμεσες τεχνικές στον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων της απογραφής, η σχετική διαδικασία δύναται να γίνεται με αξιοπιστία και σε χρόνο απομακρυσμένο από το τέλος της περιόδου (π.χ. προσδιορισμός ιχθυόμαζας ιχθυοτροφείων). Τέλος, σημειώνεται ότι όταν εφαρμόζεται η μέθοδος της λιανικής (retail method) δεν γίνεται ποσοτικός προσδιορισμός των αποθεμάτων και η εκτίμηση της αξίας του τελικού αποθέματος δύναται επίσης να γίνεται με ασφάλεια σε χρόνο απομακρυσμένο από το τέλος της περιόδου.
6.2.3 Σε κάθε περίπτωση, και ανεξάρτητα από το χρόνο που διενεργείται ο ποσοτικός προσδιορισμός των αποθεμάτων, η οντότητα είναι υποχρεωμένη να έχει τεκμηριώσει με αξιόπιστο τρόπο τις ποσότητες της απογραφής εντός των χρονικών ορίων σύνταξης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου.
6.2.4 Σημειώνεται ότι οι ρυθμίσεις της παραγράφου 2 του παρόντος άρθρου, όπως και της σχετικής παραγράφου 4 του άρθρου 4, δύνανται να εφαρμόζονται για τον προσδιορισμό της ποσότητας (και όχι και της επιμέτρησης) των αποθεμάτων της 31ης Δεκεμβρίου 2014, δεδομένου άλλωστε ότι η απογραφή λήξης της 31 Δεκεμβρίου 2014 είναι η απογραφή έναρξης την 1 Ιανουαρίου 2015. Άρθρο 7: Διαφύλαξη λογιστικών αρχείων
Παράγραφος 1
7.1.1 Η παράγραφος αυτή αναφέρεται στις προθεσμίες φύλαξης των λογιστικών αρχείων.
71.2 Από τις διατάξεις του παρόντος νόμου δεν ορίζεται ο τόπος τήρησης και διαφύλαξης των βιβλίων και των στοιχείων. Συνεπώς αυτά μπορούν να τηρούνται και να φυλάσσονται οπουδήποτε, ακόμη και κατά την διάρκεια της περιόδου που αφορούν, με την προϋπόθεση να επιδεικνύονται και να δίνονται στον έλεγχο όταν αυτά ζητηθούν, εντός ευλόγου χρόνου. Σημειώνεται ωστόσο ότι άλλα νομοθετήματα δύναται να ρυθμίζουν με διαφορετικό τρόπο το θέμα της διαφύλαξης των βιβλίων και των στοιχείων (σχετικές και οι διατάξεις του της παρ. 2 του άρθρου 13 του Ν. 4174/2013). Παράγραφος 2
7.2.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα διαφύλαξης σε οποιαδήποτε μορφή (έντυπη ή ηλεκτρονική) των τηρούμενων λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων), ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης αυτών (χειρόγραφα ή μηχανογραφικά).
7.2.2 Παρέχεται η δυνατότητα, για τους σκοπούς αυτού του νόμου, αρχεία που αρχικά δημιουργούνται σε έντυπη μορφή να ψηφιοποιούνται και να φυλάσσονται στη νέα μορφή ακόμα και κατά τη διάρκεια της εκάστοτε τρέχουσας περιόδου.
7.2.3 Η δυνατότητα διαφύλαξης των λογιστικών αρχείων σε ηλεκτρονικά μέσα, κατά τα οριζόμενα στην παράγραφο αυτή, παρέχεται για το σύνολο των τηρούμενων, εκδιδόμενων και λαμβανόμενων λογιστικών αρχείων (βιβλίων και παραστατικών κατά περίπτωση, μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014. Η δυνατότητα αυτή παρέχεται επίσης και για τα παραστατικά (στοιχεία) με ημερομηνία έκδοσης πριν την 1/1/2015 αλλά δεν παρέχεται για τα τηρούμενα μέχρι 31 Δεκεμβρίου 2014 βιβλία.
Γενικά
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3 – ΠΑΡΑΣΤΑΤΙΚΑ ΠΩΛΗΣΕΩΝ
Άρθρο 8: Τιμολόγιο πώλησης
8.1 Οι ρυθμίσεις του κεφαλαίου αυτού ενσωματώνουν στο εσωτερικό δίκαιο τις σχετικές ρυθμίσεις της Οδηγίας 2006/112/ΕΕ. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού, δίνεται ο ορισμός της έννοιας του τιμολογίου, καθορίζεται η ευθύνη του πωλητή για την έκδοση τιμολογίου πώλησης και παρέχεται η δυνατότητα έκδοσης τιμολογίου από άλλα πρόσωπα. Επίσης, παρέχεται απαλλαγή από την έκδοση τιμολογίου στο δημόσιο και λοιπούς οργανισμούς δημοσίου δικαίου, για δραστηριότητες ή πράξεις, που πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία, με την προϋπόθεση ότι οι πράξεις αυτές δεν υπόκεινται σε Φ.Π.Α.. Ακόμα, αντιμετωπίζονται ειδικά θέματα που αφορούν την τιμολόγηση (άρνηση έκδοσης τιμολογίου, τιμολόγηση στην περίπτωση μη υπόχρεου σε έκδοση τιμολογίου, πώληση αγαθών για λογαριασμό τρίτου). Τέλος, ορίζεται ότι τα εκδοθέντα ή ληφθέντα τιμολόγια, αποτελούν μέρος των λογιστικών αρχείων της οντότητας.
8.2 Η έννοια της χονδρικής πώλησης αγαθών και υπηρεσιών δεν ορίζεται στις διατάξεις αυτές, προκύπτει όμως εξ αντιδιαστολής με την έννοια της λιανικής (ιδιώτες καταναλωτές). Συνεπώς, εκδίδεται τιμολόγιο, για πωλήσεις προς άλλη οντότητα που ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα ή το Δημόσιο ή Ν.Π.Δ.Δ. ή μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα ή αγρότες του ειδικού καθεστώτος του Φ.Π.Α. ή εξαγωγές ή γενικά πρόσωπα του άρθρου 1 του παρόντος νόμου. Παράγραφος 1
8.1.1 Η παράγραφος αυτή, σύμφωνα με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ ορίζει με σαφήνεια ότι
«τιμολόγιο» εκδίδεται για πωλήσεις αγαθών και υπηρεσιών και σε κάθε περίπτωση συναλλαγής που υπόκειται σε Φόρο Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.).
8.1.2 Για την είσπραξη αποζημιώσεων, επιδοτήσεων, οικονομικών ενισχύσεων, επιστροφών τόκων, εισφορών και λοιπών συναφών εσόδων, δεν προβλέπεται ή έκδοση τιμολογίου από την Οδηγία 2006/112/ΕΕ. Η συναλλαγή δύναται να τεκμηριώνεται από παραστατικό που εκδίδει ο χορηγών το σχετικό ποσό ή η τράπεζα που το καταβάλλει (π.χ. απόφαση επιχορήγησης, βεβαίωση από τον ΟΠΕΚΕΠΕ που περιλαμβάνει τα στοιχεία του δικαιούχου, το ποσό, την ημερομηνία ή άλλο ανάλογο στοιχείο).
Παράγραφος 2
8.2.1 Η απαιτούμενη αποδοχή (παράγραφος 2) του τιμολογίου πώλησης (ή έγγραφου που εξομοιώνεται με τιμολόγιο) εκ μέρους του παραλήπτη των αγαθών ή υπηρεσιών που υπόκεινται σε τιμολόγηση μπορεί να διενεργείται με κάθε πρόσφορο τρόπο, έγγραφο ή ηλεκτρονικό. Ενδεικτικά, η εξόφληση του τιμολογίου θεωρείται ως έμμεση αποδοχή αυτού.
Παράγραφος 3
8.3.1 Παράδειγμα τιμολογίου της παραγράφου 3 (έγγραφο ή μήνυμα που τροποποιεί και αναφέρεται ειδικά και αναμφισβήτητα σε ένα αρχικό τιμολόγιο) είναι η περίπτωση όπου εκδίδεται συμπληρωματικό / διορθωτικό τιμολόγιο για διόρθωση διαφορών αξίας που υπήρχαν στο αρχικά εκδοθέν τιμολόγιο (αναγραφή μικρότερης αξίας σε σχέση με την ορθή). Παράγραφος 4
8.3.1 Παραδείγματα χρήσης διαφορετικής ονομασίας για τιμολόγια πώλησης λόγω καθιερωμένων πρακτικών σε διάφορους κλάδους της οικονομίας είναι οι λογαριασμοί, φορτωτικές, τραπεζικά, χρηματιστηριακά, ταχυδρομικά παραστατικά, παραστατικά που εκδίδονται στις περιπτώσεις είσπραξης ανταποδοτικών τελών και λοιπών συναφών δικαιωμάτων από το Δημόσιο, καθώς και λοιπά έγγραφα τα οποία περιλαμβάνουν τα στοιχεία του τιμολογίου. Παράγραφος 5
8.5.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες δύναται, αντί να εκδώσει η ίδια το σχετικό τιμολόγιο, να διασφαλίσει με προηγούμενη συμφωνία την έκδοσή του από το λήπτη των αγαθών ή των υπηρεσιών (αυτο-τιμολόγηση) ή από τρίτο πρόσωπο εξ’ ονόματος και για λογαριασμό της. Ωστόσο η σχετική συμφωνία δεν απαλλάσσει την οντότητα από τη νόμιμη υποχρέωση να διασφαλίσει ότι θα εκδοθεί τιμολόγιο καθώς και από κάθε σχετική ευθύνη.
Παράγραφος 6
8.6.1 Με την παράγραφο αυτή προβλέπεται η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου για εκπτώσεις, επιστροφές ή άλλες διαφορές. Τέτοιες διαφορές μπορεί να είναι η διαπίστωση ελλειμμάτων κατά την αποστολή και παράδοση των αγαθών, λανθασμένου υπολογισμού αξίας, λανθασμένη αναγραφή επωνυμίας, εσφαλμένης χρέωσης Φ.Π.Α. επί του αρχικά εκδοθέντος τιμολογίου και τυχόν άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν το περιεχόμενο του αρχικού τιμολογίου. Επισημαίνεται ότι, σε κάθε περίπτωση το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται από πωλητή των αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο για την έκδοση τιμολογίου.
Παράγραφος 8
8.8.1 Με την παράγραφο αυτή καθιερώνεται η ευθύνη τρίτου που εκδίδει τιμολόγιο εξ’ ονόματος και για λογαριασμό του πωλητή, να παρέχει όλες τις απαιτούμενες πληροφορίες για την τεκμηρίωση και καταχώρηση των σχετικών συναλλαγών από τον πωλητή, έγκαιρα για την εκπλήρωση υπ’ αυτού κάθε νόμιμης υποχρέωσης. Η παροχή των σχετικών πληροφοριών δύναται να γίνεται με κάθε πρόσφορο τρόπο, κατ’ επιλογή των εμπλεκόμενων μερών, όπως αποστολή συγκεντρωτικής κατάστασης εκδοθέντων τιμολογίων με τις απαιτούμενες πληροφορίες ή αντιγράφων των σχετικών τιμολογίων. Η παροχή της πληροφόρησης μπορεί να είναι σε έντυπη ή ηλεκτρονική μορφή. Παράγραφος 9
8.9.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζονται οι προϋποθέσεις μη έκδοσης τιμολογίου πώλησης του παρόντος νόμου από τo δημόσιο, τις περιφέρειες, τις νομαρχίες, τους δήμους και τις κοινότητες, και τους λοιπούς οργανισμούς δημοσίου δικαίου. Σημειώνεται ότι όταν δεν πληρούνται όλες οι καθοριζόμενες σχετικές προϋποθέσεις, εκδίδεται οπωσδήποτε τιμολόγιο πώλησης από τα αναφερόμενα πρόσωπα. Παράγραφος 10
8.10.1 Με την παράγραφο αυτή ρυθμίζεται η περίπτωση στην οποία οντότητα που υπόκεινται στις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου συναλλάσσεται ως αγοραστής με πρόσωπα μη υπόχρεα στην έκδοση τιμολογίου. Για την περίπτωση αυτή η οντότητα αγοραστής υποχρεούται σε έκδοση σχετικού παραστατικού προς τεκμηρίωση της συναλλαγής. Το σχετικό παραστατικό αναφέρει:
α) Την ημερομηνία έκδοσης.
β) Την επωνυμία, τη διεύθυνση και τον αριθμό φορολογικού μητρώου του αντισυμβαλλόμενου.
γ) Την ποσότητα και το είδος των παραδιδόμενων αγαθών ή την έκταση και το είδος των παρεχόμενων υπηρεσιών.
δ) Την ημερομηνία κατά την οποία πραγματοποιήθηκε ή ολοκληρώθηκε η παράδοση αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών.
ε) Την αξία μονάδας αγαθού ή υπηρεσίας, κατά περίπτωση, και το συνολικό ποσό της συναλλαγής.
στ) Το είδος και το ποσό τυχόν φορολογικών επιβαρύνσεων.
Σημειώνεται ότι από τη διάταξη δεν εισάγεται ειδική ονομασία για το σχετικό παραστατικό το οποίο δύναται να είναι ενδεικτικά, κάθε έγγραφη συμφωνία (συμφωνητικό), υπεύθυνη δήλωση, τιμολόγιο (αγοράς), «τίτλος κτήσης», απόδειξη δαπάνης, αρκεί να περιλαμβάνει όλα τα κατά τα ανωτέρω προαπαιτούμενα δεδομένα. Το σχετικό παραστατικό εκδίδεται στον καθοριζόμενο στο άρθρο 11 του παρόντος νόμου χρόνο έκδοσης. Σημειώνεται επίσης ότι ο αναφερόμενος όρος «έκταση» στην περίπτωση παροχής υπηρεσίας, μαζί με το σχετικό είδος, είναι προσδιοριστικοί παράγοντες της αξίας της υπηρεσίας. Παράγραφος 11
8.11.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι η λύση της παραγράφου 10 ακολουθείται και στην περίπτωση που η οντότητα συναλλάσσεται ως αγοραστής με άλλη υποκείμενη στον παρόντα νόμο οντότητα, η οποία για οποιοδήποτε λόγο δεν εκδίδει τιμολόγιο πώλησης,
συμπεριλαμβανομένης της περίπτωσης άρνησης έκδοσης τιμολογίου για το σύνολο ή μέρος της συναλλαγής.
Παράγραφος 12
8.12.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει την υποχρέωση τρίτου (αντιπρόσωπος) που πωλεί, έναντι αμοιβής, αγαθά για λογαριασμό μιας οντότητας, και εκδίδει ο ίδιος το σχετικό παραστατικό πώλησης για λογαριασμό της, να εκδίδει και ένα έγγραφο-παραστατικό (εκκαθάριση), σε έντυπη ή ηλεκτρονική μορφή, για την τεκμηρίωση των πωλήσεων για λογαριασμό της οντότητας. Το έγγραφο περιλαμβάνει τις απαιτούμενες πληροφορίες και αποστέλλεται από τον εκδότη στην οντότητα έγκαιρα, για την εκπλήρωση κάθε νόμιμης υποχρέωσης.
8.12.2 Οίκοθεν νοείται ότι η υποχρέωση της παραγράφου 12 εκπληρούται και όταν η οντότητα αποστέλλει έγκαιρα στον τρίτο αντίγραφα των εκδιδόμενων τιμολογίων, αντί της σύνταξης και αποστολής ιδιαίτερου συγκεντρωτικού εγγράφου (εκκαθάριση).
Παράγραφος 13
8.13.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι ειδικά για τις πωλήσεις αγροτικών προϊόντων από τρίτο (συνεταιριστικές οργανώσεις κ.λπ.), για λογαριασμό αγρότη παραγωγού, το έγγραφο της παραγράφου 12 (εκκαθάριση) εκδίδεται τουλάχιστον σε ετήσια βάση και αποστέλλεται στον αγρότη παραγωγό έγκαιρα για εκπλήρωση κάθε δικής του νόμιμης υποχρέωσης.
Άρθρο 9: Περιεχόμενο τιμολογίου Παράγραφος 1
9.1.1 Η παράγραφος αυτή (στοιχεία α έως ιζ) καθορίζει το υποχρεωτικό από την Οδηγία 2006/112/ΕΕ περιεχόμενο του τιμολογίου. Σημειώνεται ότι, με τις διατάξεις του στοιχείου (στ) της παραγράφου αυτής παρέχεται η δυνατότητα μη αναγραφής στο τιμολόγιο του είδους και της έκτασης των παρεχόμενων υπηρεσιών, υπό την προϋπόθεση ότι οι ενδείξεις αυτές (έκταση και είδος παρεχόμενων υπηρεσιών) προκύπτουν από άλλα έγγραφα, όπως είναι οι τυχόν καταρτισθείσες συμβάσεις, συμφωνητικά, καθώς και λοιπά έγγραφα στα οποία παραπέμπει το τιμολόγιο.
9.1.2 Εξαιρετικά, στα στοιχεία που εκδίδουν τα πρατήρια υγρών καυσίμων για χονδρικές πωλήσεις βενζίνης, πετρελαίου κίνησης και υγραερίου αξίας μέχρι τριακόσια (300) ευρώ δύναται να αναγράφεται ο αριθμός κυκλοφορίας του μέσου μεταφοράς, αντί των στοιχείων της παραγράφου (δ) και (ε) της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου. Με τον τρόπο αυτό διασφαλίζεται η συσχέτιση του εκδιδόμενου παραστατικού με την αγοράζουσα οντότητα και τα απαιτούμενα στοιχεία του τιμολογίου. Ο αριθμός κυκλοφορίας δύναται να αναγράφεται χειρόγραφα με υπογραφή και σφραγίδα του εκδότη, εάν δεν εκτυπώνεται από το μηχανισμό έκδοσης παραστατικών πώλησης. Παράγραφος 2
9.2.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα έκφρασης των σχετικών ποσών που αναγράφονται στο τιμολόγιο σε οποιοδήποτε νόμισμα, εκτός του ποσού που αναφέρεται στο Φ.Π.Α. το οποίο εκφράζεται και στο εθνικό νόμισμα, ανεξάρτητα εάν αυτά αφορούν συναλλαγές στο εσωτερικό της χώρας ή με το εξωτερικό.
9.2.2 Ιδιαίτερα, με την παράγραφο 1.ζ ορίζεται ότι επί του τιμολογίου, μεταξύ άλλων, αναγράφεται και η ημερομηνία παράδοσης των αγαθών ή της παροχής υπηρεσιών, όταν αυτή η ημερομηνία δεν συμπίπτει με την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου. Με αυτόν τον τρόπο δημιουργείται τεκμήριο για την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου.
Παράγραφος 3
9.3.1 Η παράγραφος ορίζει ότι, για τους σκοπούς αυτού του νόμου και σύμφωνα με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ, το τιμολόγιο δεν απαιτείται να φέρει την υπογραφή του εκδότη. Ωστόσο, η υπογραφή του εκδότη επί του τιμολογίου μπορεί να απαιτείται από άλλη νομοθεσία ή να είθισται ως καθιερωμένη επιχειρηματική πρακτική.
Άρθρο 10: Απλοποιημένο τιμολόγιο και Συγκεντρωτικό τιμολόγιο
Παράγραφος 1
10.1.1 Η παράγραφος αυτή επιτρέπει την έκδοση απλοποιημένου τιμολογίου όταν το ποσό του τιμολογίου δεν υπερβαίνει το ποσό των 100 ευρώ, ή στην περίπτωση που το τιμολόγιο αυτό τροποποιεί και αναφέρεται ειδικά και αναμφισβήτητα σε ένα αρχικά εκδομένο τιμολόγιο (παράγραφος 3 του άρθρου 8). Παράγραφος 2
10.2.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι το περιεχόμενο του απλοποιημένου τιμολογίου πρέπει να περιλαμβάνει:
α) την ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου,
β) προσδιορισμό της οντότητας που πωλεί τα αγαθά ή τις υπηρεσίες,
γ) τον προσδιορισμό των αγαθών ή των υπηρεσιών που προσφέρονται,
δ) το ποσό του Φ.Π.Α. που οφείλεται ή τις απαιτούμενες πληροφορίες για τον υπολογισμό του,
ε) στην περίπτωση έκδοσης τιμολογίου σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 8, αναφορά στο αρχικό τιμολόγιο και τις συγκεκριμένες ενδείξεις (δεδομένα) που τροποποιούνται.
10.2.2 Επέχουν θέση απλοποιημένου τιμολογίου και στοιχεία λιανικής πώλησης αγαθών ή υπηρεσιών, που καλύπτουν επαγγελματικές συναλλαγές και μέχρι του ορίου των εκατό (100) ευρώ, εφόσον εκδίδονται για την αγορά μη εμπορεύσιμων (για τον αγοραστή) αγαθών (αναλώσιμων) ή για τη λήψη, ομοίως, υπηρεσιών. Η ρύθμιση αυτή στοχεύει στην διευκόλυνση των συναλλαγών, χωρίς ωστόσο να ισοδυναμεί με υποκατάσταση του τιμολογίου πώλησης από τις αποδείξεις λιανικής. Δηλαδή, δεν δικαιολογείται γενικευμένη χρήση αποδείξεων λιανικής. Στις περιπτώσεις αυτές, η τεκμηρίωση της σχετικής δαπάνης από τον αγοραστή των αγαθών ή τον λήπτη των υπηρεσιών δύναται να επιτυγχάνεται με την αναγραφή του είδους των αγαθών και των υπηρεσιών επί των στοιχείων λιανικής πώλησης κατά γενική περιγραφή ή και από την περιγραφή της δραστηριότητας– επαγγέλματος του εκδότη στα στοιχεία αυτά. Σε κάθε περίπτωση, η τεκμηρίωση είναι θέμα πραγματικών περιστατικών.
Παράγραφος 3
10.3.1 Η παράγραφος αυτή ρυθμίζει την έκδοση συγκεντρωτικού τιμολογίου για διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις (πωλήσεις) αγαθών ή υπηρεσιών. Στις περιπτώσεις αυτές το συγκεντρωτικό τιμολόγιο περιλαμβάνει τις ίδιες πληροφορίες όπως το τιμολόγιο ή το απλοποιημένο τιμολόγιο, κατά περίπτωση.
10.3.2 Ως επαναλαμβανόμενες πωλήσεις νοούνται οι πωλήσεις που παρουσιάζουν περιοδικότητα ή συχνότητα, καθημερινά ή κατά αραιότερα χρονικά διαστήματα, από τον ίδιο πωλητή προς τον ίδιο αγοραστή.
10.3.3 Για τη διευκόλυνση των συναλλαγών, επί επαναλαμβανόμενων παροχών υπηρεσιών, ο πωλητής δύναται να τηρεί κατάσταση κατά αγοραστή – πελάτη, στην οποία καταχωρείται για κάθε παροχή, η ημερομηνία της παροχής, το είδος και η έκταση των υπηρεσιών. Με βάση τα δεδομένα της κατάστασης αυτής, εκδίδεται συγκεντρωτικό τιμολόγιο, στο χρόνο που προβλέπεται από τις διατάξεις της περίπτωσης (δ) της παραγράφου 2 του άρθρου 11 του παρόντος νόμου, το οποίο περιλαμβάνει τις πληροφορίες που απαιτούνται για την έκδοση του απλοποιημένου τιμολογίου, όπως αναφέρονται στις διατάξεις των περιπτώσεων (α) έως και (δ) της παραγράφου 2 του άρθρου 10 του παρόντος νόμου.
10.3.4 Όταν δεν εκδίδεται η προαναφερόμενη κατάσταση υπό 10.3.3, το εκδιδόμενο συγκεντρωτικό τιμολόγιο περιέχει όλες τις πληροφορίες που απαιτούνται από τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 9, αναφορικά με το περιεχόμενό του.
11.1.1 Με την παράγραφο αυτή εισάγεται η έννοια της γένεσης της υποχρέωσης έκδοσης του τιμολογίου. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή η παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών. Σημειώνεται ότι ο χρόνος γένεσης της υποχρέωσης έκδοσης τιμολογίου διαφοροποιείται από την προθεσμία έκδοσης του εν λόγω τιμολογίου, η οποία καθορίζεται στην παράγραφο 2, αναλυτικά για κάθε περίπτωση πώλησης.
11.1.2 Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου αποσυνδέεται από την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου σχετικά με την αναγνώριση των πωλήσεων. Δηλαδή, η υποχρέωση αναγνώρισης των εσόδων είναι θέμα πραγματικών περιστατικών σύμφωνα με τα σχετικά κριτήρια αναγνώρισης (π.χ. παράδοση αγαθών, παροχή υπηρεσίας) και δεν προϋποθέτει την έκδοση τιμολογίου η οποία μπορεί και να γίνεται σε μεταγενέστερο χρόνο. Αυτό ισχύει ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των λογιστικών βιβλίων (απλογραφικό ή διπλογραφικό λογιστικό σύστημα).
11.1.3 Είναι σαφές από το νόμο, σύμφωνα και με την Οδηγία 2006/112/ΕΕ, ότι το τιμολόγιο φέρει την ημερομηνία στην οποία εκδόθηκε.
Παράγραφος 2
11.2.1 Με την παράγραφο αυτή καθορίζονται οι προθεσμίες έκδοσης τιμολογίου για πώληση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών [περιπτώσεις (α) έως (ε)]. Η γενική αρχή είναι ότι τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της παροχής της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.
11.2.2 Για παράδειγμα, για μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 4 Νοεμβρίου 20Χ1 και μία παροχή υπηρεσίας στις 28 Νοεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Δεκεμβρίου 20Χ1, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 12 Δεκεμβρίου ή 15 Δεκεμβρίου 20Χ1. Ομοίως, για παροχή υπηρεσίας στις 3 Δεκεμβρίου 20Χ1 και μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 23 Δεκεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Ιανουαρίου 20Χ2, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 5 Ιανουαρίου ή 15 Ιανουαρίου 20Χ2. Η ίδια γενική αρχή ακολουθείται και για το συγκεντρωτικό τιμολόγιο (περίπτωση δ). Υπενθυμίζεται (βλέπε 11.1.2) ότι βάσει της αρχής του δεδουλευμένου το έσοδο της παροχής υπηρεσίας και της πώλησης/παράδοσης αγαθών του Δεκεμβρίου θα αναγνωριστεί υποχρεωτικά στην περίοδο 20Χ1 (Δεκέμβριος), έστω και εάν το τιμολόγιο εκδοθεί τον Ιανουάριο του 20Χ2 (αποσύνδεση τιμολόγησης από την αναγνώριση του εσόδου).
11.2.3 Στην περίπτωση (β) ρυθμίζεται ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου. Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από τη λήξη της περιόδου στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.
11.2.4 Διευκρινίζεται ότι για την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη υπηρεσία (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, συμπλήρωση μιας περιοδικής δήλωσης Φ.Π.Α από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.) το κρίσιμο στοιχείο είναι το εάν ο πωλητής, βάσει σύμβασης ή της συνήθους επιχειρηματικής πρακτικής δύναται να απαιτήσει / διεκδικήσει πληρωμή για το μέρος των αγαθών ή υπηρεσιών που έχει προσφέρει ή το έργο που έχει παράξει. Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη παροχή αγαθών ή υπηρεσιών ή κατασκευής έργου δεν διαφοροποιείται από το γεγονός ότι η έναρξη της παροχής ή κατασκευής μπορεί να ξεκίνησε πριν το τέλος της ετήσιας (διαχειριστικής) περιόδου και συνεχίσθηκε στην επόμενη.
Παράδειγμα 11.2.1 – Χρόνος έκδοσης τιμολογίου σε συνεχιζόμενη υπηρεσία
Επιχείρηση επαγγελματικής εκπαίδευσης συμφώνησε με άλλη οντότητα να αναλάβει την εκπαίδευση προσωπικού για το διάστημα 1η Σεπτεμβρίου 20Χ5 έως 30η Ιουνίου 20Χ6 με αμοιβή 10.000 ευρώ. Εάν έχει συμφωνηθεί η πληρωμή να γίνει με την ολοκλήρωση της παροχής της υπηρεσίας (30η Ιουνίου), το τιμολόγιο πρέπει να εκδοθεί μέχρι 15 Ιουλίου 20Χ6. Στην περίπτωση αυτή, ωστόσο, με βάση την αρχή του δουλευμένου η επιχείρηση επαγγελματικής εκπαίδευσης οφείλει να αναγνωρίσει την αναλογία του εσόδου που αφορά το 20Χ5, ανεξάρτητα από την μη υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Το ίδιο ισχύει και για το αντισυμβαλλόμενο μέρος που οφείλει να αναγνωρίσει την αναλογία του εξόδου του 20Χ5.
Εάν όμως έχει συμφωνηθεί και καθίσταται απαιτητό μέρος της αμοιβής, π.χ. 2.000 ευρώ κάθε δίμηνο, το σχετικό τιμολόγιο για το πρώτο δίμηνο (Σεπτέμβριος – Οκτώβριος 20Χ5) θα εκδοθεί μέχρι 15 Νοεμβρίου 20Χ5 με ποσό 2.000 ευρώ. Σε κάθε περίπτωση, όταν ολοκληρωθεί η συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας ή το έργο, το τιμολόγιο πρέπει να εκδίδεται κατ’ ανώτατο στο χρόνο της περίπτωσης (α) της παραγράφου 2 του άρθρου 11, δηλαδή μέχρι την 15 η ημέρα του επόμενου μήνα από το μήνα που ολοκληρώθηκε η παροχή της υπηρεσίας.
Διευκρινίζεται ότι το ανωτέρω παράδειγμα είναι ενδεικτικό και δεν περιορίζεται στο είδος της υπηρεσίας. Δηλαδή το ίδιο ισχύει για κάθε οντότητα ανεξάρτητα από το είδος της υπηρεσίας που προσφέρει μια οντότητα (π.χ. υπηρεσίες λογιστικού-φοροτεχνικού γραφείου, δικηγορικές υπηρεσίες, ιατρικές υπηρεσίες, υπηρεσίες συντήρησης, κλπ.).
11.2.5 Στην περίπτωση που λαμβάνεται προκαταβολή για μη προσφερθέν έργο, δε γεννάται υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Για τεκμηρίωση της είσπραξης εκδίδεται απλή «Απόδειξη είσπραξης» και στη συνέχεια εκδίδεται το τιμολόγιο, σύμφωνα με τα προαναφερθέντα.
11.2.6 Στην περίπτωση (β) εμπίπτει και η περίπτωση συνεχιζόμενων πωλήσεων αγαθών μέσω δικτύου συνεχούς ροής (πωλήσεις ηλεκτρικού ρεύματος, ύδατος, φυσικού αερίου κ.λπ.). Για παράδειγμα, σύμφωνα με τη συγκεκριμένη διάταξη, για πωλήσεις ηλεκτρικής ενέργειας περιόδου από 20 Ιανουαρίου 20Χ5 έως 20 Μαρτίου του 20Χ5, το παραστατικό πώλησης (στη συγκεκριμένη περίπτωση «Λογαριασμός» κατά την καθιερωμένη ονομασία) θα εκδοθεί έως την 15η Απριλίου 20Χ5.
11.2.7 Στην περίπτωση (γ), δηλαδή στην περίπτωση πώλησης δικαιώματος λήψης υπηρεσίας (χονδρική πώληση), συμπεριλαμβάνονται και οι περιπτώσεις συνδρομητών – ληπτών υπηρεσιών, ενδεικτικά αναφέρονται οι υπηρεσίες που παρέχονται, έναντι συνδρομής, από ινστιτούτα αισθητικής, γυμναστήρια, υπηρεσίες οδικής βοήθειας κ.λπ.
11.2.8 Στην περίπτωση (δ) ορίζεται η προθεσμία έκδοσης συγκεντρωτικού τιμολογίου.
Διευκρινίζεται ότι, σύμφωνα με τη διατύπωση της διάταξης, εάν οι διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις (πωλήσεις) αγαθών ή υπηρεσιών λαμβάνουν χώρα εντός δύο διαφορετικών ημερολογιακών μηνών, οι παραδόσεις κάθε μήνα υπόκεινται σε ξεχωριστή τιμολόγηση, εντός του επόμενου μήνα από το μήνα που έγιναν οι παραδόσεις ή η παροχή υπηρεσίας. Για παράδειγμα, εάν οι διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις αγαθών έλαβαν χώρα το διάστημα 13 Σεπτεμβρίου έως 11 Οκτωβρίου 20Χ5,
οι παραδόσεις του Σεπτεμβρίου θα τιμολογηθούν μέχρι 15 Οκτωβρίου και οι παραδόσεις Οκτωβρίου μέχρι 15 Νοεμβρίου.
11.2.9 Στην περίπτωση (ε) της παραγράφου 2 ορίζονται ειδικές προθεσμίες για την περίπτωση που αγοραστής των αγαθών ή υπηρεσιών είναι το Δημόσιο ή Νομικό Πρόσωπο Δημοσίου Δικαίου, λόγω των ειδικών διαδικασιών που ακολουθούνται στις προμήθειες του δημοσίου. Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου μέσα στην οποία έγινε η παράδοση ή η αποστολή των αγαθών ή η παροχή των υπηρεσιών ή η πιστοποίηση δημόσιων έργων ή η οριστικοποίηση της συναλλαγής από τον αγοραστή, κατά περίπτωση. Η περίπτωση αφορά συναλλαγές που στην πρακτική των δημοσίων προμηθειών προβλέπεται η διαδικασία της «οριστικοποίησης» της πώλησης από τις αρμόδιες αρχές (ενδεικτικά, και όχι περιοριστικά, πώληση πανεπιστημιακών συγγραμμάτων).
11.2.10 Για το πιστωτικό τιμολόγιο, δεν ορίζεται ρητά από τις παρούσες διατάξεις χρόνος έκδοσης αυτού. Ωστόσο, ισχύουν κατ’ αναλογία τα αναφερόμενα στο χρόνο έκδοσης του τιμολογίου και ειδικότερα:
α) επί παροχής εκπτώσεων εκ των υστέρων, για πωλήσεις αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, το (πιστωτικό) τιμολόγιο εκδίδεται κατά το χρόνο που γεννάται η υποχρέωση χορήγησης της έκπτωσης,
β) στις επιστροφές πωληθέντων αγαθών, το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από το χρόνο παραλαβής των επιστρεφομένων αγαθών,
γ) για άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν την αξία ή το περιεχόμενο γενικά του αρχικού τιμολογίου, το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται με τη διαπίστωση των διαφορών (θέμα πραγματικό).
11.2.11 Για υπηρεσίες που παρέχουν ασφαλιστικοί πράκτορες, μεσίτες ασφαλειών και ασφαλιστικοί σύμβουλοι προς ασφαλιστικές επιχειρήσεις, ασφαλιστικούς πράκτορες και μεσίτες ασφαλίσεων, καθώς και για υπηρεσίες που παρέχουν πρακτορεία ΠΡΟΠΟ, ΛΟΤΤΟ, Ιπποδρομιακού στοιχήματος και συναφών παιγνίων προς τις επιχειρήσεις που οργανώνουν τα παίγνια αυτά, το σχετικό τιμολόγιο (εκκαθάριση αμοιβών), καθόσον αφορά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσιών η οποία μάλιστα απαλλάσσεται από Φ.Π.Α., δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου (φορολογικό έτος) των συμβαλλομένων. Διευκρινίζεται ότι, μέσω της διαδικασίας της αυτοτιμολόγησης της παραγράφου 5 του άρθρου 8, το τιμολόγιο αυτό (εκκαθάριση αμοιβών) δύναται να εκδίδεται και από τον λήπτη της υπηρεσίας.
11.2.12 Στις περιπτώσεις που υποκείμενη στο νόμο οντότητα αναθέτει σε άλλη υποκείμενη στο νόμο οντότητα την αγορά αγαθών από μη υποκείμενο στο νόμο (π.χ. αγρότης του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α), είναι δυνατόν το τιμολόγιο να εκδοθεί από το πραγματοποιούντα την αγορά, με ανάθεση τιμολόγησης.
11.2.13 Με δεδομένες τις νομικές ρυθμίσεις περί του χρόνου έκδοσης τιμολογίων και τη σχετική πρακτική πριν την ψήφιση του Ν. 4308/2014, οι οντότητες έχουν ήδη οργανώσει τη σχετική διαδικασία για έκδοση των σχετικών παραστατικών εντός της εκάστοτε κλειόμενης χρήσης. Διευκρινίζεται ότι ο παρών νόμος παρέχει το δικαίωμα (χωρίς υποχρέωση) έκδοσης του τιμολογίου πώλησης μέχρι την 15 Ιανουαρίου του επόμενου έτους. Συνεπώς, οι οντότητες δύνανται, τηρώντας αυτό το νόμο, να συνεχίσουν τη διαδικασία έκδοσης τιμολογίων που ήδη εφαρμόζουν.
Διευκρινήσεις επί μεταβατικού χαρακτήρα θεμάτων
11.2.14 Για υπηρεσίες προς το Δημόσιο ή Ν.Π.Δ.Δ., που έχουν παρασχεθεί από πρόσωπα των οποίων το εισόδημα χαρακτηριζόταν βάσει των διατάξεων της παραγράφου 1 του άρθρου 48 του Ν. 2238/1994 ως εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα, και όταν οι απαιτήσεις είσπραξης των σχετικών αμοιβών ανάγονται σε χρόνο μέχρι την 31.12.2014 και οι σχετικές αμοιβές δεν έχουν εισπραχθεί, τα σχετικά τιμολόγια εκδίδονται με την είσπραξη αυτών (και μετά την 1.1.2015). Για παράδειγμα, ιατρός παρέχει υπηρεσίες σε ασφαλισμένους του Δημοσίου κατά τη διάρκεια του 2014 και εισπράττει την αμοιβή του το Μάρτιο του επόμενου έτους, μετά την εκκαθάρισή της από την αρμόδια Υπηρεσία ελέγχου δαπανών του Δημοσίου, οπότε και θα εκδώσει το σχετικό τιμολόγιο, δεδομένου ότι το τιμολόγιο προς το Δημόσιο εκδιδόταν με την είσπραξη.
11.2.15 Στην περίπτωση που η παροχή της υπηρεσίας ξεκίνησε πριν την 1.1.2015 και συνεχίζεται και μετά την ημερομηνία αυτή, για την αμοιβή που αντιστοιχεί στη παρασχεθείσα υπηρεσία μέχρι 31.12.2014, το τιμολόγιο θα εκδοθεί μέχρι την 31.12.2014, σύμφωνα με
τις ισχύουσες μέχρι την ημερομηνία αυτή (31.12.2014) διατάξεις. Για την αμοιβή που αντιστοιχεί στην υπηρεσία που παρασχέθηκε από 1.1.2015 και μετά, το τιμολόγιο θα εκδοθεί στο χρόνο που ορίζεται με τις διατάξεις της περίπτωσης (β) της παραγράφου 2 του άρθρου 11 του παρόντος νόμου. Άρθρο 12: Εκδιδόμενα στοιχεία για λιανική πώληση αγαθών ή υπηρεσιών
Παράγραφος 1
12.1.1 Για πωλήσεις προς ιδιώτες καταναλωτές, παρέχεται η δυνατότητα να εκδίδεται, αντί του τιμολογίου πώλησης που θα περιλάμβανε το σύνολο των πληροφοριών (ενδείξεων) του άρθρου 9, παραστατικό λιανικής πώλησης, κάτι που είναι το σύνηθες στην πράξη. Παράγραφος 4
12.4.1 Με την παράγραφο αυτή καθιερώνεται η υποχρέωση τήρησης αρχείου από τον πωλητή για κάθε εκδιδόμενο πιστωτικό στοιχείο λιανικής πώλησης αξίας άνω των 50 ευρώ. Στο αρχείο αυτό καταχωρείται το ονοματεπώνυμο και η διεύθυνση του πελάτη. Αντί της τήρησης ιδιαίτερου αρχείου επιστροφών και εκπτώσεων λιανικής, ο πωλητής δύναται να αναγράφει τις πληροφορίες αυτές στα εκδιδόμενα πιστωτικά στοιχεία. Διευκρινίζεται ότι πιστωτικό στοιχείο λιανικής δύναται να εκδίδεται για κάθε πώληση λιανικής (εμπορεύματα, προϊόντα, υπηρεσίες, κλπ.).
Παράγραφος 5
12.5.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι κάθε έγγραφο που περιέχει τα οριζόμενα στοιχεία (πληροφορίες) του παραστατικού λιανικής πώλησης εξομοιώνεται με παραστατικό λιανικής πώλησης (π.χ. συμβόλαια μεταβίβασης αγαθών, λογαριασμοί, εισιτήρια, τραπεζικά παραστατικά, ασφαλιστήρια συμβόλαια κ.λπ.). Διευκρινίζεται ότι δεν απαιτείται η έκδοση ξεχωριστού στοιχείου λιανικής για την είσπραξη αμοιβής από συμβολαιογράφους, εφόσον η αμοιβή αναγράφεται στο σχετικό συμβόλαιο, δεδομένου ότι το συμβόλαιο εξομοιώνεται στην περίπτωση αυτή με στοιχείο λιανικής βάσει των στοιχείων που περιέχει. Το ίδιο ισχύει αναλογικά και με τις ίδιες προϋποθέσεις για κάθε άλλο υπόχρεο (π.χ. δικαστικοί επιμελητές).
Παράγραφος 6
12.6.1 Με την παράγραφο γίνεται δεκτό ότι το παραστατικό λιανικής πώλησης μπορεί να φέρει ονομασία (τίτλο), ανάλογα με τις επικρατούσες πρακτικές («Απόδειξη», «Απόδειξη λιανικής», «Απόδειξη λιανικής πώλησης», «Απόδειξη παροχής υπηρεσιών» και «Απόδειξη λιανικών συναλλαγών»). Παράγραφος 7
12.7.1 Με την παράγραφο ρυθμίζεται το θέμα της ανάθεσης, από οντότητα που πραγματοποιεί λιανικές πωλήσεις (αγαθών ή υπηρεσιών), της έκδοσης παραστατικού λιανικής πώλησης σε τρίτο μέρος, εξ’ ονόματος και για λογαριασμό της. Η ανάθεση προϋποθέτει προηγούμενη συμφωνία.
12.7.2 Η δυνατότητα ανάθεσης σε τρίτο της έκδοσης παραστατικών λιανικής παρέχεται ανεξαιρέτως, χωρίς κανένα περιορισμό για το είδος της λιανικής πώλησης. Δηλαδή, από την 1η Ιανουαρίου 2015 η δυνατότητα αυτή δεν περιορίζεται στην έκδοση εισιτηρίων για θεάματα, καλλιτεχνικές εκδηλώσεις, κλπ, όπως ίσχυε μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2014.
12.7.3 Η ανάθεση δεν απαλλάσσει την οντότητα από τη σχετική ευθύνη για την έκδοση αποδείξεων αλλά και κάθε ευθύνη σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία.
12.7.4 Το τρίτο πρόσωπο που εκδίδει στοιχεία λιανικής πώλησης για λογαριασμό της οντότητας, οφείλει να αποστέλλει εγκαίρως στην οντότητα τα εκδιδόμενα στοιχεία λιανικής πώλησης ή κατ’ ελάχιστο όλες τις απαιτούμενες πληροφορίες που αφορούν τις πραγματοποιηθείσες για λογαριασμό της οντότητας λιανικές συναλλαγές.
Παράγραφος 8
12.8.1 Με την παράγραφο 8 εισάγεται γενική υποχρέωση για χρήση Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών (ΦΗΜ) που προέβλεπε ο Ν.1809/1988 κατά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου, για την έκδοση παραστατικών πωλήσεων λιανικής (αποδείξεις λιανικής ή τιμολόγια). Συγκεκριμένα, οι αποδείξεις λιανικής (πώλησης ή παροχής υπηρεσιών) εκδίδονται με τη χρήση φορολογικής ταμειακής μηχανής ή, εφόσον εκδίδονται μηχανογραφικά, με σήμανση από φορολογικό μηχανισμό.
12.8.2 Σημειώνεται ότι σε περίπτωση που η οντότητα εκδίδει τιμολόγιο για τις λιανικές πωλήσεις αγαθών ή παροχές υπηρεσιών, αυτό εκδίδεται μηχανογραφικά με σήμανση από φορολογικό μηχανισμό, εκτός εάν η οντότητα απαλλάσσεται από τη χρήση φορολογικού μηχανισμού σύμφωνα με το άρθρο αυτό, περίπτωση στην οποία το τιμολόγιο εκδίδεται με οποιονδήποτε τρόπο, είτε χειρόγραφα είτε μηχανογραφικά χωρίς σήμανση από φορολογικό μηχανισμό. Παράγραφος 10
12.10.1 Με την παράγραφο αυτή παρέχεται η δυνατότητα στις υποκείμενες οντότητες, αντί της έκδοσης παραστατικών λιανικής πώλησης με τη χρήση Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού (φορολογικής ταμειακής μηχανής ή μηχανισμού Ε.Α.Φ.Δ.Σ.Σ.), να εκδίδουν τα σχετικά στοιχεία πώλησης (αποδείξεις ή και τιμολόγια) χρησιμοποιώντας τις υπηρεσίες των παρόχων ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης. Οι πάροχοι εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής πώλησης με τη χρήση ηλεκτρονικών μέσων, κατ’ εντολή και για λογαριασμό της υπόχρεης οντότητας.
12.10.2 Εκτός από την κατ’ εντολή και για λογαριασμό της οντότητας ηλεκτρονική έκδοση των στοιχείων λιανικής πώλησης, ο πάροχος μπορεί, κατόπιν συμφωνίας με την υπόχρεη οντότητα, να αναλάβει και την αρχειοθέτηση και διαφύλαξη των στοιχείων λιανικής πώλησης για λογαριασμό της οντότητας. Η φύλαξη των στοιχείων λιανικής από τρίτο, δεν απαλλάσσει την οντότητα από τη σχετική ευθύνη σύμφωνα με τον παρόντα νόμο και τη φορολογική νομοθεσία (σχετικές οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 του Ν. 4174/2013). Παράγραφος 11
12.11.1 Με την παράγραφο αυτή εξουσιοδοτείται ο Γενικός Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων να καθορίσει απαλλαγές από την υποχρέωση χρήσης Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών (φορολογική ταμειακή μηχανή ή μηχανισμός Ε.Α.Φ.Δ.Σ.Σ.), για συγκεκριμένες κατηγορίες οντοτήτων ή συγκεκριμένες κατηγορίες συναλλαγών λιανικής.
Παράγραφος 12
12.12.1 Με την παράγραφο αυτή παρέχεται η δυνατότητα, για περιστασιακές λιανικές πωλήσεις, οι οντότητες να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής χειρόγραφα ή μηχανογραφικά χωρίς σήμανση από φορολογικό μηχανισμό και χωρίς να κάνουν χρήση των υπηρεσιών των παρόχων ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης. Για παράδειγμα, ένα εργοστάσιο που πουλά λιανικά στους υπαλλήλους του, δεν απαιτείται να χρησιμοποιεί φορολογικό ηλεκτρονικό μηχανισμό. Αντίθετα, στην περίπτωση που λειτουργεί πρατήριο λιανικής πώλησης, απαιτείται η χρησιμοποίηση φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού.
Παράγραφος 13
12.13.1 Με την παράγραφο παρέχεται η δυνατότητα σε οντότητες, σε περίπτωση διακοπής του συστήματος διανομής ηλεκτρικής ενέργειας ή διακοπής της λειτουργίας του φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού λόγω τεχνικού προβλήματος, να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής χειρόγραφα ή μηχανογραφικά χωρίς σήμανση από φορολογικό μηχανισμό και χωρίς να κάνουν χρήση των υπηρεσιών των παρόχων ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης.
12.13.2 Η παράγραφος αυτή θεσπίζει την υποχρέωση της οντότητας να μεριμνά για την αποκατάσταση της βλάβης Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού χωρίς καμία αδικαιολόγητη καθυστέρηση καθώς και για την αποτροπή επαναλήψεων του προβλήματος. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων θα καθοριστούν υποχρεώσεις ενημέρωσης της Διεύθυνσης Υποστήριξης Ηλεκτρονικών Υπηρεσιών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, σχετικά με τις βλάβες αυτές.
12.13.4 Διευκρινίζεται ότι σε σχέση με την υποχρέωση ενημέρωσης της Διεύθυνσης Υποστήριξης Ηλεκτρονικών Υπηρεσιών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, ως παύση χρήσης και ως απόκτηση Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού θεωρείται, αντίστοιχα, και η βλάβη της μνήμης του Φορολογικού Ηλεκτρονικού Μηχανισμού καθώς και η αντικατάστασή της από νέα μνήμη.
13.1.1 Με την παράγραφο αυτή καθορίζεται ο χρόνος έκδοσης παραστατικών λιανικής πώλησης (απόδειξη λιανικής πώλησης ή τιμολόγιο, κατά περίπτωση), ανάλογα με το αντικείμενο της πώλησης [περιπτώσεις (α) έως (δ)].
13.1.2 Για την περίπτωση πώλησης αγαθών (περίπτωση α), το παραστατικό εκδίδεται κατά την παράδοση ή την έναρξη αποστολής.
13.1.3 Διευκρινίζεται ότι στις λιανικές πωλήσεις αγαθών η έκδοση παραστατικού διακίνησης από τον πωλητή δεν μεταθέτει το χρόνο έκδοσης του παραστατικού λιανικής πώλησης. Το στοιχείο αυτό πρέπει να εκδίδεται και πάλι κατά την παράδοση ή την έναρξη της αποστολής των αγαθών.
13.1.3 Αποκλειστικά και μόνο στην περίπτωση που η παράδοση των πωλούμενων αγαθών στον ιδιώτη – αγοραστή γίνεται από τρίτο (τριγωνική παράδοση από τον προμηθευτή ή αποστολή από αποθηκευτή κ.λπ.), τα στοιχεία λιανικής πώλησης μπορούν να εκδοθούν το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα από την παράδοση των αγαθών. Εννοείται πως όταν εκδίδεται παραστατικό λιανικής, δεν απαιτείται έκδοση παραστατικού διακίνησης.
13.1.4 Στην περίπτωση απόκτησης δικαιώματος λήψης υπηρεσιών που θα παρασχεθούν σε μελλοντικό χρόνο για συγκεκριμένο ή μη χρονικό διάστημα, τα στοιχεία λιανικής εκδίδονται με την απόκτηση του δικαιώματος αυτού, ανεξάρτητα του τρόπου καταβολής (μετρητοίς, επιταγές, πιστωτικές κάρτες κ.λπ.). Τέτοιες περιπτώσεις είναι, μεταξύ άλλων, τα εισιτήρια θεαμάτων, τα εισιτήρια μεταφοράς προσώπων κ.λπ. Ο χρόνος αυτός μπορεί να είναι πριν από την έναρξη ή με την έναρξη της παροχής της υπηρεσίας, και η έκδοση του σχετικού παραστατικού μπορεί να τίθεται ως προϋπόθεση για να αποκτήσει και να μπορεί να ασκήσει ο πελάτης το δικαίωμα λήψης ή χρήσης των υπηρεσιών, για ορισμένο ή μη χρονικό διάστημα. Σημειώνεται ότι το πλήθος των λήψεων των υπηρεσιών μπορεί να είναι, ή να μην είναι, καθορισμένο.
13.1.5 Ειδικά για τις λιανικές πωλήσεις αγαθών σε συνεχή ροή (π.χ. ηλεκτρικό ρεύμα, φυσικό αέριο κ.λπ.), κατ’ αναλογία της ρύθμισης της περίπτωσης (β) της παραγράφου 2 του
άρθρου 11, το στοιχείο λιανικής μπορεί να εκδοθεί μέχρι τη δέκατη πέμπτη (15η) ημέρα του επόμενου μήνα από την περίοδο στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά που έχουν πωληθεί.
13.1.6 Για την περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας ή κατασκευής (τεχνικού) έργου της περίπτωσης δ της παραγράφου 1 του ως άνω άρθρου (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, συμπλήρωση φορολογικής δήλωσης από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.), ισχύουν όσα αναφέρθηκαν στην παράγραφο 2 του άρθρου 11 του παρόντος νόμου.
Άρθρο 14: Ηλεκτρονικό Τιμολόγιο
Παράγραφος 2
14.2.1 Η παράγραφος αυτή παραθέτει, σύμφωνα με τις διατάξεις της Οδηγίας 2006/112/ΕΕ, τον ορισμό του ηλεκτρονικού τιμολογίου, συμπεριλαμβανομένου του παραστατικού λιανικής πώλησης, ως το τιμολόγιο το οποίο περιέχει τις πληροφορίες που απαιτούνται από τον παρόντα νόμο και με την προϋπόθεση ότι έχει εκδοθεί και ληφθεί σε ηλεκτρονική μορφή.
14.2.2 Σύμφωνα με το νόμο, το ηλεκτρονικό τιμολόγιο απαιτείται να έχει εκδοθεί και να έχει ληφθεί με ένα (οποιοδήποτε) ηλεκτρονικό μορφότυπο. Η επιλογή του μορφότυπου αποφασίζεται από τις υποκείμενες οντότητες. Συνήθεις μορφότυποι περιλαμβάνουν τιμολόγια ως δομημένα μηνύματα (όπως XML) ή άλλα είδη ηλεκτρονικών μορφότυπων. Παραδείγματα άλλων μορφότυπων είναι ένα μήνυμα ηλεκτρονικού ταχυδρομείου με συνημμένο αρχείο PDF (Portable Document Format) ή μια τηλεομοιοτυπία που λαμβάνεται σε ηλεκτρονική και όχι σε έντυπη μορφή (με δεδομένο ότι απαιτείται έκδοση και λήψη σε ηλεκτρονική μορφή).
14.2.3 Είναι δυνατή η αποστολή και λήψη των ηλεκτρονικών τιμολογίων σε έναν μορφότυπο και η μετατροπή τους σε άλλον μορφότυπο στη συνέχεια.
14.2.4 Δεν θεωρούνται όλα τα τιμολόγια που δημιουργούνται σε ηλεκτρονική μορφή ως «ηλεκτρονικά τιμολόγια». Τα τιμολόγια που δημιουργούνται σε ηλεκτρονική μορφή, για παράδειγμα μέσω λογιστικού λογισμικού ή μέσω λογισμικού επεξεργασίας κειμένου, τα οποία αποστέλλονται και λαμβάνονται σε έντυπη μορφή δεν είναι ηλεκτρονικά τιμολόγια. Αντίθετα, τα τιμολόγια που δημιουργούνται σε έντυπη μορφή, σαρώνονται, αποστέλλονται και λαμβάνονται μέσω ηλεκτρονικού ταχυδρομείου δύναται να θεωρηθούν ως ηλεκτρονικά τιμολόγια.
14.2.5 Ένα τιμολόγιο πρέπει να θεωρείται ότι εκδόθηκε όταν ο προμηθευτής ή ένα τρίτο μέρος που ενεργεί εκ μέρους του ή ο πελάτης, στην περίπτωση αυτοτιμολόγησης, διαθέτει το τιμολόγιο ούτως ώστε να μπορεί να παραληφθεί από τον πελάτη. Αυτό μπορεί να σημαίνει ότι το ηλεκτρονικό τιμολόγιο μεταβιβάζεται απευθείας στον πελάτη, παραδείγματος χάριν μέσω μηνύματος ηλεκτρονικού ταχυδρομείου ή ενός ασφαλούς συνδέσμου, ή έμμεσα μέσω ενός ή περισσότερων παρόχων υπηρεσιών, ή ότι διατίθεται και είναι προσβάσιμο για τον πελάτη μέσω διαδικτυακής πύλης ή οποιασδήποτε άλλης μεθόδου.
Παράγραφος 3
14.3.1 Η χρήση ηλεκτρονικού τιμολογίου προϋποθέτει την αποδοχή του από το λήπτη των τιμολογούμενων αγαθών ή υπηρεσιών.
14.3.2 Η αποδοχή δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε έντυπο ή ηλεκτρονικό τρόπο. Η αποδοχή μπορεί να είναι επίσημη ή ανεπίσημη, ή να γίνεται με σιωπηρή συμφωνία, για παράδειγμα μέσω της επεξεργασίας ή πληρωμής του παραληφθέντος τιμολογίου.
Άρθρο 15: Αυθεντικότητα τιμολογίου
Παράγραφος 1
15.1.1 Η παράγραφος αυτή ορίζει ότι η αυθεντικότητα της προέλευσης, η ακεραιότητα του περιεχομένου και η αναγνωσιμότητα του τιμολογίου που λαμβάνεται ή εκδίδεται από την οντότητα, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, διασφαλίζεται από το χρόνο της έκδοσής του έως τη λήξη της περιόδου διαφύλαξής του.
15.1.2 Σύμφωνα με τους σχετικούς ορισμούς του Παραρτήματος Α (Γλωσσάριο), ως αυθεντικότητα της προέλευσης τιμολογίου (authenticity of origin) νοείται η διασφάλιση της ταυτότητας του προμηθευτή ή του εκδότη του τιμολογίου. Ως ακεραιότητα του περιεχομένου (integrity of content) νοείται ότι το περιεχόμενο ενός τιμολογίου δεν έχει αλλοιωθεί, σε σχέση με ό,τι απαιτείται από τον παρόντα νόμο ή με ό,τι καθορίσθηκε ως περιεχόμενο από τον εκδότη του. Δηλαδή, ένα τιμολόγιο χαρακτηρίζεται από ακεραιότητα όταν αφενός μεν κατά την έκδοσή περιέχει όλα τα απαιτούμενα στοιχεία από το νόμο, αφετέρου δε το περιεχόμενο αυτό δεν έχει με οποιοδήποτε τρόπο αλλοιωθεί εκ των υστέρων.
15.1.3 Σε ότι αφορά στην υποχρέωση αναγνωσιμότητας του τιμολογίου, η εμπλεκόμενη οντότητα πρέπει να διασφαλίζει με οιονδήποτε ενδεδειγμένο τρόπο ότι, για το χρονικό διάστημα από την έκδοση μέχρι τη λήξη της περιόδου φύλαξης, το περιεχόμενο του τιμολογίου είναι σε μορφή που μπορεί να διαβαστεί από άνθρωπο χωρίς να απαιτείται υπερβολική διερεύνηση ή ερμηνεία. Για τα ηλεκτρονικά τιμολόγια η προϋπόθεση αυτή πληρείται όταν, άμα τη ζητήσει τους και με κατάλληλη διαδικασία μετατροπής, μπορούν σε εύλογο χρόνο να παρουσιασθούν σε μορφή που μπορεί να διαβαστεί είτε σε οθόνη είτε μέσω εκτύπωσης. Η διαδικασία αυτή πρέπει να επιτρέπει την επαλήθευση ότι οι πληροφορίες μεταξύ του αρχικού ηλεκτρονικού αρχείου και του στοιχείου που παρουσιάζεται σε μορφή που μπορεί να διαβαστεί, δεν έχουν τροποποιηθεί. Η αναγνωσιμότητα θεωρείται ότι εξασφαλίζεται, όταν κατάλληλος και αξιόπιστος μηχανισμός πρόσβασης του ηλεκτρονικού μορφότυπου, είναι διαθέσιμος κατά τη διάρκεια της περιόδου αποθήκευσης.
Παράγραφος 2
15.2.1 Η παράγραφος αυτή απαιτεί κάθε οντότητα, εκδότης ή λήπτης του τιμολογίου, να εφαρμόζει τα κατάλληλα στις περιστάσεις μέτρα διασφάλισης της αυθεντικότητας της προέλευσης, της ακεραιότητας του περιεχομένου και της αναγνωσιμότητας του τιμολογίου, έντυπου ή ηλεκτρονικού. Αυτό μπορεί να επιτυγχάνεται με οποιεσδήποτε δικλίδες της οντότητας δημιουργούν αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία (αλυσίδα) τεκμηρίων που συνδέουν κάθε τιμολόγιο με τη σχετική προμήθεια αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, και αντίστροφα.
15.2.2 Η υποχρέωση του εκδότη υφίσταται ανεξάρτητα από την υποχρέωση του λήπτη του τιμολογίου για τη διασφάλιση της αυθεντικότητας της προέλευσης, της ακεραιότητας του περιεχομένου και της αναγνωσιμότητας του τιμολογίου. Ωστόσο, τα δύο μέρη δύνανται να συμφωνήσουν σε κοινές ενέργειες, για παράδειγμα χρήση μιας συγκεκριμένης τεχνολογίας όπως είναι η EDI (Electronic Data Interchange) ή οι προηγμένες ηλεκτρονικές υπογραφές, προκειμένου να παρέχεται η απαιτούμενη διασφάλιση.
15.2.3 Για τη διασφάλιση της αυθεντικότητας προέλευσης, μεταξύ άλλων:
α) Ο προμηθευτής πρέπει να είναι σε θέση να διασφαλίζει ότι το τιμολόγιο εκδόθηκε πράγματι από τον ίδιο ή στο όνομά του και εκ μέρους του. Αυτό μπορεί να επιτευχθεί με την τήρηση ενός αντιγράφου του τιμολογίου στα λογιστικά έγγραφα. Εάν πρόκειται για αυτοτιμολόγηση ή εάν το τιμολόγιο εκδίδεται από τρίτον, αυτό μπορεί να αποδειχθεί μέσω δικαιολογητικών εγγράφων.
β) Ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών (πελάτης) πρέπει να είναι σε θέση να διασφαλίζει ότι το τιμολόγιο που ελήφθη προέρχεται από τον προμηθευτή ή τον εκδότη του τιμολογίου. Δηλαδή, ο λήπτης πρέπει να εφαρμόζει τις κατάλληλες δικλίδες για να διασφαλίζει την αυθεντικότητα προέλευσης (ότι δηλαδή ο αναφερόμενος προμηθευτής έχει πραγματοποιήσει την παράδοση των αγαθών ή υπηρεσιών) και επιπλέον πρέπει να διασφαλίζει την ταυτότητα του εκδότη.
15.2.4. Με βάση την προηγούμενη παράγραφο 15.2.3(β) προσφέρονται δύο εναλλακτικές λύσεις τις οποίες μπορεί να επιλέξει ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών (πελάτης). Η πρώτη εναλλακτική λύση αφορά την επαλήθευση της ορθότητας των στοιχείων ταυτότητας του προμηθευτή, τα οποία αναφέρονται στο τιμολόγιο. Η δεύτερη εναλλακτική λύση αφορά τη διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του τιμολογίου, είτε είναι ο ίδιος ο προμηθευτής είτε τρίτο πρόσωπο που ενεργεί κατ΄εντολή και για λογαριασμό του.
α) Για την επαλήθευση της ορθότητας των στοιχείων ταυτότητας του προμηθευτή, o πελάτης πρέπει να διασφαλίσει ότι ο προμηθευτής που αναφέρεται στο τιμολόγιο έχει πραγματοποιήσει όντως την παράδοση των αγαθών ή την παροχή των υπηρεσιών στις οποίες αναφέρεται το τιμολόγιο. Ο υποκείμενος στον φόρο μπορεί να εφαρμόσει οποιεσδήποτε επιχειρηματικές δικλίδες, που δημιουργούν μια αξιόπιστη αλληλουχία τεκμηρίων μεταξύ ενός τιμολογίου και της παράδοσης αγαθών ή της παροχής υπηρεσιών, προκειμένου να εκπληρώσει την εν λόγω υποχρέωση.
β) Η διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του τιμολογίου δύναται να γίνεται μέσω, για παράδειγμα, μιας προηγμένης ηλεκτρονικής υπογραφής ή ηλεκτρονικής Διαβίβασης Δεδομένων (EDI), λαμβάνοντας ωστόσο υπόψη ότι σε κάθε περίπτωση πρέπει να διασφαλίζεται ότι τα τιμολόγια αντικατοπτρίζουν πραγματικές παραδόσεις ή παροχές υπηρεσιών.
15.2.5 Σημειώνεται ότι η διασφάλιση της ταυτότητας του εκδότη του τιμολογίου εφαρμόζεται τόσο σε περιπτώσεις όπου ο προμηθευτής έχει εκδώσει το τιμολόγιο όσο και σε περιπτώσεις που ένα τρίτο μέρος έχει εκδώσει το τιμολόγιο ή στην περίπτωση της αυτοτιμολόγησης.
Παράγραφος 3
15.3.1 Η παράγραφος αυτή παραθέτει [στοιχεία (α) έως (δ)] ενδεικτικούς τρόπους διασφάλισης της αυθεντικότητας της προέλευσης και της ακεραιότητας του περιεχομένου του τιμολογίου.
15.3.2 Σημειώνεται ότι οι αναφερόμενοι στην παράγραφο 3 του άρθρου 15 τρόποι διασφάλισης της αυθεντικότητας της προέλευσης και της ακεραιότητας του περιεχομένου του τιμολογίου ισχύουν αναλογικά και για τις συναλλαγές με ιδιώτες, για τις οποίες δύνανται να αποστέλλονται ηλεκτρονικά τα αντίτυπα των φορολογικών στοιχείων που προορίζονται για αυτούς, υπό τον όρο της αποδοχής του τρόπου αυτού αποστολής, με έντυπο ή ηλεκτρονικό τρόπο, από τους λήπτες τους (ιδιώτες).
Άρθρο 30: Απλοποιήσεις και απαλλαγές
Παράγραφος 1(α)
30.1α.1 Οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ) που επιλέγουν, σύμφωνα με το νόμο να συντάσσουν μόνο Κατάσταση Αποτελεσμάτων με το υπόδειγμα Β.6 και τηρούν απλογραφικό λογιστικό σύστημα (βιβλία «εσόδων-εξόδων»), δύνανται να μην εφαρμόζουν τις παραγράφους 8 και 9 του άρθρου 3 περί σχεδίου λογαριασμών. Δηλαδή, δεν υποχρεούνται σε τήρηση σχεδίου λογαριασμών, πέραν της ομαδοποίησης των διαφόρων εσόδων και εξόδων σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 3του παρόντος νόμου. Παράγραφος 1(ι)
30.1ι.1 Οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ) που επιλέγουν, σύμφωνα με το νόμο να συντάσσουν μόνο Κατάσταση Αποτελεσμάτων με το υπόδειγμα Β.6, αντιμετωπίζουν λογιστικά όλες τις συμβάσεις μίσθωσης σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία.
Παράγραφος 3
30.3.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) οποίων ο ετήσιος καθαρός κύκλος εργασιών από πωλήσεις αγαθών δεν υπερβαίνει το ποσό των 150.000 ευρώ έχουν τη δυνατότητα να μην διενεργούν απογραφή των αποθεμάτων τους στο τέλος της περιόδου. Στην περίπτωση αυτή αντιμετωπίζουν τις αγορές της περιόδου που δεν διενεργούν απογραφή ως έξοδο στην κατάσταση αποτελεσμάτων.
30.3.2 Αν η περίοδος (φορολογικό έτος) είναι μικρότερη του 12μήνου (πχ. έναρξη κατά τη διάρκεια της περιόδου), ο κύκλος εργασιών για την υποχρέωση διενέργειας απογραφής αποθεμάτων υπολογίζεται με αναγωγή σε ετήσια βάση. Διευκρινίζεται ότι το χρονικό διάστημα ίσο ή μεγαλύτερο των (15) ημερών λογίζεται ως μήνας ενώ το χρονικό διάστημα που είναι μικρότερο των 15 ημερών δεν λαμβάνεται υπόψη. Στην περίπτωση που η οντότητα λειτούργησε στην πρώτη ετήσια περίοδο για χρονικό διάστημα μικρότερο των τεσσάρων μηνών, δεν γίνεται αναγωγή σε ετήσια βάση για το διάστημα αυτό.
Παράγραφος 4
30.4.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι όταν μια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου
1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) επιλέγει, σύμφωνα με το νόμο, να διενεργήσει απογραφή σε μία περίοδο, ενώ δεν έχει την υποχρέωση και δεν διενεργούσε, αναλαμβάνει την υποχρέωση για διενέργεια απογραφής και για τις τρεις τουλάχιστον επόμενες ετήσιες περιόδους.
Παράγραφος 5
30.5.1 Με την παράγραφο αυτή ρυθμίζεται η περίπτωση κατά την οποία μια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) επιλέγει να διενεργήσει (προαιρετικά) φυσική απογραφή σε μια περίοδο για τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων (κόστος πωληθέντων), ενώ δεν έχει την υποχρέωση και δεν διενεργούσε. Στην περίπτωση αυτή, κατά την πρώτη περίοδο που διενεργείται απογραφή, για τον υπολογισμό του κόστους πωληθέντων της περιόδου το απόθεμα έναρξης θεωρείται μηδέν. Δηλαδή, από τα ακαθάριστα έσοδα της ανωτέρω περιόδου θα εκπέσουν μόνο οι αγορές της περιόδου για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών (ζημιών). Σημειώνεται ότι το σύνολο των αγορών των προηγούμενων χρήσεων έχει εκπέσει φορολογικά και συνεπώς δεν μπορεί να εκπέσει εκ νέου προσμετρούμενο στο απόθεμα έναρξης της νέας περιόδου. Παράγραφος 6
30.6.1 Με την παράγραφο αυτή ρυθμίζεται η περίπτωση κατά την οποία μια οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ.) επιλέγει να παύσει να διενεργεί φυσική απογραφή σε μια περίοδο, ενώ διενεργούσε προαιρετικά. Στην περίπτωση αυτή, το απόθεμα τέλους της τελευταίας περιόδου στην οποία διενεργήθηκε απογραφή δεν λαμβάνεται υπόψη στον υπολογισμό των αποτελεσμάτων της πρώτης περιόδου στην οποία δεν διενεργείται απογραφή. Δηλαδή, στην πρώτη αυτή περίοδο στην οποία δεν διενεργείται απογραφή η οντότητα (και εφεξής) θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδα μόνο τις αγορές της περιόδου για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών (ζημιών).
Παράγραφος 11
30.11.1 Η διάταξη ορίζει ότι η οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 (ετερόρρυθμη εταιρεία, ομόρρυθμη εταιρεία, ατομική επιχείρηση, κλπ) που έχει ως αντικείμενο δραστηριότητας την εμπορία υγρών καυσίμων του νόμου 3054/2002 εντάσσεται στην κατηγορία των πολύ μικρών οντοτήτων με μόνη προϋπόθεση ότι ο κύκλος εργασιών της δεν υπερβαίνει το όριο του κύκλου εργασιών των «μικρών» οντοτήτων της παραγράφου 4 του άρθρου 2, δηλαδή το ποσό των 8.000.000 ευρώ (για δύο συνεχόμενες ετήσιες περιόδους). Συνεπώς, η οντότητα που εμπίπτει στην περίπτωση αυτής της παραγράφου δύναται να επιλέξει α) να χρησιμοποιεί απλογραφικό λογιστικό σύστημα της παραγράφου 12 του άρθρου 3, β) να συντάσσει μόνο (συνοπτική) Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6, και γ) να μην συντάσσει ισολογισμό. Σημειώνεται ωστόσο ότι οι οντότητες αυτές υπόκεινται στις ρυθμίσεις του άρθρου 4 για τήρηση ορισμένων αρχείων, από τα αναφερόμενα σε εκείνο το άρθρο. Παράγραφος 13
30.13.1 Η παράγραφος αυτή παρέχει τη δυνατότητα σε καθορισμένες κατηγορίες οντοτήτων να συντάσσουν μόνο Κατάσταση Αποτελεσμάτων σύμφωνα με το υπόδειγμα Β.6 του Παραρτήματος Β, απαλλασσόμενες από τη σύνταξη ισολογισμού. Δηλαδή, οι κατονομαζόμενες οντότητες θεωρούνται «πολύ μικρές» οντότητες ανεξάρτητα από το μέγεθός τους και συνεπώς δύνανται να χρησιμοποιούν απλογραφικό λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 3 του παρόντος νόμου.
30.13.2 Ειδικότερα, με την υποπαράγραφο 13α εμπίπτουν στη ρύθμιση της παραγράφου 13 οι αλλοδαπές επιχειρήσεις της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του παρόντος νόμου, οι οποίες εγκαθίστανται στην Ελλάδα με βάση τους νόμους 89/1967 και 378/1968. Διευκρινίζεται ότι το άρθρο 2 του N. 378/1968 παραμένει σε ισχύ και συνεπώς η ίδια απαλλαγή ισχύει και για όσες άλλες επιχειρήσεις της παραγράφου 2 του άρθρου 1 έχουν υπαχθεί στις ευεργετικές διατάξεις του N. 89/1967 δυνάμει του άρθρου 2 του N. 378/1968. Άλλωστε, η ίδια απαλλαγή ίσχυε και με τις καταργούμενες από τον παρόντα νόμο διατάξεις του Κ.Φ.Α.Σ. (υποπαράγραφος Ε1 της παραγράφου Ε του νόμου 4093/2012).
30.13.3 Διευκρινίζεται ότι τα υποκαταστήματα των αλλοδαπών αεροπορικών επιχειρήσεων που λειτουργούν στην Ελλάδα εμπίπτουν στις ρυθμίσεις της παραγράφου 13 (υποπαράγραφος 13β) εφόσον, σύμφωνα με την ισχύουσα φορολογική νομοθεσία, απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος στην Ελλάδα. Λοιπές επεξηγήσεις
30.1. Στις περιπτώσεις που οντότητες είχαν διενεργήσει προαιρετικά απογραφή εμπορεύσιμων αγαθών έως και 31 Δεκεμβρίου 2013, σύμφωνα με τις διατάξεις του Ν. 2238/1994, και είχαν ως εκ τούτου την υποχρέωση να πραγματοποιήσουν απογραφή και για τις τρεις επόμενες χρήσεις εκείνης που διενέργησαν προαιρετικά, πραγματοποιούν υποχρεωτικά απογραφή και για τις υπολειπόμενες χρήσεις.
30.2. Ειδικά, όταν κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014 η οντότητα διενεργεί προαιρετικά και για πρώτη φορά απογραφή αποθεμάτων, η οντότητα αυτή δεν υποχρεούται, εξ’ αυτού του λόγου, να διενεργήσει απογραφή στις επόμενες τρεις περιόδους. Διευκρινίζεται ότι μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014 ισχύουν εν προκειμένω οι διατάξεις του παρόντος νόμου για προαιρετική διενέργεια απογραφής (παράγραφος 4 του άρθρου 30).
30.3. Όσον αφορά την απογραφή της χρήσης 2014 διευκρινίζεται ότι η υποχρεωτική απογραφή κατά την 31.12.2014 καταλαμβάνει μόνο αυτούς που κατά τη χρήση αυτή πραγματοποίησαν ακαθάριστα έσοδα (χωρίς αναγωγή σε ετήσια βάση) από τη πώληση αγαθών πάνω από 150.000 ευρώ. Οι σχετικές αποφάσεις (Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1134/14.12.2004, όπως ισχύει), με τις οποίες απαλλάσσονται ορισμένοι υπόχρεοι της κατηγορίας αυτής από την τήρηση βιβλίου απογραφών και κατάρτισης απογραφής, ισχύουν και για την απογραφή της χρήσης αυτής (2014) και από 1.1.2015 παύουν να ισχύουν. Ωστόσο, σημειώνεται ότι σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 14 του άρθρου του άρθρου 30 του Ν. 4308/2014 δύναται, με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, να καθορίζονται για κατηγορίες οντοτήτων βάσει κριτηρίων, ειδικές απλουστεύσεις και απαλλαγές, σε ότι αφορά την τήρηση λογιστικών αρχείων (βιβλίων) και στην έκδοση λογιστικών στοιχείων.
Άρθρο 39: Ρυθμίσεις λοιπών θεμάτων
Παράγραφος 1
39.1.1 Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι ορισμένα από τα πρόσωπα της παραγράφου 2γ του άρθρου 1 δεν υπόκεινται στον παρόντα νόμο, και συνεπώς, δεν υποχρεούνται σε έκδοση των παραστατικών πωλήσεων και στην τήρηση των λογιστικών βιβλίων που προβλέπει ο νόμος αυτός. Στα πρόσωπα αυτά περιλαμβάνονται (διαζευκτικά ή και αθροιστικά) συγκεκριμένες περιπτώσεις που κατονομάζονται στις υποπαραγράφους (α) έως (γ).
39.1.2 Με την υποπαράγραφο (1α) του άρθρου 39 δεν έχουν υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου οι αγρότες του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α του Ν. 2859/2000 βάσει του ύψους των ακαθάριστων εσόδων από την πώληση αγροτικών προϊόντων και την παροχή αγροτικών υπηρεσιών ή του ποσού που εισέπραξαν από δικαιώματα ενιαίας ενίσχυσης κατά το προηγούμενο φορολογικό έτος. Το ύψος των ποσών αυτών καθορίζεται με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων.
39.1.3 Σημειώνεται ότι τα υπό 39.1.2 ανωτέρω πρόσωπα (αγρότες του ειδικού καθεστώτος) κατά τις διατάξεις του Ν. 4172/2013 αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα και υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος για τα εισοδήματά τους από αυτή τη δραστηριότητα. Συνεπώς τα πρόσωπα αυτά οφείλουν να τεκμηριώνουν τα εισοδήματά τους με κάθε πρόσφορο μέσο, όπως έκδοση και τήρηση αποδείξεων είσπραξης για τις πωλήσεις που διενεργούν σε ιδιώτες καταναλωτές, τήρηση κάθε άλλου αρχείου (καταγραφή) με τα δεδομένα (αξία) των πωλήσεών τους, τήρηση αρχείου της παραγωγής τους σε ποσότητα και τιμή πώλησης, κλπ. Σημειώνεται επίσης ότι τα εισοδήματα των αγροτών αυτών από πωλήσεις που διενεργούν σε οντότητες υποκείμενες στον παρόντα νόμο (π.χ. συνεταιρισμοί, επιχειρήσεις εμπορίας ή κατεργασίας αγροτικών προϊόντων, κλπ.), προκύπτουν από τα σχετικά παραστατικά που εκδίδουν οι αγοράστριες ή διαμεσολαβούσες οντότητες.
39.1.4 Με την υποπαράγραφο (1β) του άρθρου 39 δεν έχουν υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου τα φυσικά πρόσωπα τα οποία ευκαιριακά και ως παρεπόμενη απασχόληση πωλούν προϊόντα ή παρέχουν υπηρεσίες, εφόσον το εισόδημα που αποκτούν από τις συναλλαγές αυτές δεν υπερβαίνει τις 10.000 ευρώ ετησίως.
39.1.5 Ως ευκαιριακή παρεπόμενη δραστηριότητα χαρακτηρίζεται η δραστηριότητα που δεν ασκείται κατά σύστημα και αποδεικνύεται από τα πραγματικά περιστατικά. Τέτοια πραγματικά περιστατικά αποτελούν ιδίως η συνέχεια ή μη της άσκησης της δραστηριότητας αυτής, η ύπαρξη ιδιαίτερης επαγγελματικής εγκατάστασης, η ύπαρξη ιδιαίτερου εξοπλισμού και μηχανικών μέσων για την παροχή των υπηρεσιών αυτών ή την παραγωγή των αγαθών ή απόκτηση αγαθών με σκοπό τη μεταπώληση, και γενικότερα το εάν η παροχή των υπηρεσιών αυτών ή των αγαθών, έχει τα χαρακτηριστικά της οργανωμένης επιχείρησης.
39.1.6 Ενδεικτικές περιπτώσεις που εμπίπτουν στην περίπτωση (β) της παραγράφου 1 του άρθρου 39 είναι:
α) Τα φυσικά πρόσωπα όπως φοιτητές, νοικοκυρές, άνεργοι κλπ, που συμβάλλονται με εταιρείες ερευνών με συμβάσεις έργου ή όχι.
β) Τα φυσικά πρόσωπα που διενεργούν πωλήσεις με το σύστημα της κατ’ οίκον επίδειξης, ως αντιπρόσωποι πωλητές (dealers).
γ) Οι ιδιωτικοί ή δημόσιοι υπάλληλοι, φοιτητές, μεταπτυχιακοί φοιτητές, υποψήφιοι διδάκτορες κ.λ.π οι οποίοι μετέχουν σε ερευνητικά προγράμματα επιχορηγούμενα ή μη, τα οποία εκτελούνται τόσο από πρόσωπα υπόχρεα του νόμου αυτού, όσο και από διάφορους φορείς.
δ) Οι διερμηνείς ή μεταφραστές.
39.1.7 Με την υποπαράγραφο (1γ) του άρθρου 39 δεν έχουν υποχρέωση εφαρμογής του παρόντος νόμου οι δημόσιοι ή ιδιωτικοί υπάλληλοι ή συνταξιούχοι που είναι συγγραφείς ή εισηγητές εκπαιδευτικών προγραμμάτων (π.χ. μεταπτυχιακά) και σεμιναρίων (π.χ. ημερίδες), εφόσον δεν ασκούν άλλη επιχειρηματική δραστηριότητα.
39.1.8 Η οντότητα προς την οποία παρέχεται υπηρεσία ή πωλούνται τα αγαθά από τα υπό 39.1.4 και 39.1.7 πρόσωπα [περιπτώσεις (β) και (γ) της παραγράφου 1 του άρθρου 39] οφείλει να εκδίδει το προβλεπόμενο παραστατικό από τις διατάξεις του παρόντος νόμου, ώστε να διασφαλίζεται η υποβολή των εισοδημάτων αυτών σε φορολογία.
39.1.9 Τα φυσικά πρόσωπα που παρέχουν υπηρεσίες ή πωλούν αγαθά λιανικά αποκτώντας εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα είναι υπόχρεα εφαρμογής των λογιστικών προτύπων, καθότι η διενέργεια αυτών δεν μπορεί να χαρακτηριστεί ευκαιριακή. Διευκρινίζεται ότι η συμπτωματική πώληση προσωπικών περιουσιακών στοιχείων (ακίνητα, αυτοκίνητα, οικοσκευή, κλπ.) σε καμία περίπτωση δεν συνεπάγεται υποχρεώσεις σε σχέση με τον παρόντα νόμο.
Ακριβές αντίγραφο Ο Προιστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης Η Γενική Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
Θέμα: Διευκρινίσεις για την ορθή εφαρμογή της παραγράφου 15 του άρθρου 72 του ν.4172/2013 (ΚΦΕ)
Στην παράγραφο 15 του άρθρου 72 ν. 4172/2013 ορίζεται ότι «οι διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 4 του παρόντος Κώδικα δεν εφαρμόζονται για τις εταιρείες που έχουν συσταθεί και λειτουργούν σύμφωνα με το ν.27/1975 και το ν.δ.2687/1953».
Περαιτέρω, στις παραγράφους 3 και 4 του άρθρου 4 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι: «3. Ένα νομικό πρόσωπο ή μία νομική οντότητα είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας για οποιοδήποτε φορολογικό έτος, εφόσον: α) συστήθηκε ή ιδρύθηκε, σύμφωνα με το Ελληνικό Δίκαιο, β) έχει την καταστατική έδρα του στην Ελλάδα, ή γ) ο τόπος άσκησης πραγματικής διοίκησης είναι στην Ελλάδα οποιαδήποτε περίοδο στη διάρκεια του φορολογικού έτους».
«4. Ο «τόπος άσκησης πραγματικής διοίκησης είναι την Ελλάδα με βάση τα πραγματικά περιστατικά και τις συνθήκες λαμβάνοντας υπόψη ιδίως τα εξής: α) τον τόπο άσκησης καθημερινής διοίκησης, β) τον τόπο λήψης στρατηγικών αποφάσεων, γ) τον τόπο ετήσιας γενικής συνέλευσης των μετόχων ή εταίρων, δ) τον τόπο τήρησης βιβλίων και στοιχείων, ε) τον τόπο συνεδριάσεων του διοικητικού συμβουλίου ή όποιου άλλου εκτελεστικού οργάνου διοίκησης. Σε συνδυασμό με τη συνδρομή των παραπάνω περιστατικών και συνθηκών είναι δυνατόν να συνεκτιμάται και η κατοικία της πλειοψηφίας των μετόχων ή εταίρων.»
Επίσης, με τις διατάξεις του άρθρου 27-35 ν.3427/2005 (ΦΕΚ Α’312/27-12-2005) τροποποιήθηκαν, αντικαταστάθηκαν και συμπληρώθηκαν οι διατάξεις του α.ν. 89/1967 «περί εγκαταστάσεως εν Ελλάδι αλλοδαπών εμποροβιομηχανικών εταιρειών». Με τις εν λόγω διατάξεις δόθηκε η δυνατότητα σε αλλοδαπές εταιρείες να εγκαθίστανται στην Ελλάδα με αποκλειστικό σκοπό να παρέχουν στα κεντρικά τους καταστήματα ή σε συνδεδεμένες με αυτές αλλοδαπές επιχειρήσεις αποκλειστικά και μόνο υπηρεσίες συμβουλευτικού χαρακτήρα, κεντρικής λογιστικής υποστήριξης, ελέγχου ποιότητας παραγωγής προϊόντων, διαδικασιών και υπηρεσιών, κατάρτισης μελετών, σχεδίων και συμβάσεων καθώς και υπηρεσίες διαφήμισης και προώθησης προϊόντων, επεξεργασίας στοιχείων, λήψης και παροχής υπηρεσιών, έρευνας και ανάπτυξης. Οι επιχειρήσεις αυτές, οι οποίες μπορεί να λειτουργούν στην Ελλάδα είτε ως εταιρείες είτε ως υποκαταστήματα αλλοδαπών εταιρειών, λαμβάνουν ειδική άδεια εγκατάστασης, οφείλουν να πληρούν τις προϋποθέσεις που αναφέρονται στην παρ. 1 του αρ. 1 α.ν. 89/1967 και να εφαρμόζουν ποσοστό (περιθώριο) κέρδους στα πάσης φύσεως έξοδά τους, το οποίο δεν μπορεί να είναι κατώτατο από 5% και εγκρίνεται με την απόφαση εγκατάστασής τους. Οι εν λόγω εταιρείες υπόκειται σε φορολογία στην Ελλάδα με βάση τον εκάστοτε ισχύοντα συντελεστή φορολογίας εισοδήματος στο καθαρό τους κέρδος το οποίο προκύπτει από την αφαίρεση όλων των εξόδων επί των οποίων υπολογίζεται το ποσοστό κέρδους, εφόσον τεκμηριώνονται από αντίστοιχα παραστατικά στοιχεία.
Από το συνδυασμό των παραπάνω διατάξεων διαπιστώνεται ότι οι αλλοδαπές επιχειρήσεις που έχουν υπαχθεί στις διατάξεις του α.ν.89/1967, όπως αυτές τροποποιήθηκαν, αντικαταστάθηκαν και συμπληρώθηκαν με τις διατάξεις των άρθρων 27-35 του ν.3427/2005, δεν υπάγονται σε φόρο στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά τους αλλά μόνο για τα κέρδη που προκύπτουν αποκλειστικά από τη δραστηριότητά τους στην Ελλάδα, όπως αυτή περιγράφεται στην ειδική άδεια που χορηγείται με την Απόφαση του ΥΠΑΝ, δεδομένου ότι δεν έχουν εκ του νόμου το δικαίωμα να ασκούν άλλη δραστηριότητα από αυτή που εγκρίνεται με την Υπουργική Απόφαση.
Ακριβές αντίγραφο Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
ΕΓΧΕΙΡΙΔΙΟ ΑΠΑΝΤΗΣΕΩΝ ΣΤΑ ΣΥΝΗΘΕΣΤΕΡΑ ΕΡΩΤΗΜΑΤΑ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΕ ΘΕΜΑΤΑ ΤΟΥ ΚΩΔΙΚΑ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΗΣ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑΣ, ΚΑΘΩΣ ΚΑΙ ΛΟΙΠΩΝ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΩΝ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΩΝ
ΔΕΚΕΜΒΡΙΟΣ 2014
ΠΡΟΛΟΓΟΣ
Ύστερα από τη θετική ανταπόκριση των προηγούμενων εκδόσεων του Εγχειριδίου Απαντήσεων στα συνηθέστερα ερωτήματα των πολιτών και υπαλλήλων σε θέματα του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, τόσο από τους υπαλλήλους των υπηρεσιών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (Γ.Γ.Δ.Ε.) του Υπουργείου Οικονομικών, όσο και από τους πολίτες και φορείς, επανεκδίδεται με μέριμνα του Τμήματος Δ’- Υποθέσεων Πολιτών της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε. το ως άνω Εγχειρίδιο, δεδομένου ότι έχουν επέλθει τροποποιήσεις και σε πολλές περιπτώσεις ουσιώδεις μεταβολές στη σχετική νομοθεσία.
Η δομή της ύλης του Εγχειριδίου, με τη μορφή ερωτήσεων και απαντήσεων και με την παράθεση πρακτικών θεμάτων αποβλέπει στην ορθή, ενιαία και ομοιόμορφη εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και των λοιπών διοικητικών διαδικασιών από τους υπαλλήλους των υπηρεσιών της Γ.Γ.Δ.Ε., στην ενημέρωση των πολιτών και κατ’ επέκταση στην καλύτερη και ταχύτερη εξυπηρέτησή τους και στη βελτίωση των σχέσεών τους με τη Φορολογική Διοίκηση. Η ύλη του Εγχειριδίου έχει επικαιροποιηθεί με την προσαρμογή της στις προαναφερθείσες μεταβολές της νομοθεσίας περί των διοικητικών διαδικασιών και έχει εμπλουτιστεί με νέα ερωτήματα, η πλειοψηφία των οποίων έχει προκύψει από την καθημερινή διαχείριση ερωτημάτων, παραπόνων και υποδείξεων πολιτών και υπαλλήλων, καθώς και με τις αντίστοιχες απαντήσεις.
Είναι ευνόητο ότι για τα εξειδικευμένα ερωτήματα, τα οποία αφορούν σε θέματα της φορολογικής, τελωνειακής και χημικής νομοθεσίας και τα οποία προβλέπονται από ειδικές διατάξεις, οι ενδιαφερόμενοι πρέπει να απευθύνονται στις καθ’ ύλην αρμόδιες υπηρεσίες, για την παροχή των αναγκαίων διευκρινίσεων, δεδομένου ότι το παρόν Εγχειρίδιο αφορά σε θέματα της γενικής διοικητικής νομοθεσίας, τα οποία αντιμετωπίζουν καθημερινά κυρίως οι υπάλληλοι των περιφερειακών υπηρεσιών της Γ.Γ.Δ.Ε..
Προσδοκούμε ότι η παρούσα έκδοση του Εγχειριδίου Απαντήσεων στα συνηθέστερα ερωτήματα των πολιτών και υπαλλήλων σε θέματα του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και λοιπών διοικητικών διαδικασιών θα συμβάλλει ουσιαστικά στην υποβοήθηση του έργου των υπαλλήλων των υπηρεσιών της Γ.Γ.Δ.Ε., στην πληρέστερη ενημέρωση των πολιτών, καθώς και στη βελτίωση της εξυπηρέτησής τους.
Ευχαριστούμε τις υπηρεσίες της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων και άλλες υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών, που συνεργάστηκαν με προθυμία με τη Διεύθυνση Οργάνωσης, καθώς και τις αρμόδιες Υπηρεσίες των Υπουργείων Διοικητικής Μεταρρύθμισης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης, Εξωτερικών, Εσωτερικών, Δημόσιας Τάξης και Προστασίας του Πολίτη, που παρείχαν τις απαιτούμενες διευκρινίσεις, όποτε τους ζητήθηκε, έγγραφα των οποίων παρατίθενται τόσο στις απαντήσεις των επιμέρους ενοτήτων του 1ου και 2ου Κεφαλαίου, όσο και στο 3ο Κεφάλαιο του παρόντος.
Οι παρατηρήσεις, οι υποδείξεις και οι προτάσεις σας ως προς το περιεχόμενο και την ύλη του Εγχειριδίου είναι ευπρόσδεκτες και θα ληφθούν υπόψη σε μελλοντική επανέκδοσή του.
Αθήνα, 23 Δεκεμβρίου 2014
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΓΕΝΙΚΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗΣ ΔΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ ΚΑΙ ΑΝΘΡΩΠΙΝΟΥ ΔΥΝΑΜΙΚΟΥ ΝΙΚΟΛΑΟΣ ΠΑΝΑΓΙΩΤΟΠΟΥΛΟΣ
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1ο ΣΕΛ. ΕΝΟΤΗΤΑ Α’: ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΠΡΟΣΒΑΣΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΕ ΕΓΓΡΑΦΑ ΚΑΙ ΔΙΕΚΠΕΡΑΙΩΣΗ ΥΠΟΘΕΣΕΩΝ ΑΥΤΩΝ 3-6 ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Α1′: ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΠΡΟΣΒΑΣΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΕ ΕΓΓΡΑΦΑ 3-6 ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Α2′: ΔΙΕΚΠΕΡΑΙΩΣΗ ΥΠΟΘΕΣΕΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ 6 ΕΝΟΤΗΤΑ Β’: ΚΑΤΑΡΓΗΣΗ ΤΗΣ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗΣ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΕΠΙΚΥΡΩΜΕΝΩΝ ΕΓΓΡΑΦΩΝ 7-12 ΕΝΟΤΗΤΑ Γ’: ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΤΟΥ ΓΝΗΣΙΟΥ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ 13-19 ΕΝΟΤΗΤΑ Δ: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ – ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΑΥΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ 20-24 ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ1′: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ 20-23 ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ2′: ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ 23-24 ΕΝΟΤΗΤΑ Ε’: ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ ΚΑΙ ΦΟΡΕΙΣ ΠΟΥ ΔΙΕΝΕΡΓΟΥΝ ΜΕΤΑΦΡΑΣΕΙΣ 25-26 ΕΝΟΤΗΤΑ ΣΤ’: ΕΠΙΚΥΡΩΣΗ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ ΣΕ ΑΛΛΟΔΑΠΑ ΔΗΜΟΣΙΑ ΕΓΓΡΑΦΑ (ΣΥΜΒΑΣΗ ΤΗΣ ΧΑΓΗΣ – ΠΡΟΞΕΝΙΚΗ ΘΕΩΡΗΣΗ – ΔΙΕΘΝΕΙΣ ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ) 27-38 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2ο ΠΡΑΚΤΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ 39-49 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3ο ΒΑΣΙΚΗ ΝΟΜΟΛΟΓΙΑ – ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ – ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ 50-54
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1ο ENOTHTA Α’: ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΠΡΟΣΒΑΣΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΕ ΕΓΓΡΑΦΑ ΚΑΙ ΔΙΕΚΠΕΡΑΙΩΣΗ ΥΠΟΘΕΣΕΩΝ ΑΥΤΩΝ ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Α1: ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΠΡΟΣΒΑΣΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΕ ΕΓΓΡΑΦΑ
1. – Ποιος είναι ο ορισμός της Διοικητικής Αρχής;
Ως Διοικητική αρχή νοούνται όλες οι Δημόσιες Υπηρεσίες, τα Ν.Π.Δ.Δ., καθώς και οι Ο.Τ.Α. Α’ και Β’ βαθμού. Οι Υπηρεσίες της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (Γ.Γ.Δ.Ε.) του Υπουργείου Οικονομικών είναι διοικητικές αρχές.
2. – Ποιος είναι ο ορισμός του δημοσίου εγγράφου;
Δημόσια έγγραφα είναι τα έγγραφα που έχουν συνταχθεί κατά τους νόμιμους τύπους, από τον καθ’ ύλην και κατά τόπον αρμόδιο δημόσιο υπάλληλο ή λειτουργό ή πρόσωπο που ασκεί δημόσια υπηρεσία ή λειτουργία (άρθρο 438 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας).
3. – Ποιος είναι ο ορισμός του διοικητικού εγγράφου;
Διοικητικά έγγραφα είναι τα έγγραφα που συντάσσονται από τις Διοικητικές Αρχές (παρ. 1 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999-Α’ 45). Ενδεικτικά, απαριθμούνται στον νόμο ως διοικητικά έγγραφα: Οι εκθέσεις, οι μελέτες, τα πρακτικά, τα στατιστικά στοιχεία, οι εγκύκλιες οδηγίες, οι απαντήσεις της Διοίκησης, οι γνωμοδοτήσεις και οι αποφάσεις. Τα διοικητικά έγγραφα είναι ειδικότερη κατηγορία των δημόσιων εγγράφων.
4. – Ποια άλλα έγγραφα νοούνται ως διοικητικά, κατά την έννοια και το σκοπό των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999 ;
Όπως αναφέρεται στην αριθ. 620/1999 Γνωμοδότηση του Ε’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.), ως διοικητικά έγγραφα, κατά την έννοια και τον σκοπό των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, λογίζονται και τα έγγραφα τα οποία, ενώ δεν είναι διοικητικά, εφόσον έχουν χρησιμοποιηθεί ή ληφθεί υπ’ όψιν για τον καθορισμό διοικητικής δράσης ή την διαμόρφωση γνώμης ή κρίσης διοικητικού οργάνου λογίζονται ως τέτοια και κατά συνέπεια, χορηγούνται με την επίκληση απλού εύλογου ενδιαφέροντος.
Επισημαίνεται, ότι η ως άνω ευρεία διατύπωση του όρου «διοικητικό έγγραφο», αφορά μόνο στο πεδίο της πρόσβασης του πολίτη σε αυτά που τηρούνται στο αρχείο μιας Υπηρεσίας και όχι στην επικύρωση αντιγράφων εγγράφων, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 11 του Ν. 2690/99, όπως ισχύουν, ύστερα από την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 (Α’ 74).
5. – Ποιος είναι ο ορισμός του ιδιωτικού εγγράφου;
Ιδιωτικά έγγραφα είναι τα έγγραφα που δεν είναι δημόσια (όπως τιμολόγια, ιδιωτικά συμφωνητικά, τοπογραφικά σχεδιαγράμματα ιδιωτών μηχανικών κ.λ.π.).
6. – Σε ποια κατηγορία εγγράφων ανήκουν τα έγγραφα, που εκδίδουν οι Υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε. (Κεντρικές, Ειδικές Αποκεντρωμένεςκαι Περιφερειακές Υπηρεσίες);
Ανήκουν στην κατηγορία των διοικητικών εγγράφων.
7. – Ποιοι δικαιούνται να λαμβάνουν γνώση των διοικητικών εγγράφων;
Κάθε ενδιαφερόμενος έχει το δικαίωμα, ύστερα από γραπτή αίτησή του, να λαμβάνει γνώση των διοικητικών εγγράφων, όπως περιγράφονται στις ερωτήσεις 3 και 4 της ίδιας ενότητας (παρ. 1 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999), επικαλούμενος την ύπαρξη εύλογου ενδιαφέροντος, που να δικαιολογείται κάπως, με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 3 του ίδιου άρθρου, όπως ισχύει.
8. – Ποια είναι η έννοια του εύλογου ενδιαφέροντος;
Ως εύλογο ενδιαφέρον νοείται εκείνο το οποίο προκύπτει, κατά τρόπο αντικειμενικό, από την ύπαρξη μιας συγκεκριμένης εννόμου σχέσεως, συνδεομένης με το περιεχόμενο των διοικητικών στοιχείων, στα οποία ζητείται η πρόσβαση και όχι το ενδιαφέρον κάθε πολίτη για την εύρυθμη άσκηση των γενικών καθηκόντων της Διοίκησης και την τήρηση των νόμων (σχετική η αριθ. 1214/2000 απόφαση του Δ’ Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας).
9. – Ποιοι δικαιούνται να λάβουν γνώση των ιδιωτικών εγγράφων που φυλάσσονται στις δημόσιες Υπηρεσίες;
Όποιος έχει ειδικό έννομο συμφέρον, δικαιούται ύστερα από γραπτή αίτησή του, να λαμβάνει γνώση των ιδιωτικών εγγράφων, που φυλάσσονται στις δημόσιες υπηρεσίες και είναι σχετικά με υπόθεσή του, η οποία εκκρεμεί σε αυτές ή έχει διεκπεραιωθεί από αυτές (παρ. 2 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999), με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 3 του ίδιου άρθρου, όπως ισχύει.
10. – Ποια είναι η έννοια του ειδικού έννομου συμφέροντος;
Όπως αναφέρεται στην αριθ. 620/1999 γνωμοδότηση του Ε’ Τμήματος του Ν.Σ.Κ., η έννοια του ειδικού έννομου συμφέροντος είναι αυτή του άρθρου 902 του Αστικού Κώδικα, στο οποίο προβλέπεται ότι: «Όποιος έχει έννομο συμφέρον να πληροφορηθεί το περιεχόμενο ενός εγγράφου που βρίσκεται στην κατοχή άλλου έχει δικαίωμα να απαιτήσει την επίδειξη ή και αντίγραφό του, αν το έγγραφο συντάχθηκε για το συμφέρον αυτού που το ζητεί ή πιστοποιεί έννομη σχέση που αφορά και αυτόν ή σχετίζεται με διαπραγματεύσεις που έγιναν σχετικά με τέτοια έννομη σχέση είτε απευθείας από τον ίδιο είτε για το συμφέρον του, με τη μεσολάβηση τρίτου». Παραδείγματα τέτοιων εγγράφων συνιστούν οι διαθήκες, τα έγγραφα πωλήσεως, μισθώσεως, τα εταιρικά συμβόλαια, τα σχέδια συμβάσεως κ.λ.π.
11. – Σε ποιες περιπτώσεις δεν υφίσταται το δικαίωμα πρόσβασης των πολιτών στα έγγραφα (διοικητικά και ιδιωτικά);
Το δικαίωμα πρόσβασης σε έγγραφα δεν υφίσταται στις περιπτώσεις που το έγγραφο αφορά στην ιδιωτική ή οικογενειακή ζωή τρίτου ή αν παραβλάπτεται απόρρητο, το οποίο προβλέπεται από ειδικές διατάξεις (εδ. α’ της παρ. 3 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999).
12. – Πότε η αρμόδια διοικητική αρχή μπορεί να αρνηθεί την ικανοποίηση του δικαιώματος γνώσης διοικητικού ή ιδιωτικού εγγράφου;
Η αρμόδια διοικητική αρχή μπορεί να αρνηθεί την ικανοποίηση του δικαιώματος γνώσης διοικητικού ή ιδιωτικού εγγράφου, αν: α) αυτό αναφέρεται στις συζητήσεις του Υπουργικού Συμβουλίου ή β) η ικανοποίηση του δικαιώματος αυτού είναι δυνατόν να δυσχεράνει ουσιωδώς την έρευνα δικαστικών, διοικητικών, αστυνομικών ή στρατιωτικών αρχών, σχετικά με την τέλεση εγκλήματος ή διοικητικής παράβασης (εδ. β’ της παρ. 3 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 8 του Ν. 2880/2001- Α’ 9).
13. – Αποτελεί αντικείμενο πρόσβασης σχέδιο εγγράφου που δεν έχει υπογραφεί από τον τελικώς υπογράφοντα;
Ως έγγραφο, για την άσκηση του δικαιώματος πρόσβασης σε αυτό, νοείται μόνον εκείνο του οποίου έχει τελειωθεί η διαδικασία της έκδοσης ή τουλάχιστον της κατάρτισης (σχέδιο) και όχι εκείνο το σχέδιο ή τμήμα τούτου που βρίσκεται στο στάδιο της επεξεργασίας και συνεπώς δεν έχει οριστικοποιηθεί το περιεχόμενό του.
Για την ολοκλήρωση διοικητικού εγγράφου απαιτείται αυτό να έχει υπογραφεί και πρωτοκολληθεί, οπότε και απαγορεύεται κάθε επέμβαση προς αλλοίωση του περιεχομένου του (σχετικές Γνωμοδοτήσεις Ν.Σ.Κ.: 80/1999, 383/2000).
Επομένως, έγγραφο μη υπογεγραμμένο από τον τελικώς, κατά νόμο, υπογράφοντα δεν συνιστά, κατά τα ανωτέρω, ολοκληρωμένο διοικητικό έγγραφο και ως εκ τούτου, δεν δύναται να αποτελέσει αντικείμενο του δικαιώματος πρόσβασης, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει. (αριθ. Δ6Δ 1024757 ΕΞ2014/7.2.2014 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.16/2386/6.2.2014 όμοιο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
14. – Χορηγείται αντίγραφο ενημερωτικού ή υπηρεσιακού σημειώματος σε ενδιαφερόμενο;
Το ενημερωτικό και το υπηρεσιακό σημείωμα εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής που προκύπτει από τον ορισμό της διάταξης της παρ. 1 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει, δεδομένου ότι έχουν συνταχθεί από διοικητική αρχή και πληρούν τον ορισμό του διοικητικού εγγράφου. Επισημαίνεται, ότι η απαρίθμηση της παρ. 1 του προαναφερθέντος άρθρου είναι ενδεικτική. Συνεπώς, οι ενδιαφερόμενοι δικαιούνται πρόσβασης στο ενημερωτικό ή υπηρεσιακό σημείωμα, με την επίκληση απλού εύλογου ενδιαφέροντος, με την επιφύλαξη, σε κάθε περίπτωση, των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκαν με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 8 του Ν. 2880/2001.
15. – Πως ασκείται το δικαίωμα πρόσβασης σε έγγραφα;
Η άσκηση του δικαιώματος πρόσβασης σε έγγραφα γίνεται με δυο τρόπους: α) με μελέτη του εγγράφου στο κατάστημα της Υπηρεσίας ή β) με χορήγηση αντιγράφου, εκτός αν η αναπαραγωγή του, μπορεί να βλάψει το πρωτότυπο (παρ. 4 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999).
16. – Ποια χαρακτηριστικά πρέπει να φέρει η αίτηση του ενδιαφερομένου για την άσκηση του δικαιώματος πρόσβασης σε έγγραφα, ώστε να μην καθίσταται καταχρηστική;
Σύμφωνα με την αριθ. 1/2005 Γνωμοδότηση του Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου «…η σχετική αίτηση θα πρέπει να φέρει κάποια χαρακτηριστικά, που δεν θα την καθιστούν καταχρηστική. Θα πρέπει δηλαδή στη σχετική αίτηση να προσδιορίζονται με σαφήνεια τα έγγραφα, γιατί το αίτημα χορηγήσεως αντιγράφων εκ των αρχείων της δημόσιας υπηρεσίας δεν μπορεί να ικανοποιηθεί αν είναι αόριστο, αν δηλαδή τα έγγραφα, των οποίων ζητούνται αντίγραφα, δεν προσδιορίζονται ατομικά ή βάσει συγκεκριμένου κριτηρίου ικανού να τα κατατάξει σε ορισμένη κατηγορία ή ομάδα και εκ παραλλήλου οι φάκελοι εντός των οποίων ευρίσκονται ή φυλάσσονται, είναι ογκώδεις με πλήθος εγγράφων, πιθανότατα αδιαφόρων για τον αιτούντα, με αποτέλεσμα να μη μπορούν να βρεθούν από τη Διοίκηση χωρίς πολύωρη αναζήτηση. Στις περιπτώσεις όμως αυτές θα πρέπει να ενημερώνεται ο αιτών περί της αοριστίας της αίτησης και να τίθενται υπόψη του οι σχετικοί φάκελοι από τους οποίους αυτός θα επιλέξει να μελετήσει ή να λάβει αντίγραφα των εγγράφων που τον ενδιαφέρουν (βλ. Γνωμοδοτήσεις ΝΣΚ: 621/2002,324/2002, 140/2001 και 49/2001), εφ’ όσον βεβαίως σ’ αυτούς δεν περιλαμβάνονται και έγγραφα, των οποίων δεν επιτρέπεται να λάβει γνώση οποιοσδήποτε τρίτος».
17.- Ποιος κρίνει την ύπαρξη του «εύλογου ενδιαφέροντος» ή του «ειδικού έννομου συμφέροντος», καθώς και το ορισμένο ή ασαφές ή καταχρηστικό της σχετικής αίτησης;
Ο αρμόδιος υπεύθυνος κάθε δημόσιας υπηρεσίας (σχετική η αριθ. 1/2005 Γνωμοδότηση του Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου).
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Α2: ΔΙΕΚΠΕΡΑΙΩΣΗ ΥΠΟΘΕΣΕΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ
18. – Ποια είναι η ημερομηνία έκδοσης της διοικητικής πράξης;
Η ημερομηνία έκδοσης της διοικητικής πράξης, άρα και η ημερομηνία διεκπεραίωσης της υπόθεσης είναι αυτή της υπογραφής από τον εκδότη της και όχι η ημερομηνία διακίνησης του εξερχόμενου εγγράφου από την αρμόδια, γι’ αυτό, Υπηρεσία.
19. – Ποια είναι η χρονική προθεσμία για τη χορήγηση διοικητικών και ιδιωτικών εγγράφων, κατά τις παρ. 1 και 2 του άρθρου 5 του Ν. 2690/99 ή για την αιτιολογημένη απόρριψη της σχετικής αίτησης του πολίτη;
Η χρονική προθεσμία για τη χορήγηση διοικητικών και ιδιωτικών εγγράφων ή την αιτιολογημένη απόρριψη της σχετικής αίτησης του πολίτη είναι είκοσι (20) ημέρες από την υποβολή της αίτησης (παρ. 6 του άρθρου 5 του Ν. 2690/99, όπως αντικαταστάθηκε από τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 11 του Ν. 3230/2004 – Α’ 44).
20. – Πότε οι υπηρεσίες απαλλάσσονται από την υποχρέωση διεκπεραίωσης υποθέσεων των πολιτών;
Όταν το αίτημα είναι εμφανώς παράλογο, αόριστο, ακατάληπτο ή επαναλαμβάνεται κατά τρόπο καταχρηστικό (παρ. 3 του άρθρου 4 του Ν. 2690/1999, όπως αντικαταστάθηκε με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου του 11 Ν. 3230/2004 – Α’ 44).
21. – Ενόψει, γενικότερα, της αρχής της χρηστής διοίκησης, εντός ποιου χρονικού διαστήματος πρέπει να ασκούν τα διοικητικά όργανα τις αρμοδιότητές τους;
Ενόψει της αρχής της χρηστής διοίκησης, τα διοικητικά όργανα οφείλουν να ασκούν τις αρμοδιότητές τους εντός ευλόγου χρόνου. Ακόμη και όταν ο νόμος δεν τάσσει αποκλειστικές προθεσμίες, η διοίκηση δεν δικαιούται να αδρανεί εις βάρος των συμφερόντων των διοικουμένων {ΣτΕ 716/1998, ΣτΕ 1216/1992, ΔΕφ 1932/1991 κ.λπ} – (σελ. 23 του εντύπου «Σχέσεις Δημοσίων Υπαλλήλων και Πολιτών: Οδηγός Ορθής Διοικητικής Συμπεριφοράς», που κοινοποιήθηκε σε όλες τις υπηρεσίες του Υπουργείου με το αριθ. Δ6Δ 1086803 ΕΞ2012/6.6.2012 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων).
22. – Υποχρεούνται οι διοικητικές Αρχές, επομένως και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., να πρωτοκολλούν τα έγγραφα που περιέρχονται σε αυτές, με οποιοδήποτε τρόπο;
Σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 12 του Ν.2690/1999, οι υπηρεσίες υποχρεούνται να πρωτοκολλούν τα έγγραφα που περιέρχονται σε αυτές και να χορηγούν βεβαίωση για την καταχώριση του εγγράφου.
ENOTHTA Β’: ΚΑΤΑΡΓΗΣΗ ΤΗΣ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗΣ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΕΠΙΚΥΡΩΜΕΝΩΝ ΑΝΤΙΓΡΑΦΩΝ
(Οι ερωτήσεις με αριθ. 2 έως 7 και 12 έως 15, καθώς και οι αντίστοιχες απαντήσεις αυτών έχουν καταρτισθεί από την Γενική Διεύθυνση Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υπουργείου Διοικητικής Μεταρρύθμισης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης – Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ. και είναι αναρτημένες στην ιστοσελίδα αυτού : www.ydmed.gov.gr, στην διαδρομή Διοικητική Μεταρρύθμιση/Σχέσεις Κράτους-Πολίτη/Κατάργηση υποχρέωσης υποβολής επικυρωμένων αντιγράφων – Ερωτήσεις Απαντήσεις. Για την πληρέστερη και καλύτερη ενημέρωση των υπαλλήλων των υπηρεσιών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (Γ.Γ.Δ.Ε.), το κείμενο των ως άνω ερωτήσεων και των αντίστοιχων απαντήσεων έχει εμπλουτιστεί, από την Διεύθυνση Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού, με την αναλυτική καταγραφή των επιμέρους διατάξεων, καθώς και με περαιτέρω διευκρινίσεις και επισημάνσεις).
1. – Με ποιες διατάξεις καταργήθηκε η υποχρέωση υποβολής πρωτοτύπων εγγράφων ή επικυρωμένων αντιγράφων αυτών;
Με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 «Κατάργηση της υποχρέωσης επικυρώσεων αντιγράφων εγγράφων» του Κεφαλαίου Α’ «Μείωση Διοικητικών Βαρών Απλουστεύσεις Διαδικασιών» του Ν. 4250/2014 (Α’ 74).
2. – Ποιες υπηρεσίες και φορείς υποχρεούνται να εφαρμόζουν τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014;
Οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 εφαρμόζονται στο Δημόσιο, τους Οργανισμούς Τοπικής Αυτοδιοίκησης (Ο.Τ.Α.), στα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, στα Δικαστήρια όλων των βαθμών, στα νομικά πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου που ανήκουν στο κράτος ή επιχορηγούνται τακτικώς, σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις από κρατικούς πόρους κατά 50%, τουλάχιστον, του ετήσιου προϋπολογισμού τους, στις δημόσιες επιχειρήσεις και στους οργανισμούς που προβλέπονται στις διατάξεις του άρθρου 1 του Ν. 3429/2005 (Α’ 314), καθώς και στα νομικά πρόσωπα και στις επιχειρήσεις των Ο.Τ.Α.
ΛΙΣΤΑ ΥΠΟΧΡΕΩΝ ΦΟΡΕΩΝ* https://www.ydmed.gov.gr/wp-content/uploads/20140514_lista_forewn.xls *Ο εν λόγω κατάλογος επικαιροποιείται διαρκώς.
3. – Πότε άρχισε η ισχύς των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, περί κατάργησης της υποχρέωσης υποβολής πρωτοτύπων εγγράφων ή επικυρωμένων αντιγράφων αυτών;
Από την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή από την 26 Μαρτίου 2014.
4. – Σε ποιες συναλλαγές αφορούν οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014;
Η ρύθμιση αυτή αφορά στο σύνολο των συναλλαγών των ενδιαφερομένων με το Δημόσιο και δεν επιφέρει αλλαγές στην μεταξύ των Δημόσιων Υπηρεσιών αλληλογραφία (Επισήμανση: Δηλαδή, οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 αφορούν στην κατάργηση της υποχρέωσης υποβολής πρωτοτύπων ή επικυρωμένων αντιγράφων από τους ενδιαφερομένους στο σύνολο των συναλλαγών τους με το Δημόσιο και δεν ορίζουν αντίστοιχη υποχρέωση στην μεταξύ των Δημόσιων Υπηρεσιών αλληλογραφία). (σχετικό έγγραφο: ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/13200/5-6-2014 της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους- Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ., το οποίο κοινοποιήθηκε σε όλες τις υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών με το αριθ. Δ6Δ 1089464 ΕΞ 2014/13.6.2014 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε.).
5. – Οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 εφαρμόζονται στις Ανεξάρτητες Διοικητικές Αρχές;
Ναι, οι Ανεξάρτητες Διοικητικές Αρχές, όπως το ΑΣΕΠ, υποχρεούνται να εφαρμόζουν την ρύθμιση.
6. – Πώς υποβάλλονται τα αντίγραφα εγγράφων στους υπόχρεους φορείς της περίπτωσης α’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014;
α) Έγγραφα εκδοθέντα από τους υπόχρεους φορείς
Οι υπόχρεοι φορείς υποχρεούνται να αποδέχονται, σύμφωνα με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν.4250/2014, τα απλά, ευανάγνωστα αντίγραφα των πρωτότυπων εγγράφων που έχουν εκδώσει οι υπηρεσίες και φορείς που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της ρύθμισης ή (τα απλά, ευανάγνωστα αντίγραφα) των ακριβών αντιγράφων τους.
β) Ιδιωτικά και αλλοδαπά έγγραφα
Οι υπόχρεοι φορείς υποχρεούνται να αποδέχονται τα απλά, ευανάγνωστα αντίγραφα των ιδιωτικών και αλλοδαπών εγγράφων, σύμφωνα με τις διατάξεις του τρίτου και τέταρτου εδαφίου της περίπτωσης β’ της ίδιας παραγράφου, εφόσον τα έγγραφα αυτά έχουν επικυρωθεί προηγουμένως από δικηγόρο.
Σημειώνεται ότι εναπόκειται στη διακριτική ευχέρεια κάθε Υπηρεσίας να εφαρμόσει την νέα ρύθμιση αναλογικά και στα ιδιωτικά ημεδαπά και αλλοδαπά έγγραφα και να κάνει αποδεκτά τα απλά αντίγραφά τους από το πρωτότυπο, χωρίς να έχουν επικυρωθεί προηγουμένως από δικηγόρο (σχετικό το έγγραφο: αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/ Φ. 15/11932/11-6-2014 της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους – Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
γ) Ιδιωτικά έγγραφα που φέρουν θεώρηση από τους υπόχρεους φορείς
Οι υπόχρεοι φορείς υποχρεούνται να αποδέχονται, σύμφωνα με τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της περίπτωσης β’ της ίδιας παραγράφου, τα απλά, ευανάγνωστα αντίγραφα από τα πρωτότυπα όσων ιδιωτικών εγγράφων φέρουν θεώρηση από τις υπηρεσίες και τους φορείς που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της ρύθμισης (λ.χ. άδεια οικοδομής που φέρει θεώρηση από αστυνομική αρχή, απολυτήριο ιδιωτικού λυκείου που έχει θεωρηθεί από την οικεία Διεύθυνση Δευτεροβάθμιας Εκπαίδευσης του Υπ. Παιδείας και Θρησκευμάτων, ιατρική γνωμάτευση ιδιώτη ιατρού που φέρει θεώρηση από αρμόδιο ελεγκτή ιατρό).
7. – Σε ποιες περιπτώσεις οι διοικητικές αρχές και τα ΚΕΠ εξακολουθούν να επικυρώνουν αντίγραφα εγγράφων;
Οι διοικητικές αρχές και τα ΚΕΠ εξακολουθούν να επικυρώνουν αντίγραφα από το πρωτότυπο ή από το ακριβές αντίγραφο της διοικητικής αρχής (όπως ορίζεται στο άρθρο 1 του Ν. 2690/1999 -Α’ 45), που το εξέδωσε, μόνο στην περίπτωση που αυτά υποβάλλονται από τον ενδιαφερόμενο σε φορείς που δεν εμπίπτουν στις διατάξεις της ρύθμισης της περίπτωσης α’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 {λ.χ. πολίτης ζητά την επικύρωση αντιγράφου του δελτίου αστυνομικής ταυτότητας προκειμένου να το υποβάλει σε: α) τράπεζα, β) ιδιωτική εταιρεία, γ) συμβολαιογράφο}.
8. – Σε ποιο σημείο του αντιγράφου ή φωτοαντιγράφου εγγράφου γίνεται η σχετική επισημειωματική πράξη της επικύρωσης, σε περίπτωση που προβλέπεται η επικύρωση αυτού;
Για την επικύρωση αντιγράφου εγγράφου γίνεται, από τον υπεύθυνο υπάλληλο της Διοίκησης, επισημειωματική πράξη στο σώμα του αντιγράφου ή φωτοαντιγράφου. Η πράξη αυτή τίθεται σε σημείο του αντιγράφου ή φωτοαντιγράφου, αντίστοιχο με εκείνο όπου και στο πρωτότυπο έγγραφο υπάρχει υπογραφή του αρμόδιου οργάνου.
9. – Τι αναγράφει ο αρμόδιος, για την επικύρωση, υπάλληλος της Διοικητικής αρχής, στη σχετική επισημειωματική πράξη, στις περιπτώσεις που προβλέπεται η επικύρωση αντιγράφων εγγράφων;
Ο αρμόδιος υπάλληλος της διοικητικής Αρχής για την επικύρωση, παραβάλει το αντίγραφο προς το πρωτότυπο ή το ακριβές αντίγραφο της αρχής που εξέδωσε το πρωτότυπο και με την υπογραφή του βεβαιώνει την προς τούτο συμφωνία. Στη σχετική επισημειωματική πράξη αναγράφει, χειρόγραφα ή με ανάλογη ορθογώνια σφραγίδα:
(α) Τον τίτλο του φορέα και την Υπηρεσία του υπαλλήλου που ενεργεί την επικύρωση (π.χ. Υπουργείο Οικονομικών- Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων-Γενική Διεύθυνση Φορολογικής Διοίκησης- Δ.Ο.Υ ).
(β) Την φράση «Ακριβές Αντίγραφο ή ακριβές φωτοαντίγραφο, από το πρωτότυπο ή από το ακριβές αντίγραφο που βρίσκεται στο Αρχείο της Υπηρεσίας ή που μου επιδείχθηκε από τον ενδιαφερόμενο».
(γ) Το ονοματεπώνυμο και το πατρώνυμο, καθώς και τον αριθμό δελτίου αστυνομικής ταυτότητας ή άλλου νομιμοποιητικού έγγραφου στοιχείου (άρθρου 3 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει) του προσώπου, που προσκομίζει το προς επικύρωση έγγραφο.
(δ) Τον τόπο και την ημερομηνία επικύρωσης. Κατόπιν, ο αρμόδιος υπάλληλος θέτει την επίσημη (στρογγυλή) σφραγίδα της Υπηρεσίας του, αναγράφει το ονοματεπώνυμό του και υπογράφει την πράξη της επικύρωσης (σελ. 81 του Κανονισμού Επικοινωνίας Δημόσιων Υπηρεσιών).
10. – Πως ορίζονται οι υπάλληλοι, που είναι επιφορτισμένοι με το έργο της επικύρωσης αντιγράφων εγγράφων, στις περιπτώσεις που προβλέπεται επικύρωση αυτών;
Από τον Προϊστάμενο της Υπηρεσίας τους.
11. – Ποια αντίγραφα εγγράφων δεν νομιμοποιείται να επικυρώνει υπάλληλος Διοικητικής Αρχής ή Κέντρου Εξυπηρέτησης Πολιτών, που είναι επιφορτισμένος με το έργο της επικύρωσης αντιγράφων εγγράφων, στις περιπτώσεις που προβλέπεται η επικύρωση αυτών;
Δεν νομιμοποιείται, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 36 του Ν. 3528/2007 (Α’ 26), να επικυρώνει αντίγραφα εγγράφων, τα οποία:
α) έχουν συνταχθεί εκτός της υπηρεσιακής του σχέσης και τον αφορούν (όπως τίτλους σπουδών, άδεια οδήγησης, διαβατήριο, αστυνομική ταυτότητα),
β) συνέταξε η ίδια του η Υπηρεσία, εφόσον ισχύουν τα κωλύματα που αναφέρονται στις προαναφερθείσες διατάξεις.
Στις περιπτώσεις αυτές, πρόδηλο είναι ότι η επικύρωση θα γίνει είτε από τον, κατά νόμο, αναπληρωτή του, είτε από υπάλληλο άλλης Διοικητικής Αρχής. Επιτρέπεται, όμως, να επικυρώνει αντίγραφα διοικητικών εγγράφων, στην έκδοση των οποίων συνέπραξε ή τα υπέγραψε ο ίδιος, ως αρμόδιο όργανο, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 16 του Ν. 2690/1999, εφόσον η σύμπραξη αυτή δεν αντίκειται στις διατάξεις του άρθρου 36 του Ν. 3528/2007.
(αριθ. 1092066/1113/0006Δ/25.10.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ15_21657/9.10.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους – Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης).
12. – Όταν οι ενδιαφερόμενοι ζητούν από τις διοικητικές Αρχές, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε. την επικύρωση αντιγράφων εγγράφων, οι επιφορτισμένοι για την διεκπεραίωση της διαδικασίας αυτής υπάλληλοι τι πρέπει να τους ρωτούν;
Οι υπάλληλοι των Διοικητικών Αρχών, επομένως και των υπηρεσιών της Γ.Γ.Δ.Ε., που έχουν επιφορτισθεί με την διαδικασία της επικύρωσης αντιγράφων εγγράφων, πρέπει να ρωτούν τον ενδιαφερόμενο πού θα υποβάλει το εν λόγω αντίγραφο, προκειμένου, εν συνεχεία, να προβούν στην επικύρωση ή μη του προσκομιζόμενου αντιγράφου, με βάση τη νέα ρύθμιση. Ο υπάλληλος θα αρκείται στην προφορική δήλωση του πολίτη.
13. – Επικυρώνεται αντίγραφο εγγράφου όταν ο ενδιαφερόμενος δηλώσει ότι το θέλει για το αρχείο του;
Ο υπάλληλος δεν θα προβαίνει στην επικύρωση αντιγράφου εγγράφου, στην περίπτωση που ο πολίτης δηλώσει ότι το «θέλει για το αρχείο του».
14. – Επικυρώνονται ή όχι τα έγγραφα, τα οποία διακινούνται με τηλεομοιοτυπία μεταξύ των υπηρεσιών του Δημοσίου, των Ν.Π.Δ.Δ. και των Ο.Τ.Α. α’ και β’ βαθμού;
Μετά από την έναρξη ισχύος των διατάξεων του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, τα έγγραφα, τα οποία διακινούνται με τηλεομοιοτυπία μεταξύ των υπηρεσιών του Δημοσίου, των Ν.Π.Δ.Δ. και των Ο.Τ.Α. α’ και β’ βαθμού, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις του εδαφίου 2 της παρ. 3 του άρθρου 14 του Ν. 2672/1998 (Α’ 290), όπως ισχύει:
α) Δεν επικυρώνονται από τον εξουσιοδοτημένο υπάλληλο της Υπηρεσίας, προς την οποία αποστέλλονται, είτε πρόκειται να χρησιμοποιηθούν από την ίδια την Υπηρεσία που τα παραλαμβάνει, είτε να χορηγηθούν σε ενδιαφερόμενο, προκειμένου να τα προσκομίσει στην συνέχεια σε υπηρεσίες και φορείς της περίπτωσης α’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Ν. 4250/2014.
β) Επικυρώνονται από τον εξουσιοδοτημένο υπάλληλο της Υπηρεσίας, προς την οποία αποστέλλονται, μόνον όταν χορηγούνται σε ενδιαφερόμενο, για να τα υποβάλει ακολούθως σε φορείς που δεν εμπίπτουν στις διατάξεις της προαναφερθείσας περίπτωσης, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην περίπτωση γ’ της ίδιας παραγράφου.
(σχετικό έγγραφο: αριθ. ΔΙΑΔΠ/Φ.Α.2.3/11500/13-5-2014 της Διεύθυνσης Απλούστευσης Διαδικασιών και Παραγωγικότητας της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ., το οποίο κοινοποιήθηκε σε όλες τις υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών με το αριθ. Δ6Δ 1084752 ΕΞ 2014 /2.6.2014 όμοιο έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε.).
15. – Οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 τροποποιούν τις διαδικασίες χορήγησης της επισημείωσης (Apostille) της Σύμβασης της Χάγης ή της προξενικής θεώρησης;
Οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 δεν επιφέρουν καμία αλλαγή στις διαδικασίες χορήγησης της επισημείωσης (apostille) της Σύμβασης της Χάγης (Ν. 1497/1984) ή της προξενικής θεώρησης που τίθενται στο πρωτότυπο ή στο ακριβές αντίγραφο είτε των εγγράφων που υποβάλλονται σε φορέα της αλλοδαπής, είτε των αλλοδαπών εγγράφων που υποβάλλονται εν συνεχεία στην Ελλάδα {Επισήμανση: όπως διευκρινίζεται και στην αιτιολογική έκθεση του Ν. 4250/2014, με τις διατάξεις του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του νόμου αυτού δεν θίγονται και εξακολουθούν να ισχύουν, οι απαιτήσεις υποβολής δημοσίων εγγράφων με συγκεκριμένη επισημείωση, οι οποίες απορρέουν από διεθνείς συμβάσεις της χώρας (π.χ. Σύμβαση της Χάγης) και άλλες διακρατικές συμφωνίες}. {σχετικά έγγραφα: α) αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/11633/16-5-2014 της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους- Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ. και β) αριθ. Δ6Δ 1058594 ΕΞ 2014/8.6.2014 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε., με το οποίο κοινοποιήθηκε σε όλες τις Υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών το αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/ Φ.15/ οικ.8342/ 1.4.2014 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους – Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.}.
16. – Σε ποιες περιπτώσεις εξακολουθεί να υφίσταται η υποχρέωση υποβολής πρωτοτύπων εγγράφων ή επικυρωμένων αντιγράφων αυτών;
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, μόνο για τα έγγραφα που προσκομίζονται για δικαστική χρήση, καθώς και για τα έγγραφα, τα οποία έχουν εκδοθεί από τις υπηρεσίες και τους φορείς της περίπτωσης α’ (βλέπε ερώτηση με α/α 2 της ίδιας ενότητας) της παραγράφου αυτής, για τα οποία έχει ορισθεί, με κοινή απόφαση του Υπουργού Διοικητικής Μεταρρύθμισης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και του κάθε φορά αρμόδιου Υπουργού (Κ.Υ.Α.) ότι υφίστανται εξαιρετικοί λόγοι για να διατηρηθεί η απαίτηση υποβολής πρωτότυπων εγγράφων, κατά τα οριζόμενα στην περίπτωση δ’ της ίδιας παραγράφου (Επισήμανση: Μέχρι σήμερα δεν έχει εκδοθεί Κ.Υ.Α., κατά τα ανωτέρω).
17. – Σε ποιες ενέργειες οφείλουν να προβαίνουν οι υπηρεσίες και οι φορείς, στους οποίους κατατίθενται απλά φωτοαντίγραφα εγγράφων, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014;
Σύμφωνα με τις διατάξεις του πέμπτου εδαφίου της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, οι υπηρεσίες και οι φορείς στους οποίους κατατίθενται απλά φωτοαντίγραφα εγγράφων, υποχρεούνται, ανά τρίμηνο, που άρχεται από την 26-3-2014, ημερομηνία ισχύος του εν λόγω άρθρου του προαναφερθέντος νόμου να διενεργούν δειγματοληπτικό έλεγχο σε ποσοστό τουλάχιστον 5% επί των φωτοαντιγράφων που υποβλήθηκαν (με τη δυνατότητα διενέργειας ελέγχου σε μεγαλύτερο ποσοστό φωτοαντιγράφων στην περίπτωση που αυτό κρίνεται απαραίτητο), προκειμένου να εξακριβώσουν την ακρίβεια των στοιχείων που αναγράφονται σε αυτά
(αριθ. Α.Τ.Δ. 1151828 ΕΞ 2014/14.11.2014 έγγραφο του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε., με το οποίο κοινοποιήθηκε σε όλες τις Υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών το αριθ. ΔΙΑΔΙΠΥΔ/ Φ.15/οικ.28580 όμοιο της Διεύθυνσης Απλούστευσης Διαδικασιών και Παροχής Υπηρεσιών Δημοσίου της Γενικής Διεύθυνσης Μεταρρυθμιστικής Πολιτικής και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
18. – Με ποιον τρόπο διενεργείται ο δειγματοληπτικός έλεγχος, κατά τα ανωτέρω;
Ο δειγματοληπτικός έλεγχος των φορέων διενεργείται με την συνδρομή των υπηρεσιών ή των φορέων που εξέδωσαν τα πρωτότυπα έγγραφα. Συγκεκριμένα, ο φορέας που διενεργεί τον έλεγχο οφείλει να επικοινωνεί με την εκδούσα αρχή (π.χ. Ληξιαρχείο, Πανεπιστήμιο, Ασφαλιστικό φορέα, κ.λπ.) με κάθε πρόσφορο τρόπο και κατά προτίμηση, με το λιγότερο γραφειοκρατικό μέσο (πρωτίστως με μήνυμα ηλεκτρονικού ταχυδρομείου ή με τηλέφωνο και δευτερευόντως με ΦΑΞ ή με διοικητική αλληλογραφία), προκειμένου να επαληθεύσει την ακρίβεια των στοιχείων που εμπεριέχονται στα υπό έλεγχο φωτοαντίγραφα. Στις περιπτώσεις κατά τις οποίες διαπιστωθεί παραποιημένο ή πλαστό φωτοαντίγραφο, όχι μόνο επιβάλλονται οι κυρώσεις του Ν. 1599/1986 ή άλλες ποινικές κυρώσεις, αλλά ανακαλείται αμέσως και η διοικητική ή άλλη πράξη, για την έκδοση της οποίας χρησιμοποιήθηκαν τα φωτοαντίγραφα αυτά, σύμφωνα με τις διατάξεις του έκτου εδαφίου της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 (βλέπε έγγραφο, όπως η προηγούμενη με α/α 17 ερώτηση και αντίστοιχη απάντηση).
19. – Όπως προαναφέρθηκε, με τις διατάξεις του τρίτου και τέταρτου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν.4250/2014, καθορίζεται, μεταξύ των άλλων, ο τρόπος υποβολής στους φορείς της περίπτωσης α’ της ίδιας παραγράφου, ευκρινών φωτοαντιγράφων από αντίγραφα ιδιωτικών και αλλοδαπών εγγράφων, τα οποία έχουν επικυρωθεί από δικηγόρο. Πέραν των διατάξεων αυτών, υφίστανται διατάξεις, που αφορούν στην επικύρωση αντιγράφων εγγράφων από δικηγόρους και συμβολαιογράφους;
α) Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 36 του Ν. 4194/2013 (Α’ 208), στο έργο του δικηγόρου περιλαμβάνεται: «Η έκδοση επικυρωμένων αντιγράφων κάθε είδους εγγράφων. Τα αντίγραφα αυτά έχουν πλήρη ισχύ ενώπιον οποιασδήποτε Δικαστικής ή άλλης Αρχής, καθώς και έναντι ιδιωτών, φυσικών ή νομικών προσώπων».
β) Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β’ της παρ. 1 του άρθρου 1 του Ν. 2830/2000 (Α’ 96), ο συμβολαιογράφος είναι άμισθος δημόσιος λειτουργός, με καθήκοντα, μεταξύ άλλων: «Να εκδίδει απόγραφα ή αντίγραφα των εγγράφων του εδαφίου α’, καθώς και αντίγραφα των προσαρτημένων και αναφερομένων σε αυτά εγγράφων» (Σημείωση: Το εδάφιο α’ αναφέρει: «α. Να συντάσσει και να φυλάσσει έγγραφα συστατικά ή αποδεικτικά δικαιοπραξιών και δηλώσεων των ενδιαφερομένων όταν η σύνταξη των εγγράφων αυτών είναι υποχρεωτική σύμφωνα με το νόμο ή όταν οι ενδιαφερόμενοι επιθυμούν να προσδώσουν σε αυτά κύρος δημοσίου εγγράφου»). Επίσης, με τις διατάξεις των παρ. 1, 2 και 3 του άρθρου 13 του Ν. 2830/2000, ο συμβολαιογράφος χορηγεί αντίγραφα συμβολαιογραφικών εγγράφων, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις αυτές.
20. – Απαιτείται η επικύρωση των πράξεων που είναι αναρτημένες στο διαδίκτυο;
Οι πράξεις που είναι αναρτημένες στο διαδίκτυο δεν επικυρώνονται, σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 4 του Ν. 3861/2010 (Α’ 112), όπως ισχύει. Αρκεί η επίκληση του ΑΔΑ για την αυτεπάγγελτη αναζήτηση των αναρτημένων πράξεων τόσο κατά τη διεκπεραίωση υποθέσεων των διοικουμένων όσο και κατά την επικοινωνία μεταξύ φορέων.
ENOTHTA Γ’: ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΤΟΥ ΓΝΗΣΙΟΥ ΤΗΣ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ
1. – Ποιες είναι οι αρμόδιες Υπηρεσίες που βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής;
Όλες οι διοικητικές αρχές, επομένως και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε. και τα Κ.Ε.Π. υποχρεούνται να βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής κάθε ενδιαφερομένου (παρ. 1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999 – Α’ 45, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 16 του Ν. 3345/2005 – Α’ 138).
2. – Βάσει ποιών νομιμοποιητικών εγγράφων βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής των Ελλήνων πολιτών στις διοικητικές Αρχές, επομένως και στις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε.;
Η βεβαίωση της υπογραφής για τους Έλληνες πολίτες γίνεται βάσει του δελτίου ταυτότητας, της σχετικής προσωρινής βεβαίωσης της αρμόδιας αρχής, του διαβατηρίου, της άδειας οδήγησης ή του ατομικού βιβλιαρίου υγείας όλων των ασφαλιστικών φορέων. (παρ. 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με την παρ. 7 του άρθρου 11 του Ν. 3230/2004 – Α’ 44 και το άρθρο 25 του Ν. 3731/2008 – Α’ 263).
3. – Βάσει ποιών νομιμοποιητικών εγγράφων βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής των πολιτών κρατών-μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης, από τις διοικητικές Αρχές, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε.;
Η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής πολιτών κρατών – μελών της Ε.Ε. γίνεται βάσει του δελτίου ταυτότητας ή του διαβατηρίου τους (παρ. 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει) και με την επίδειξη, όταν τούτο απαιτείται, των εγγράφων που προβλέπονται στις διατάξεις του Π.Δ. 106/2007 (Α’ 135), όπως ισχύουν.
4. – Πως βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής υπηκόων τρίτων χωρών, από τις διοικητικές Αρχές, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε.;
Η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής υπηκόων τρίτων χωρών γίνεται βάσει του διαβατηρίου τους ή άλλου εγγράφου βάσει του οποίου επιτρέπεται η είσοδός τους στη χώρα ή των εγγράφων που έχουν εκδώσει οι αρμόδιες ελληνικές αρχές (παρ. 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει).
Επιπρόσθετα, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 26 του Ν. 4251/2014 (Α’ 80), με την επιφύλαξη των εξαιρέσεων της παρ. 2 του ίδιου άρθρου, ορίζεται ότι: «Οι δημόσιες υπηρεσίες, τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, οι οργανισμοί τοπικής αυτοδιοίκησης, οι οργανισμοί και επιχειρήσεις κοινής ωφέλειας και οι οργανισμοί κοινωνικής ασφάλισης υποχρεούνται να μην παρέχουν τις υπηρεσίες τους σε πολίτες τρίτης χώρας, οι οποίοι δεν έχουν διαβατήριο ή άλλο ταξιδιωτικό έγγραφο που αναγνωρίζεται από διεθνείς συμβάσεις και θεώρηση εισόδου ή άδεια διαμονής και γενικά δεν αποδεικνύουν ότι έχουν εισέλθει και διαμένουν νόμιμα στην Ελλάδα. Σε πολίτες τρίτων χωρών που είναι αντικειμενικά στερούμενοι διαβατηρίου αναγνωρίζεται δικαίωμα συναλλαγής με τις αναφερόμενες στο προηγούμενο εδάφιο υπηρεσίες με μόνη την επίδειξη της άδειας διαμονής τους».
5. – Νομιμοποιούνται οι Διοικητικές Αρχές να βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής των ενδιαφερομένων, με την επίδειξη της στρατιωτικής τους ταυτότητας;
Οι Διοικητικές Αρχές νομιμοποιούνται να βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής με την επίδειξη της στρατιωτικής ταυτότητας του ενδιαφερομένου, δεδομένου ότι:
α) οι διατάξεις των άρθρων 3 και 11 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύουν, αναφέρονται γενικά σε δελτίο ταυτότητας και δεν διακρίνουν μεταξύ δελτίων «αστυνομικής ταυτότητας» και «στρατιωτικής ταυτότητας».
β) η αρμοδιότητα των στρατιωτικών αρχών για την έκδοση στρατιωτικών ταυτοτήτων προβλέπεται από σχετική νομοθεσία (Ν.Δ. 127/1969 – Α’ 29, όπως ισχύει) και γ) με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 7 του προαναφερθέντος Ν.Δ., σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 6 του Ν. 1599/1986, ρητά ορίζεται ότι ως ταυτότητα κατά τις διατάξεις του νόμου αυτού νοούνται και οι στρατιωτικές ταυτότητες.
(Σχετικό: το αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.18/4463/2.3.2007 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους – Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. Φ.416/68149/Σ.1196/12.2.2007 έγγραφο του Γ.Ε.ΕΘ.Α, τα οποία είναι καταχωρημένα στην ιστοσελίδα του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.: www.ydmed.gov.gr, στην διαδρομή: Αρχείο ανακοινώσεων της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του τ. Υπουργείου Εσωτερικών, Αποκέντρωσης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης, που παραπέμπει στην ιστοσελίδα: www.gspa.gr, στην διαδρομή Δημόσια Διοίκηση/ Σχέσεις Κράτους- Πολίτη/ Βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής).
6. – Σε ποιες περιπτώσεις δεν απαιτείται η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής;
Όταν ο ενδιαφερόμενος προσέρχεται αυτοπροσώπως για υποθέσεις του στις υπηρεσίες του δημόσιου τομέα, προσκομίζοντας το δελτίο ταυτότητας ή τα αντίστοιχα πρωτότυπα νομιμοποιητικά έγγραφα (παρ.1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 4 άρθρου 16 Ν. 3345/2005).
7. – Το έγγραφο, επί του οποίου γίνεται η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, απαιτείται να είναι σχετικό ή συναφές με το έργο της Υπηρεσίας, από την οποία ζητά την βεβαίωση ο πολίτης;
Η υποχρέωση για τηνβεβαίωση του γνησίου της υπογραφής καλύπτει κάθε περίπτωση και δεν απαιτείται να είναι σχετική ή συναφής με το έργο της Υπηρεσίας, από την οποία ζητά τηνβεβαίωση ο πολίτης.
8. – Μπορούν οι δικηγόροι να βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής;
Στις διατάξεις τηςπαρ. 1 του άρθρου 11 του Ν.2690/1999, όπως ισχύει, δεν προβλέπεται η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής πολιτών από δικηγόρους. Οι δικηγόροι βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής του εντολέα τους, μόνο στις περιπτώσεις που προβλέπονταιστην περίπτωση δ’ της παρ. 2 του άρθρου 36 του Ν.4194/2013 (Α’ 208), όπου ορίζεται ότι στο έργο του δικηγόρου περιλαμβάνεται και «η βεβαίωση της γνησιότητας της υπογραφής του εντολέα του, όπως προβλέπεται στο άρθρο 42 της παραγράφου 2 του Κώδικα Ποινικής Δικονομίας, καθώς και σε κάθε άλλη ειδική διάταξη».
9. – Μπορούν οι πλοίαρχοι εμπορικών πλοίων να βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής;
Σύμφωνα με την αριθ. 354/2009 γνωμοδότηση του Ζ’ Τμήματος του Ν.Σ.Κ., ο πλοίαρχος εμπορικού πλοίου «έχει… και τη δυνατότητα βεβαίωσης του γνησίου της υπογραφής τόσο των μελών του πληρώματος του πλοίου όσο και του ιδίου, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 11 και 3 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, με τις οποίες θεσπίζεται ρητά η υποχρέωση των διοικητικών αρχών για τη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής του ενδιαφερομένου» (αριθ. Δ6 1039996 ΕΞ 2010/26.3.2010 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομικών και των επισυναπτόμενων σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/3435/18.2.2010 εγγράφου της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησηςτου Υπουργείου Εσωτερικών, Αποκέντρωσης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και της αριθ. 354/2009 γνωμοδότησης του Ν.Σ.Κ.).
10. Νομιμοποιείται υπάλληλος διοικητικής αρχής, που έχει ορισθεί ως υπεύθυνος να προβαίνει στη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, να βεβαιώνει το γνήσιο της δικής του υπογραφής, σε εξουσιοδότηση, ως εξουσιοδοτών πρόσωπο, καθώς και σε εξουσιοδότηση τρίτου, ως εξουσιοδοτούμενος;
Υπάλληλος διοικητικής αρχής, που έχει ορισθεί ως υπεύθυνος να προβαίνει στη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, δεν νομιμοποιείται να βεβαιώνει το γνήσιο της δικής του υπογραφής, σε εξουσιοδότηση, ως εξουσιοδοτών πρόσωπο, ούτε όμως και σε εξουσιοδότηση τρίτου, ως εξουσιοδοτούμενος, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 36 του Ν. 3528/2007 (Α’ 26).
Πρόδηλο είναι ότι η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής θα γίνει είτε από τον κατά νόμο αναπληρωτή του εν λόγω υπαλλήλου, είτε από υπάλληλο άλλης Διοικητικής Αρχής.
11. – Είναι δυνατή η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής σε λευκό χαρτί ή σε προεκτυπωμένα έντυπα υπεύθυνης δήλωσης, επί των οποίων δεν έχει συμπληρωθεί το περιεχόμενο της δήλωσης ή βεβαίωσης του ενδιαφερομένου;
Δεν είναι επιτρεπτή η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής σε λευκό χαρτί, ούτε και σε έντυπα (π.χ. εξουσιοδότηση), στα οποία έχουν συμπληρωθεί μόνο οι ενδείξεις των στοιχείων ταυτότητας του ενδιαφερομένου, καθώς αυτά δεν αποτελούν έγγραφα, κατά τα ανωτέρω, γιατί η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής γίνεται μόνο επί εγγράφων, δηλαδή κειμένων, στα οποία περιλαμβάνεται η δήλωση της βούλησης του ενδιαφερομένου ή άλλο στοιχείο προορισμένο ή πρόσφορο να αποδείξει γεγονός που έχει έννομη σημασία (Σχετική η αριθ. 317/2007 γνωμοδότηση του Α2 Τμήματος Διακοπών του Ν.Σ.Κ.).
12. – Υποχρεούνται οι διοικητικές αρχές, επομένως και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., από τις οποίες ζητείται η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, να ελέγχουν το επιλήψιμο των σχετικών εγγράφων;
Δεν προκύπτει, από τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 11 Ν. 2690/1999, όπως αυτές συμπληρώθηκαν με τις διατάξεις των παρ. 3 και 4 του άρθρου 16 Ν. 3345/2005 (Α’ 138), υποχρέωση των Διοικητικών αρχών, επομένως και των Υπηρεσιών της Γ.Γ.Δ.Ε, από τις οποίες ζητείται η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, να ελέγχουν το επιλήψιμο του περιεχομένου των σχετικών εγγράφων. Ωστόσο, δεν μπορεί να βεβαιωθεί το γνήσιο της υπογραφής σε δήλωση προδήλως παράνομη, καθώς η Διοίκηση δεν μπορεί να συμπράξει σε παράνομες πράξεις. Σχετική με το θέμα αυτό είναι και η αριθ. 317/2007 γνωμοδότηση του Α2 Τμήματος Διακοπών του Ν.Σ.Κ., η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υπουργό Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, σύμφωνα με την οποία: «Η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής προϋποθέτει απαραίτητα έγγραφο κείμενο και δεν νοείται επί άγραφης σελίδας. Αφορά, όμως, μόνο το γνήσιο της υπογραφής του ενδιαφερομένου και όχι το περιεχόμενο του εγγράφου. Το όργανο της διοικητικής αρχής ή του Κ.Ε.Π. από το οποίο ζητείται η βεβαίωση δεν έχει υποχρέωση να ελέγξει το περιεχόμενο του εγγράφου ούτε δικαιούται να αρνηθεί τη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, εκτός αν από αυτό (περιεχόμενο του εγγράφου) ή από σχετική δήλωση του ιδίου του ενδιαφερομένου προκύπτει κατά τρόπο πρόδηλο τέλεση ποινικού αδικήματος ή αντίθεση στα χρηστά ήθη ή αν υπάρχει προγενέστερη ή ταυτόχρονη καταγγελία τρίτου σε σχέση με το έγγραφο επί του οποίου ζητείται η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής».
13. – Είναι δυνατή η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής του ενδιαφερομένου σε ξενόγλωσσο κείμενο, το οποίο πρόκειται να υποβληθεί σε αλλοδαπή αρχή;
Την βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής μπορεί κάθε ενδιαφερόμενος να ζητήσει από οποιαδήποτε διοικητική αρχή, ανεξαρτήτως της γλώσσας, στην οποία το σχετικό έγγραφο έχει συνταχθεί, καθώς από τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας δεν προκύπτει αντίστοιχη διάκριση με κριτήριο την γλώσσα σύνταξης.
Επίσης, από τις κείμενες διατάξεις δεν προκύπτει απαγόρευση στην Διοίκηση να βεβαιώσει το γνήσιο της υπογραφής επί εγγράφου, το οποίο θα υποβληθεί σε αλλοδαπή αρχή.
Σχετική με το θέμα αυτό είναι και η αριθ. 317/2007 γνωμοδότηση του Α2 Τμήματος Διακοπών του Ν.Σ.Κ., σύμφωνα με την οποία: «Η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής γίνεται ανεξάρτητα από τη γλώσσα στην οποία έχει συνταχθεί το έγγραφο επί του οποίου τίθεται η υπογραφή, δηλαδή επί ξενόγλωσσων εγγράφων δεν απαιτείται να υποβάλλεται από τον ενδιαφερόμενο και μετάφραση αυτού, αφού το όργανο της διοικητικής αρχής ή του Κ.Ε.Π., από το οποίο ζητείται η βεβαίωση, δεν υποχρεούται να αναγνώσει το έγγραφο». (αριθ. 1068565/774/0006Δ/27.7.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ15_14913_12952/11.7.2006 όμοιο έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους – Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, καθώς και αριθ. 1080704/2215/0001Α/Φ71/30.8.2007 έγγραφο της Δ/νσης Διοικητικού του της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ. 15/19787/21.8.2007 όμοιο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους – Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησηςτου Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης).
14. – Η επισημειωματική πράξη, για τη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, γίνεται μόνο στο σώμα του κειμένου του εγγράφου, του οποίου ζητείται η βεβαίωση ή και σε ξεχωριστό έγγραφο;
Η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής γίνεται με σχετική επισημειωματική πράξη, αποκλειστικά επί του εγγράφου, το οποίο περιλαμβάνει την βούληση του δηλούντος και είναι δυνατή επί εγγράφων που έχουν διορθώσεις ή κενά. (βλέπε τα έγγραφα που αναφέρονται στην προηγούμενη ερώτηση).
15. – Τι αναγράφει στην σχετική επισημειωματική πράξη ο υπάλληλος της Διοικητικής αρχής, που έχει ορισθεί ως υπεύθυνος να προβαίνει στη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής πολιτών;
Για την βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής πολιτών, γίνεται σχετική επισημειωματική πράξη στο σώμα του κειμένου του εγγράφου, επί του οποίου ζητείται η παραπάνω βεβαίωση, από τον υπεύθυνο υπάλληλο της διοικητικής Αρχής, ο οποίος αναγράφει, χειρόγραφα ή με ανάλογη ορθογώνια σφραγίδα:
(α) Τον τίτλο του φορέα και την Υπηρεσία του υπαλλήλου, που ενεργεί την θεώρηση (π.χ. Υπουργείο Οικονομικών – Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων – Γενική Διεύθυνση Τελωνείων και Ειδικών Φόρων Κατανάλωσης- Τελωνείο …).
(β) Τη φράση «Βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής του …».
(γ) Το ονοματεπώνυμο και το πατρώνυμο του ενδιαφερομένου, του οποίου βεβαιώνεται η γνησιότητα της υπογραφής.
(δ)Τον αριθμό του δελτίου αστυνομικής ταυτότητας ή άλλου νομιμομοποιητικού έγγραφου στοιχείου (άρθρου 3 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει) του ενδιαφερόμενου προσώπου, του οποίου βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής.
(ε)Τον τόπο και την ημερομηνία θεώρησης.
Κατόπιν, ο αρμόδιος υπάλληλος θέτει τηνεπίσημη (στρογγυλή) σφραγίδα της Υπηρεσίας του, αναγράφει το ονοματεπώνυμό του και υπογράφει την πράξη της βεβαίωσης του γνησίου της υπογραφής.
ΣΗΜΕΙΩΣΗ: Για τη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, ο ενδιαφερόμενος πρέπει να υπογράφει ενώπιον του υπεύθυνου υπαλλήλου της Υπηρεσίας που ενεργεί την βεβαίωση.
16. – Πως βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής πολιτών, στα νομιμοποιητικά έγγραφα των οποίων αναγράφεται η φράση «αδυναμία υπογραφής»;
α) Η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής πολιτών, στα νομιμοποιητικά έγγραφα των οποίων (δελτίο ταυτότητας, προσωρινή βεβαίωση της αρμόδιας αρχής κ.λπ) γράφεται, στο πεδίο «υπογραφή κατόχου», η φράση «αδυναμία υπογραφής» (όπως στις περιπτώσεις αναλφάβητων κ.λπ.), γίνεται σύμφωνα με ό,τι αναγράφει η ταυτότητά τους ή άλλο σχετικό νομιμοποιητικό έγγραφο. Επομένως, στην επισημειωματική πράξη, οι υπεύθυνοι υπάλληλοι των Υπηρεσιών της Γ.Γ.Δ.Ε., που είναι επιφορτισμένοι με το έργο της βεβαίωσης του γνησίου της υπογραφής των πολιτών, συμπληρώνουν τη σχετική φράση, ως εξής: «Βεβαιώνεται η αδυναμία υπογραφής του (ονοματεπώνυμο) του (πατρώνυμο), με Α.Δ.Τ./ ή αριθμό άλλου εγγράφου στοιχείου: ».
β) Δεδομένου ότι δεν υπάρχει θεσμικό πλαίσιο για τη βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής αναλφάβητου πολίτη, ακολουθείται και η παρακάτω διοικητική πρακτική:
– η αναγραφή «σταυρού» ή ένδειξης «Χ» από τον αναλφάβητο πολίτη ή
– άλλο πρόσωπο (π.χ. ο υπάλληλος) αναγράφει τα αρχικά του ονόματος και του επωνύμου του αναλφάβητου πολίτη και αυτός τα αντιγράφει.
(αριθ. 1014848/165/0006Δ/16.2.2007 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/2463/31.1.2007 όμοιο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης).
17. – Μπορούν οι διοικητικές αρχές να βεβαιώνουν το γνήσιο της υπογραφής σε ιδιόχειρη διαθήκη;
Επί ιδιόγραφης δήλωσης διανομής περιουσιακών στοιχείων (ιδιόχειρης διαθήκης) δεν μπορεί να βεβαιωθεί, από Διοικητική Αρχή, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., το γνήσιο της υπογραφής, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, Ν. 2690/1999, καθώς η σύνταξη και η νομιμότητα αυτής διέπεται από ειδικές διατάξεις (αριθ. Α.Τ.Δ. 1157168 ΕΞ2014/26.11.2014 έγγραφο του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/27238/12.12.2013 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
18. – Πως ορίζονται οι υπεύθυνοι υπάλληλοι, που είναι επιφορτισμένοι με το έργο της βεβαίωσης του γνησίου της υπογραφής;
Από τον Προϊστάμενο της Υπηρεσίας τους.
19. – Ποια προσωπικά του στοιχεία, πρέπει να αναγράφει ο εξουσιοδοτών σε εξουσιοδότηση που συντάσσεται σε ιδιωτικό έγγραφο;
Στην περίπτωση που η εξουσιοδότηση συντάσσεται σε ιδιωτικό έγγραφο, ο εξουσιοδοτών πρέπει να αναγράφει σε αυτό τα παρακάτω στοιχεία, τα οποία συμπίπτουν με τα στοιχεία που απαιτούνται για την πράξη της βεβαίωσης του γνησίου της υπογραφής, η οποία, άλλωστε, διενεργείται επί του εγγράφου της εξουσιοδότησης:
α) Το ονοματεπώνυμο και πατρώνυμό του και
β) Τον αριθμό του δελτίου αστυνομικής του ταυτότητας ή της σχετικής προσωρινής βεβαίωσης αρμόδιας αρχής ή του διαβατηρίου του ή της άδειας οδήγησης ή του ατομικού του βιβλιαρίου υγείας όλων των ασφαλιστικών φορέων, εφόσον είναι Έλληνας πολίτης.
β1) Τον αριθμό του δελτίου ταυτότητάς του ή του διαβατηρίου του, εφόσον είναι πολίτης Κράτους- Μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης.
β2) Τον αριθμό του διαβατηρίου του ή άλλου εγγράφου, με το οποίο επιτρέπεται η είσοδός του στη χώρα ή σχετικών εγγράφων που έχουν εκδώσει οι αρμόδιες ελληνικές αρχές, στις άλλες περιπτώσεις αλλοδαπών.
(βλέπε, επίσης, και τις με α/α 2, 3, 4 και 5 ερωτήσεις και αντίστοιχες απαντήσεις της ίδιας ενότητας).
20. – Για τη σύνταξη της εξουσιοδότησης είναι ορθό να χρησιμοποιείται, αυτοτελώς, το υπόδειγμα της υπεύθυνης δήλωσης του άρθρου 8 του Ν. 1599/86;
Για τη σύνταξη της εξουσιοδότησης είναι ορθό να μην χρησιμοποιείται, αυτοτελώς, το υπόδειγμα της υπεύθυνης δήλωσης του άρθρου 8 του Ν. 1599/86, καθώς αυτό έχει σχεδιασθεί για την εξυπηρέτηση διαφορετικών συναλλαγών με τις δημόσιες υπηρεσίες. Στην περίπτωση, όμως, που οι πολίτες έχουν χρησιμοποιήσει αυτοτελές έντυπο υπεύθυνης δήλωσης για την σύνταξη εξουσιοδότησης, αυτό πρέπει να γίνεται αποδεκτό από τις διοικητικές Αρχές, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., για την αποφυγή ταλαιπωρίας τους, εφόσον έχουν συμπληρωθεί τα αναφερόμενα, στην απάντηση της με α/α 19 προηγούμενης ερώτησης, στοιχεία. Με τις διατάξεις της αριθ. ΔΙΑΔΠ/Α1/18368/25.9.2002 (Β’ 127) απόφασης του Υπουργού Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης δόθηκε η δυνατότητα στο έντυπο της αίτησης των πολιτών να ενσωματώνεται και υπεύθυνη δήλωση, στην οποία ο πολίτης μπορεί να συντάξει και εξουσιοδότηση προς άλλο πρόσωπο για να διεκπεραιώσει την υπόθεσή του, συμπληρώνοντας το σχετικό πεδίο. Στην περίπτωση αυτή, η αίτηση είναι επιπλέον υπεύθυνη δήλωση και εξουσιοδότηση.
(αριθ. 114395/13/0006Δ/5.1.2007 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΑΔΠ/Α/26452/8.12.2006 όμοιο της Διεύθυνσης Απλούστευσης Διαδικασιών και Παραγωγικότητας της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης )
21. – Μπορούν πρόσωπα εφοδιασμένα με πληρεξούσιο να συμπληρώνουν και να υπογράφουν υπεύθυνες δηλώσεις του άρθρου 8 του Ν. 1599/1986, για λογαριασμό τρίτων;
Σύμφωνα με την αριθ. 563/2005 Γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Ν.Σ.Κ., που έγινε δεκτή από τον Υπουργό Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, πρόσωπα εφοδιασμένα με πληρεξούσιο ειδικό για την διεκπεραίωση μιας υποθέσεως και στα πλαίσια αυτής μπορούν να συμπληρώνουν και να υπογράφουν για λογαριασμό τρίτων, υπεύθυνες δηλώσεις του άρθρου 8 του Ν. 1599/86. Τέτοιες δηλώσεις, επίσης, πολύ περισσότερο, μπορούν να υπογράφουν και πρόσωπα που χωρίς να συνδέονται ή να έχουν σχέση με το χειρισμό οποιασδήποτε υποθέσεως, εξουσιοδοτούνται ειδικά για το σκοπό αυτό και στο σχετικό (ειδικό) πληρεξούσιο αναγράφεται επακριβώς το περιεχόμενο των δηλώσεων που πρόκειται να υπογράψουν.
ENOTHTA Δ’: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ – ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΑΥΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ1′: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ
1. – Ποια είναι τα μέσα απόδειξης των στοιχείων της ταυτότητας των Ελλήνων πολιτών;
Σύμφωνα με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως αντικαταστάθηκαν και ισχύουν με τις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν. 3731/2008 (Α’ 263), «Τα στοιχεία της ταυτότητας που αναφέρονται στην αίτηση, όταν πρόκειται για Έλληνες πολίτες, αποδεικνύονται από το δελτίο αστυνομικής ταυτότητας ή τη σχετική προσωρινή βεβαίωση της αρμόδιας αρχής ή το διαβατήριοή την άδεια οδήγησης ή το ατομικό βιβλιάριο υγείας όλων των ασφαλιστικών φορέων» Συνεπώς, οι Υπηρεσίες υποχρεούνται να αποδέχονται, για την διεκπεραίωση των διοικητικών διαδικασιών που προβλέπονται από τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, όπως ισχύει σήμερα (π.χ. βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής του ενδιαφερομένου, επικύρωση αντιγράφων εγγράφων στις περιπτώσεις που προβλέπεται, υποβολή αιτήσεων προς την Διοίκηση, παραλαβή τελικών διοικητικών πράξεων κ.ά.), καθώς και των λοιπών διοικητικών διαδικασιών αρμοδιότητάς τους, ως μέσα απόδειξης των στοιχείων της ταυτότητας των Ελλήνων πολιτών τα κατωτέρω: α) το δελτίο αστυνομικής ταυτότητας, β) την σχετική προσωρινή βεβαίωση της αρμόδιας αρχής, γ) το διαβατήριο, δ) την άδεια οδήγησης, δ) το ατομικό βιβλιάριο υγείας όλων των ασφαλιστικών φορέων.
2. – Στις συναλλαγές των Ελλήνων πολιτών με τη Διοίκηση επιβάλλεται η επίδειξη του πρωτοτύπου των προαναφερομένων εγγράφων;
Για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητας των Ελλήνων πολιτών, κατά τις συναλλαγές τους με τη Διοίκηση, επιβάλλεται η επίδειξη του πρωτοτύπου των προαναφερόμενων εγγράφων.
3. – Κατά την διεκπεραίωση κάθε διοικητικής διαδικασίας, ποια στοιχεία του ενδιαφερομένου πρέπει να αναγράφονται;
Κατά την διεκπεραίωση κάθε διαδικασίας θα αναγράφονται τα στοιχεία εκείνου του μέσου απόδειξης που επιδεικνύεται από τον πολίτη, όπως π.χ. στην περίπτωση που επιδεικνύεται η άδεια οδήγησης αναγράφεται ο αριθμός της άδειας αυτής, στην περίπτωση που επιδεικνύεται το ατομικό βιβλιάριο υγείας αναγράφεται ο αριθμός μητρώου του ασφαλισμένου κ.λπ.
4. – Το προσκομισθέν ατομικό βιβλιάριο υγείας γίνεται αποδεκτό από την Διοίκηση, ακόμα και αν δεν έχει θεωρηθεί για το τρέχον έτος ή η άδεια οδήγησης, ακόμα και αν έχει λήξει;
Γίνονται δεκτά το ατομικό βιβλιάριο υγείας, ακόμα και αν δεν έχει θεωρηθεί για το τρέχον έτος, καθώς και η άδεια οδήγησης, ακόμα και αν έχει λήξει, με την προϋπόθεση ότι δεν έχουν μεταβληθεί τα βασικά στοιχεία του κατόχου τους.
ΣΗΜΕΙΩΣΗ: Είναι προφανές ότι ο κάτοχος είναι υπεύθυνος να δηλώνει την τυχόν μεταβολή των στοιχείων του (π.χ. αλλαγή επωνύμου).
5. – Ποια είναι η αποδεικτική ισχύς του διαβατηρίου «παλαιού τύπου» και του δελτίου «παλαιού τύπου» ή της «κομμένης» αστυνομικής ταυτότητας, κατά την διεκπεραίωση διοικητικών διαδικασιών Ελλήνων πολιτών;
α) Λαμβάνοντας υπόψη το γεγονός ότι τα βασικά στοιχεία της ταυτότητας του προσώπου που κατέχει το διαβατήριο (π.χ. όνομα, επώνυμο, έτος γέννησης κ.λπ.) και τα οποία είναι απαραίτητα για τις συναλλαγές του με την Διοίκηση είναι σταθερά (αμετάβλητα) και με σκοπό την ταχύτερη και καλύτερη εξυπηρέτηση του πολίτη, τα διαβατήρια «παλαιού τύπου» ως επίσημα έγγραφα του ελληνικού κράτους, αποδεικτικά των εν λόγω στοιχείων, γίνονται δεκτά για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητας των ενδιαφερομένων κατά την διεκπεραίωση των διοικητικών διαδικασιών, που προβλέπονται από τις διατάξεις του «Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας», όπως π.χ. υποβολή αιτήσεων προς την Διοίκηση, επικύρωση αντιγράφων εγγράφων στις περιπτώσεις που προβλέπεται, βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής. Αντίθετα, δεν μπορούν να γίνονται δεκτά ως ταξιδιωτικά έγγραφα, λόγω μεταβολής του θεσμικού πλαισίου έκδοσής τους.
β) Για τους ίδιους λόγους γίνονται δεκτά αποκλειστικά για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητας προσώπου, κατά την διεκπεραίωση διοικητικών διαδικασιών, και τα δελτία «παλαιού τύπου» ή «κομμένης» αστυνομικής ταυτότητας(αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.18/οικ.5812/6.3.2007 έγγραφο του ΥΠ.ΕΣ.Δ.Δ.Α). Επίσης, οι παλαιού τύπου ταυτότητες, στις οποίες, λόγω παρέλευσης πολλών ετών από την έκδοσή τους δεν είναι αναγνωρίσιμο το πρόσωπο που προσκομίζει την ταυτότητα σε σχέση με τη φωτογραφία του δελτίου, ως επίσημα έγγραφα του Ελληνικού κράτους γίνονται δεκτά για την απόδειξη των στοιχείων ταυτότητας των ενδιαφερομένων, κατά τη διεκπεραίωση διοικητικών διαδικασιών (αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ. 18/7974/18.4.2007 έγγραφο του ΥΠ.ΕΣ.Δ.Δ.Α).
ΣΗΜΕΙΩΣΗ: Είναι προφανές ότι ο κάτοχος των προαναφερθέντων εγγράφων είναι υπεύθυνος να δηλώνει την τυχόν μεταβολή των στοιχείων του (π.χ. αλλαγή επωνύμου).
6.- Γίνεται δεκτό το δελτίο ταυτότητας πολιτών Κρατών- Μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Ε.Ε.), του οποίου έχει λήξει ο χρόνος ισχύος του, κατά την διεκπεραίωση υποθέσεών τους από τις διοικητικές Αρχές, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε.;
Γίνεται δεκτό το δελτίο ταυτότητας πολιτών Κρατών- Μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Ε.Ε.), του οποίου έχει λήξει ο χρόνος ισχύος, όταν το προσκομίζουν για την διεκπεραίωση υποθέσεών τους στις διοικητικές Αρχές, επομένως και στις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητάς τους, δεδομένου ότι:
α) Εφόσον για τους Έλληνες πολίτες, στις διοικητικές διαδικασίες γίνονται δεκτά, μεταξύ άλλων, για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητάς τους τα δελτία «παλαιού τύπου» ή η «κομμένη» αστυνομική ταυτότητα (βλέπε έγγραφα προηγούμενης ερώτησης) και για τους πολίτες Κρατών- Μελών της Ε.Ε., η ταυτότητα των οποίων σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως ισχύει, αποδεικνύεται και από το δελτίο ταυτότητας, αναλογικά εφαρμόζεται το ίδιο με τους ημεδαπούς, γιατί η απόδειξη των στοιχείων ταυτότητας από δελτίο ταυτότητας που έχει λήξει δεν διαφοροποιείται ανάλογα με την υπηκοότητα του κατόχου της ταυτότητας.
β) Αφού το δελτίο ταυτότητας που έχει λήξει θεωρείται, γενικά, ως έγγραφο ικανό για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητας του κατόχου του, για την διεκπεραίωση διοικητικών υποθέσεων, πρόκειται για μια κατηγορική ιδιότητα αυτού, η οποία δεν αλλοιώνεται όταν αφορά σε δελτίο ταυτότητας πολιτών κρατών- μελών της Ε.Ε.
ΣΗΜΕΙΩΣΗ: Είναι προφανές ότι ο κάτοχος είναι υπεύθυνος να δηλώνει την τυχόν μεταβολή των στοιχείων του (π.χ. αλλαγή επωνύμου). (αριθ. Δ6Δ 1123004 ΕΞ 2012/6.9.2012 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. 9725-1/321109/17.7.2012 όμοιο της Διεύθυνσης Αλλοδαπών του Αρχηγείου Ελληνικής Αστυνομίας του Υπουργείου Δημόσιας Τάξης και Προστασίας του Πολίτη).
7. – Τι ισχύει ως προς τα μέσα απόδειξης των στοιχείων της ταυτότητας των πολιτών-υπηκόων τρίτων χωρών, που έχουν κυρώσει τη Συνθήκη Σένγκεν;
Σύμφωνα με το αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/19497/21.9.2012 (ΑΔΑ: Β4ΘΓΧ-ΡΧΙ) έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ. και τα μνημονευόμενα σε αυτό με αριθ.Φ.3497.13/ΑΣ 39223/8.9.2011 και 1016/6/377 α’ /20.8.2012 όμοια της Διεύθυνσης Δικαιοσύνης, Εσωτερικών Υποθέσεων και Σένγκεν του Υπουργείου Εξωτερικών και του Αρχηγείου της Ελληνικής Αστυνομίας του Υπουργείου Δημόσιας Τάξης και Προστασίας του Πολίτη, αντίστοιχα:
α) Δικαιούχοι του δικαιώματος της ελεύθερης κυκλοφορίας στο χώρο Σένγκεν λογίζονται, πέραν των πολιτών της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Ε.Ε.) και των μελών της οικογενείας τους και οι υπήκοοι τρίτων χωρών και τα μέλη οικογενείας τους, δυνάμει αντίστοιχων συμφωνιών, που έχουν συναφθεί μεταξύ της Ε.Ε. και των εν λόγω χωρών.
Οι πολίτες της Ελβετίας, της Νορβηγίας, της Ισλανδίας και του Λιχτενστάιν, των οποίων οι χώρες τους έχουν συνάψει σχετικές Συμφωνίες με την Ε.Ε., απολαύουν δικαιώματος ελεύθερης κυκλοφορίας ισοδυνάμου με εκείνο των πολιτών της Ε.Ε.
Εφόσον οι πολίτες των ανωτέρω χωρών εξομοιώνονται ως προς το δικαίωμα εισόδου τους στην Ελλάδα με τους πολίτες κρατών- μελών της Ε.Ε., αναλογικά θα εφαρμόζεται και σε αυτούς, ως προς το ειδικότερο ζήτημα του τύπου των εγγράφων που δύνανται να επιδεικνύουν κατά την είσοδο στη χώρα, η Οδηγία 2004/38/ΕΚ (Π.Δ. 106/2007- Α’ 135) του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 29ης Απριλίου 2004, που προβλέπει ότι: «.τα κράτη μέλη επιτρέπουν την είσοδο στην επικράτειά τους σε κάθε πολίτη της Ένωσης, ο οποίος φέρει ισχύον δελτίο ταυτότητας ή διαβατήριο.» (άρθρο 5).
β) Από το συνδυασμό των διατάξεων των άρθρων 5 της προαναφερθείσας Oδηγίας και της παρ. 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως αντικαταστάθηκε με τις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν. 3731/2008 (Α’ 263), προκύπτει ότι τα στοιχεία ταυτότητας των πολιτών των ως άνω χωρών, που έχουν κυρώσει την Συνθήκη Σένγκεν, αποδεικνύονται από τα έγγραφα με τα οποία αποδεικνύονται και τα στοιχεία ταυτότητας των πολιτών κράτους-μέλους της Ε.Ε., δηλαδή πρωτότυπο δελτίο ταυτότητας ή διαβατήριο σε ισχύ. Συνεπώς, για τους πολίτες τρίτων χωρών, οι οποίες έχουν κυρώσει τη Συνθήκη Σένγκεν (δηλαδή της Ελβετίας, της Νορβηγίας, της Ισλανδίας και του Λιχτενστάιν), οι Διοικητικές Αρχές και τα Κ.Ε.Π. υποχρεούνται να αποδέχονται το πρωτότυπο δελτίο ταυτότητας ή το διαβατήριο σε ισχύ, για την διεκπεραίωση των διοικητικών διαδικασιών (όπως π.χ. βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής του ενδιαφερομένου), που προβλέπονται από τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας (Ν. 2690/1999, όπως ισχύει).
(αριθ. Δ6Δ 1146859 ΕΞ 2012/24.10.2012 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/19497/21.9.2012 (ΑΔΑ: Β4ΘΓΧ-ΡΧΙ) έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
8. – Ποια είναι η αποδεικτική ισχύς του «Δελτίου αιτήσαντος άσυλο αλλοδαπού (γνωστό και ως «Ροζ κάρτα»)» και της «Άδειας παραμονής αλλοδαπού»);
«Δελτίο αιτήσαντος άσυλο αλλοδαπού (γνωστό και ως «Ροζ κάρτα»)» και η «Άδεια παραμονής αλλοδαπού», τα οποία εκδίδονται από τις αρμόδιες Υπηρεσίες του Υπουργείου Δημόσιας Τάξης και Προστασίας του Πολίτη, σύμφωνα με τις διατάξεις της κείμενης νομοθεσίας, γίνονται αποδεκτά από τις διοικητικές αρχές και τα Κ.Ε.Π. της χώρας, για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητας των αλλοδαπών πολιτών, κατά την διεκπεραίωση των διοικητικών διαδικασιών, που προβλέπονται από τις διατάξεις του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει. (αριθ. Δ6Δ 1119070 ΕΞ 2013/26.7.2013 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.18/10991/27.5.2013 (ΑΔΑ: ΒΕΧ4Χ-ΞΧΓ) έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
9.- Τα αιτήματα προς τη Διοίκηση μπορούν να υποβάλλονται από τους άμεσα ενδιαφερομένους ή μπορούν να υποβάλλονται και από τρίτα πρόσωπα;
Σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 «Αίτηση του ενδιαφερομένου για την έκδοση διοικητικής πράξης απαιτείται όταν το προβλέπουν οι σχετικές διατάξεις». Επομένως:
α) Τα αιτήματα προς την Διοίκηση, για την διεκπεραίωση των υποθέσεων, καθώς και η παραλαβή των τελικών πράξεων, γίνονται από τους άμεσα ενδιαφερομένους. Και τούτο, προκειμένου να αποδεικνύεται, αφενός η ταυτότητα του ενδιαφερομένου και αφετέρου να διασφαλίζονται τα έννομα αποτελέσματα της βούλησής του, είτε αφορά στην έκδοση πράξης, είτε σε οποιαδήποτε άλλη διαδικασία.
β) Για τους ίδιους λόγους, τρίτα πρόσωπα μπορούν να υποβάλλουν αιτήσεις και να παραλαμβάνουν τελικές πράξεις, αντί των άμεσα ενδιαφερομένων, μόνο όταν φέρουν την νόμιμη, για το σκοπό αυτό, εξουσιοδότηση, στην οποία έχει βεβαιωθεί το γνήσιο της υπογραφής του άμεσα ενδιαφερομένου, από οποιαδήποτε Διοικητική Αρχή, κατά τον Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας.
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ2: ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ
10. – Δικαιούνται οι δικηγόροι να παραλαμβάνουν έγγραφα διοικητικών υπηρεσιών, χωρίς έγγραφη εξουσιοδότηση ή πληρεξούσιο των εντολέων τους;
Οι δικηγόροι δεν θεωρούνται τρίτα πρόσωπα όταν εκπροσωπούν τους εντολείς τους και δικαιούνται να παραλαμβάνουν έγγραφα διοικητικών υπηρεσιών, χωρίς έγγραφη εξουσιοδότηση ή πληρεξούσιο, γιατί ως εξουσιοδότηση προς το πρόσωπό τους ισχύει και αρκεί η νόμιμη προφορική εντολή που τους δίδεται, σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Ν. 4194/2013 (Α’ 208). Ειδικότερα:
α) Όταν ο δικηγόρος υποβάλλει και υπογράφει την αίτηση για λογαριασμό του πελάτη του, παρακολουθεί την πορεία της και παραλαμβάνει την τελική πράξη χωρίς άλλη διαδικασία ή απαίτηση.
β) Όταν η αίτηση έχει ήδη υποβληθεί από τον ενδιαφερόμενο ή τρίτο και προσέρχεται δικηγόρος για την παρακολούθησή της ή την παραλαβή της τελικής διοικητικής πράξης, τότε του ζητείται να δηλώσει επί τόπου την πληρεξουσιότητά του, το ονοματεπώνυμό του, την διεύθυνσή του και τον αριθμό μητρώου του Δικηγορικού Συλλόγου στον οποίο ανήκει.
11. – Πως ικανοποιούν οι διοικητικές Αρχές, επομένως και οι Υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., τα αιτήματα πρόσβασης των δικηγόρων σε έγγραφα;
Οι διοικητικές Αρχές, επομένως και οι Υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., ικανοποιούν τα αιτήματα πρόσβασης σε έγγραφα (διοικητικά ή ιδιωτικά), εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις που προβλέπονται στις διατάξεις του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει, ανεξάρτητα αν το αίτημα αυτό έχει υποβληθεί από τον ίδιο τον ενδιαφερόμενο ή από τον πληρεξούσιο δικηγόρο του.
(αριθ.1097289 /0006Δ/19.10.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.18/16766/25.9.2009 όμοιο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησηςτου Υπουργείου Εσωτερικών).
12. – Θεωρούνται οι δικηγόροι τρίτα πρόσωπα όταν εκπροσωπούν νομικά πρόσωπα, εταιρείες, ΟΤΑ, σωματεία κ.λπ. στις διοικητικές Αρχές, επομένως και στις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., για την άσκηση του δικαιώματος πρόσβασης σε έγγραφα;
Οι δικηγόροι δεν θεωρούνται τρίτα πρόσωπα όταν εκπροσωπούν νομικά πρόσωπα, εταιρείες, ΟΤΑ, σωματεία κ.λπ. στις διοικητικές Αρχές, επομένως και στις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., για την άσκηση του δικαιώματος πρόσβασης σε έγγραφα, καθόσον από την κείμενη νομοθεσία ουδεμία διάκριση γίνεται, με βάση την υπόσταση του ενδιαφερομένου, αν είναι δηλαδή φυσικό ή νομικό πρόσωπο. Συνεπώς και στις περιπτώσεις αυτές ισχύει και αρκεί η νόμιμη προφορική εντολή που τους δίδεται, σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Ν. 4194/2013, προκειμένου να υποβάλουν αιτήσεις και να παραλαμβάνουν έγγραφα, για λογαριασμό του εντολέα τους (βλέπε ερώτηση με α/α 10 και αντίστοιχη απάντηση της ίδιας ενότητας και έγγραφο της προηγούμενης ερώτησης).
13. – Υπό ποιες προϋποθέσεις μπορούν οι δικηγόροι να υπογράφουν υπεύθυνες δηλώσεις ή έντυπα που υπέχουν θέση υπεύθυνης δήλωσης, για λογαριασμό των εντολέων τους;
Για την υπογραφή υπεύθυνων δηλώσεων ή εντύπων, που υπέχουν θέση υπεύθυνης δήλωσης, από δικηγόρους, για λογαριασμό των εντολέων τους, εφαρμόζεται η αριθ. 563/2005 Γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Ν.Σ.Κ., που έχει γίνει δεκτή από τον Υπουργό Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, σύμφωνα με την οποία «. πρόσωπα εφοδιασμένα με πληρεξούσιο ειδικό για τη διεκπεραίωση μιας υποθέσεως και στα πλαίσια αυτής, μπορούν να συμπληρώνουν και να υπογράφουν για λογαριασμό τρίτων, υπεύθυνες δηλώσεις του άρθρου 8 του Ν. 1599/86. Τέτοιες δηλώσεις, επίσης, πολύ περισσότερο, μπορούν να υπογράφουν και πρόσωπα που χωρίς να συνδέονται ή να έχουν σχέση με το χειρισμό οποιασδήποτε υποθέσεως, εξουσιοδοτούνται ειδικά για το σκοπό αυτό καιστο σχετικό (ειδικό) πληρεξούσιο αναγράφεται επακριβώς το περιεχόμενο των δηλώσεων που πρόκειται να υπογράψουν».
14. – Πρέπει οι πληρεξούσιοι δικηγόροι στην αίτηση που υποβάλλουν και υπογράφουν για λογαριασμό των εντολέων τους προς τις διοικητικές αρχές, επομένως και προς τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., κατά την άσκηση του δικαιώματος πρόσβασης σε έγγραφα, να αναγράφουν τα στοιχεία της ταυτότητας των εντολέων τους;
Προκειμένου να διαπιστώσει η Υπηρεσία αν πληρούνται οι προϋποθέσεις του δικαιώματος πρόσβασης στα έγγραφα, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως ισχύει, πρέπει στην αίτηση να αναγράφονται τα στοιχεία της ταυτότητας του άμεσα ενδιαφερομένου (εντολέα), ανεξάρτητα αν το αίτημα αυτό έχει υποβληθεί από τον ίδιο τον ενδιαφερόμενο ή από τον πληρεξούσιο δικηγόρο του. (αριθ. Δ6Δ 1034726 ΕΞ 2013 /26.2.2013 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/ Φ.18/ 3097/ 8.2.2013 όμοιο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους- Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υ.ΔΙ.Μ.Η.Δ.).
ENOTHTA Ε’: ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ ΚΑΙ ΦΟΡΕΙΣ ΠΟΥ ΔΙΕΝΕΡΓΟΥΝ ΜΕΤΑΦΡΑΣΕΙΣ
1. – Ποιος είναι ο ορισμός της επίσημης μετάφρασης;
Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 1 του Ν. 3712/2008 (Α’ 225), όπως ισχύει: «Επίσημη μετάφραση είναι η έγκυρη, ακριβής και επικυρωμένη μετάφραση ενός κειμένου από τις ξένες γλώσσες στην ελληνική και αντίστροφα που γίνεται σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις του παρόντος».
(Σχετικό είναι και το άρθρο 454 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας: «Αν το έγγραφο που προσάγεται έχει συνταχθεί σε ξένη γλώσσα, υποβάλλεται μαζί και επίσημη μετάφρασή του επικυρωμένη από το Υπουργείο Εξωτερικών ή άλλο αρμόδιο κατά το νόμο πρόσωπο »).
2. – Ποια Υπηρεσία και ποια πρόσωπα δικαιούνται να διενεργούν επίσημες μεταφράσεις, σύμφωνα με το Ν. 3712/2008;
Η Υπηρεσία και τα πρόσωπα που δικαιούνται να διενεργούν επίσημες μεταφράσεις καθορίζονται στις διατάξεις των άρθρων 2 και 16 του νόμου αυτού. Επισήμανση: Μετά από την έκδοση της απόφασης του Υπουργού Εξωτερικών για την έναρξη εφαρμογής του νέου συστήματος μετάφρασης, κατά την παρ. 2 του άρθρου 47 του Ν. 3712/2008, όπως ισχύει θα καταργηθεί κάθε άλλη γενική ή ειδική διάταξη που αναφέρεται σε θέματα τα οποία ρυθμίζονται με τον νόμο αυτό, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. θ’ του άρθρου 48 αυτού, με εξαίρεση τις αναφερόμενες στον Κώδικα περί Δικηγόρων (περίπτωση γ’ της παρ. 2 του άρθρου 36 του Ν. 4194/2013- Α’ 208). Μέχρι την έκδοση της απόφασης αυτής, θα εξακολουθήσουν να ισχύουν οι διατάξεις του άρθρου 22 του Ν. 3566/2007 (Α’ 117) «Κύρωση ως Κώδικα του «Οργανισμού του Υπουργείου Εξωτερικών», όπως ισχύει.
3. – Μέχρι την έναρξη εφαρμογής του νέου συστήματος μετάφρασης, ποιές είναι οι αρμόδιες υπηρεσίες και τα πρόσωπα, που μεταφράζουν έγκυρα ξενόγλωσσα κείμενα;
Αρμοδιότητα διενέργειας έγκυρης μετάφρασης εγγράφων (δημόσιων και ιδιωτικών), έχουν:
α) Η Μεταφραστική Υπηρεσία του Υπουργείου Εξωτερικών (άρθρο 22 του Ν. 3566/2007 – Α’ 117 και άρθρο 6 του Ν. 3712/2008 – Α’ 225), όπως ισχύουν.
Σύμφωνα με την αριθ. 335/2002 Γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ., η επίσημη μετάφραση δημόσιου ή ιδιωτικού εγγράφου, από την ελληνική σε ξένη γλώσσα ή αντιστρόφως, που διενεργεί η Μεταφραστική Υπηρεσία του Υπουργείου Εξωτερικών, αποτελεί έγγραφο διοικητικής αρχής. Επομένως, οι υπηρεσίες υποχρεούνται να δέχονται απλά, ευανάγνωστα αντίγραφα (φωτοτυπίες) από το πρωτότυπο ή το ακριβές αντίγραφο αυτής, σύμφωνα με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014.
β) Οι δικηγόροι. Η μετάφραση που διενεργούν οι δικηγόροι έχει πλήρη ισχύ έναντι οποιασδήποτε Δικαστικής ή άλλης Αρχής, εφόσον συνοδεύεται από επικυρωμένο αντίγραφο του εγγράφου που μεταφράστηκε και ο δικηγόρος βεβαιώνει ότι έχει επαρκή γνώση της γλώσσας από και προς την οποία μετέφρασε (περίπτωση γ’ της παρ. 2 του άρθρου 36 του Ν. 4194/2013 – Α’ 208). Επισήμανση: Οι διοικητικές αρχές, επομένως και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε, υποχρεούνται να αποδέχονται τα απλά, ευανάγνωστα αντίγραφα (φωτοτυπίες) των αλλοδαπών εγγράφων και της μετάφρασης αυτών που διενεργήθηκε από δικηγόρο, εφόσον τα έγγραφα αυτά έχουν επικυρωθεί προηγουμένως από δικηγόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις του τρίτου και τέταρτου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, βλέπε και ερώτηση με α/α 6 και αντίστοιχη απάντηση στην ενότητα Β’ του Εγχειριδίου).
γ) Οι συμβολαιογράφοι, η αρμοδιότητα των οποίων καλύπτει τη μετάφραση στην ελληνική, των ξενόγλωσσων εγγράφων, που είναι χρήσιμα για την κατάρτιση πράξεων της αρμοδιότητάς τους (παρ. 2 άρθρου 1 Ν. 2830/2000-Α’ 96, όπως ισχύει).
4.- Γίνονται αποδεκτές από την Διοίκηση, οι μεταφράσεις που διενεργούν οι πτυχιούχοι μεταφραστές του Ιονίου Πανεπιστημίου;
Δεν υφίστανται διατάξεις νόμου, οι οποίες να ρυθμίζουν το θέμα της αποδοχής ή όχι από την Διοίκηση των μεταφράσεων, που διενεργούν οι μεταφραστές- πτυχιούχοι του Ιονίου Πανεπιστημίου.
Το συγκεκριμένο θέμα έχει αντιμετωπιστεί:
α) με την αριθ. 495/2004 Γνωμοδότηση του Γ’ Τμήματος του Ν.Σ.Κ., που έγινε αποδεκτή από τον Υπουργό Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης και σύμφωνα, με την οποία οι μεταφράσεις των πτυχιούχων μεταφραστών του Ιονίου Πανεπιστημίου δεν είναι υποχρεωτικά αποδεκτές από τη Διοίκηση και δεν αποτελούν έγγραφα προερχόμενα από Διοικητική Αρχή και
β) με την αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ22/5583/22.3.2005 εγκύκλιο του Υφυπουργού Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, σύμφωνα με την οποία εναπόκειται στη διακριτική ευχέρεια της Διοίκησης να δέχεται ή όχι τις εν λόγω μεταφράσεις.
Tα κριτήρια που υιοθετούν οι Διοικητικές Αρχές, συνεπώς και οι Υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε. για την άσκηση της διακριτικής τους ευχέρειας, προσδιορίζονται από τις ίδιες, καθόσον κάθε Διοικητική Αρχή έχει τις ιδιαιτερότητές της και τις δικές της προτεραιότητες, στα πλαίσια των αρμοδιοτήτων της.
Κατά την άποψή μας, οι Υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών, επομένως και της Γ.Γ.Δ.Ε., σε κάθε περίπτωση που απαιτείται για την διεκπεραίωση κάποιας υποθέσεως, η υποβολή μεταφράσεως και η μετάφραση που προσκομίζεται από τον ενδιαφερόμενο έγινε από πτυχιούχο μεταφραστή του Ιονίου Πανεπιστημίου, προκειμένου να ασκήσουν τη διακριτική τους ευχέρεια περί αποδοχής ή μη των μεταφράσεων αυτών, πρέπει να λαμβάνουν υπόψη:
β1) την διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου και των πολιτών,
β2) την κατηγορία και τη σπουδαιότητα του εγγράφου,
β3) την σπουδαιότητα και την ιδιαιτερότητα της προς διεκπεραίωση υποθέσεως,
β4) την εξυπηρέτηση των πολιτών,
β5) την εύρυθμη λειτουργία των υπηρεσιών και
β6) την αποτελεσματική και ταχεία αντιμετώπιση των σχετικών υποθέσεων, με ταυτόχρονη διασφάλιση των υπαλλήλων από οποιαδήποτε αμφισβήτηση της ηθικής τους υποστάσεως.
ENOTHTA ΣΤ’: ΕΠΙΚΥΡΩΣΗ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ ΣΕ ΑΛΛΟΔΑΠΑ ΔΗΜΟΣΙΑ ΕΓΓΡΑΦΑ (ΣΥΜΒΑΣΗ ΤΗΣ ΧΑΓΗΣ- ΠΡΟΞΕΝΙΚΗ ΘΕΩΡΗΣΗ- ΔΙΕΘΝΕΙΣ ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ)
1. – Σε ποια έγγραφα εφαρμόζεται ο Ν. 1497/1984 (Α188) «Σύμβαση που καταργεί την υποχρέωση επικύρωσης των αλλοδαπών δημόσιων εγγράφων»;
Στα δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί στο έδαφος ενός συμβαλλόμενου Κράτους και πρέπει να προσαχθούν στο έδαφος άλλου συμβαλλόμενου Κράτους (άρθρο 1 του Ν. 1497/1984).
2. – Ποια θεωρούνται δημόσια έγγραφα για την εφαρμογή της Σύμβασης της Χάγης;
Ως δημόσια έγγραφα, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 1 του Ν. 1497/1984, θεωρούνται:
α) τα έγγραφα που προέρχονται από αρχή ή δημόσιο υπάλληλο δικαιοδοτικού οργάνου του Κράτους, συμπεριλαμβανομένων και των εγγράφων που προέρχονται από την εισαγγελική αρχή, δικαστικό γραμματέα, ή δικαστικό επιμελητή,
β) τα διοικητικά έγγραφα,
γ) τα συμβολαιογραφικά έγγραφα,
δ) οι επίσημες βεβαιώσεις, όπως βεβαιώσεις καταχωρίσεως, θεωρήσεις για βέβαιη χρονολογία και επικυρώσεις υπογραφής που τίθενται σε ιδιωτικό έγγραφο.
3. – Σε ποια έγγραφα δεν εφαρμόζεται η Σύμβαση της Χάγης;
α) στα έγγραφα που εκδόθηκαν από διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες, β) στα διοικητικά έγγραφα που σχετίζονται άμεσα με εμπορική ή τελωνειακή πράξη.
4. – Ποια διατύπωση απαιτείται από το Κράτος, στο οποίο πρέπει να προσαχθούν τα προαναφερθέντα έγγραφα;
Η επίθεση επισημειώσεως (σφραγίδα Apostille) – (άρθρο 3 του Ν. 1497/1984).
5. – Ποια στοιχεία πιστοποιεί η επισημείωση;
Πιστοποιεί τη γνησιότητα της υπογραφής, την ιδιότητα με την οποία ενήργησε ο υπογράφων το έγγραφο και, ενδεχομένως, την ταυτότητα της σφραγίδας ή του επισήματος που φέρει το έγγραφο.
Η υπογραφή, η σφραγίδα ή το επίσημα πάνω στην επισημείωση απαλλάσσονται από κάθε πιστοποίηση (άρθρο 5 του Ν. 1497/1984).
6. – Που τίθεται η επισημείωση;
Στο ίδιο το έγγραφο ή σε πρόσθεμα (άρθρο 4 του Ν. 1497/1984).
7. – Ποιος ορίζει τις αρχές που χορηγούν την επισημείωση;
Κάθε συμβαλλόμενο κράτος ορίζει τις αρχές στις οποίες παρέχεται η αρμοδιότητα να χορηγούν την επισημείωση (άρθρο 6 του Ν. 1497/1984).
8. – Ποια Κράτη έχουν προσχωρήσει στη σύμβαση της Χάγης; (βλέπε Πίνακα 1).
9. – Χορηγείται επισημείωση σε στρατιωτικά πληρεξούσια, που καταρτίζονται σύμφωνα με τη νομοθεσία των Ηνωμένων Πολιτειών Αμερικής (Η.Π.Α);
Τα στρατιωτικά πληρεξούσια (Military Power of Attorney), που καταρτίζονται κατ’ εφαρμογή της νομοθεσίας των Η.Π.Α, ισχύουν εκτός Η.Π.Α, μόνο εφόσον φέρουν την επισημείωση (σφραγίδα Apostille) (αριθ. 1054910/552/0006Δ/16.5.2008 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ.770/14/ΑΣ2559/14.5.2008 όμοιο της Ε3 Διεύθυνσης Διοικητικών και Δικαστικών Υποθέσεων του Υπουργείου Εξωτερικών).
10. – Γίνονται αποδεκτά από τις ελληνικές διοικητικές Αρχές, επομένως και από τις υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., τα δημόσια έγγραφα, που εκδίδονται από τις Αρχές του κράτους της Δημοκρατίας της Μολδαβίας και φέρουν ηλεκτρονική επισημείωση (e-apostille);
Oι διοικητικές Αρχές, επομένως και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., κάνουν αποδεκτά τα δημόσια έγγραφα, τα οποία εκδίδονται από τις Αρχές του κράτους της Δημοκρατίας της Μολδαβίας και φέρουν ηλεκτρονική επισημείωση (e-apostille). Επισημαίνεται, επίσης, ότι το αντίγραφο της e-apostille θα συνοδεύει πάντα το έγγραφο στο οποίο αφορά, το οποίο πρέπει να είναι πρωτότυπο ή ακριβές αντίγραφο της Υπηρεσίας που το εξέδωσε, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 4 του Ν.1497/1984 (Α’ 188) και ότι προβλέπεται διαδικασία ελέγχου της e- apostille, στις περιπτώσεις, που κάποια υπηρεσία θέλει να προβεί σε επιβεβαίωσή της. Η διαδικασία αυτή περιγράφεται στο αριθ. 3762/12.2.2014 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ, ΑΔΑ: ΒΙΡ8Ν – 4ΝΣ) έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης και Απλούστευσης Διαδικασιών της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Εσωτερικών, το οποίο κοινοποιήθηκε στις υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών με το αριθ. Δ6Δ 1045800 ΕΞ 2014/13.3.2014 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξηςτης Γ.Γ.Δ.Ε.
11. – Απαιτείται ή όχι χορήγηση επισημείωσης στα έγγραφα που έχουν συνταχθεί στο έδαφος της Κυπριακής Δημοκρατίας και προσάγονται σε Υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών;
Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 12 Ν. 1548/1985 (Α’ 95) «Κύρωση Σύμβασης νομικής συνεργασίας μεταξύ της Ελληνικής Δημοκρατίας και της Κυπριακής Δημοκρατίας σε θέματα αστικού, οικογενειακού, εμπορικού και ποινικού δικαίου»:
α) Για την κυκλοφορία δημόσιων εγγράφων μεταξύ Ελλάδος και Κύπρου δεν απαιτείται η θεώρηση Apostille, γιατί με τις διατάξεις της παρ. 1 του προαναφερθέντος άρθρου και Νόμου, ορίζεται ότι τα έγγραφα αυτά έχουν ρητώς απαλλαγεί από την επικύρωση.
β) Για την κυκλοφορία ιδιωτικών εγγράφων μεταξύ Ελλάδος και Κύπρου, απαιτείται η θεώρηση Apostille, δεδομένου ότι με τις διατάξεις της παρ. 2 του προαναφερθέντος άρθρου, δεν απαλλάσσονται από την επικύρωση.
γ) Οι εξουσιοδοτήσεις και τα πληρεξούσια,που συντάσσονται στην Κύπρο είτε από δικηγόρους είτε από πιστοποιούντες υπαλλήλους, εμπίπτουν στην κατηγορία των ιδιωτικών εγγράφων, καθώς δεν θεωρούνται δημόσια έγγραφα σύμφωνα με την Κυπριακή νομοθεσία και ούτε μπορεί να λεχθεί ότι συντάσσονται από πρόσωπα τα οποία θεωρούνται ως «δημόσια αρχή». Συνεπώς, οι εξουσιοδοτήσεις και τα πληρεξούσια, που έχουν συνταχθεί, κατά τα ανωτέρω, στο έδαφος της Κυπριακής Δημοκρατίας, πρέπει να φέρουν την θεώρηση Apostille, όταν προσκομίζονται από τους ενδιαφερομένους στις Υπηρεσίες του Υπουργείου (Δ.Ο.Υ. κ.λ.π.), για τη διεκπεραίωση των υποθέσεών τους.
12. – Πως γίνονται δεκτά τα αλλοδαπά δημόσια έγγραφα, που προσκομίζονται από τους ενδιαφερόμενους στις Δ.Ο.Υ.;
Με την αριθ. 233/2000 γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Ν.Σ.Κ., η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υπουργό Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, διευκρινίζεται ότι «…Έγγραφα τα οποία προέρχονται από την αλλοδαπή, και μάλιστα δημόσια, συντεταγμένα σε οποιαδήποτε γλώσσα, δεν μπορούν να γίνουν δεκτά στο εσωτερικό της χώρας μας παρά μόνο αν η γνησιότητα τους βεβαιώνεται κατά τα διεθνή νόμιμα».
Στην ίδια γνωμοδότηση επισημαίνεται, επίσης, ότι «.αλλοδαπά δημόσια έγγραφα των οποίων η γνησιότητα δεν βεβαιώνεται σύμφωνα με τα προβλεπόμενα από την Σύμβαση της Χάγης, ή, εφόσον προέρχονται από χώρα που δεν έχει συμβληθεί στην Σύμβαση αυτή, των οποίων η γνησιότητα δεν βεβαιώνεται κατά τα διεθνή νόμιμα (προξενική διαδικασία), δεν μπορούν να γίνουν δεκτά παντάπασιν από τις ελληνικές διοικητικές αρχές».
Ειδικότερα, τα έγγραφα που χορηγούνται από φορολογικές υπηρεσίες ξένων κρατών, μέσω διαδικτύου και δεν φέρουν υπογραφή και σφραγίδα της εκδούσας αρχής, τα οποία προσκομίζονται στις Δ.Ο.Υ., χωρίς την κατά περίπτωση επισημείωση ή θεώρηση, δεν γίνονται δεκτά. Στην περίπτωση αυτή, οι ενδιαφερόμενοι πρέπει να απευθύνονται στις αρμόδιες υπηρεσίες των κρατών προέλευσης των εγγράφων, οι οποίες θα τους ενημερώνουν για την διαδικασία, σύμφωνα με την οποία θα τίθεται στα έγγραφα αυτά η αντίστοιχη σφραγίδα της επισημείωσης ή της θεώρησης.
Επισημαίνεται, επίσης, ότι υφίστανται περιπτώσεις:
α) εγγράφων που έχουν συνταχθεί από διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες, τα οποία απαλλάσσονται της επικύρωσης από το Τμήμα Επικυρώσεων του Κέντρου Εξυπηρέτησης και Πληροφόρησης Πολιτών Απόδημου Ελληνισμού (Κ.Ε.Π.Π.Α.Ε.)του Υπουργείου Εξωτερικών (βλέπε ερώτηση με α/α 18).
β) αλλοδαπών δημοσίων εγγράφων, τα οποία απαλλάσσονται από την υποχρέωση επικύρωσης (σφραγίδα apostille) ή οποιασδήποτε άλλης ισοδύναμης διατύπωσης (βλέπε ερώτηση με α/α 19),
γ) αλλοδαπών δημοσίων εγγράφων, στα οποία η επικύρωση της υπογραφής γίνεται μόνο από την οικεία ελληνική προξενική αρχή στις χώρες προέλευσης (βλέπε ερώτηση με α/α 20)
δ) αλλοδαπών δημοσίων εγγράφων, στα οποία η επικύρωση της υπογραφής γίνεται μόνο από τις έμμισθες Προξενικές Αρχές της Ελλάδας στις χώρες προέλευσης (βλέπε ερώτηση με α/α 21) και (αριθ. Δ6Δ 1095210 ΕΞ 2014/25.6.2014 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε.).
13. – Τι ισχύει για τα Κράτη που δεν έχουν προσχωρήσει στη σύμβαση της Χάγης;
Ισχύει η προξενική θεώρηση.
14. – Ποιες διατάξεις προβλέπουν τη διαδικασία της προξενικής θεώρησης;
Η υποχρέωση χορήγησης προξενικής θεώρησης στα έγγραφα Κρατών, που δεν έχουν προσχωρήσει στη Σύμβαση του Ν. 1497/1984 (Α’ 188) «Κύρωση Σύμβασης που καταργεί την υποχρέωση επικύρωσης των αλλοδαπών δημόσιων εγγράφων» (Σύμβαση της Χάγης), προκύπτει από το προοίμιο της προαναφερθείσας Σύμβασης, καθώς και από το δικαίωμα κάθε Κράτους, ως υποκειμένου του Δημοσίου Διεθνούς Δικαίου, να ασκεί κυριαρχικές εξουσίες εντός των εδαφικών του ορίων και να καθορίζει διατυπώσεις για την αναγνώριση των αλλοδαπών εγγράφων στην εσωτερική έννομη τάξη του.
15. – Ποια έγγραφα χρήζουν προξενικής θεώρησης;
Η υποχρέωση χορήγησης προξενικής θεώρησης, για τα Κράτη που δεν έχουν προσχωρήσει στην Σύμβαση της Χάγης, αφορά στα έγγραφα που απαριθμούνται στο άρθρο 1 του Ν. 1497/1984 (βλέπε ερώτηση με α/α 2 της ίδιας ενότητας και αντίστοιχη απάντηση), τα οποία συντάσσονται στο έδαφός τους και πρόκειται να προσαχθούν στο έδαφος άλλου Κράτους.
16. – Τι πιστοποιεί η προξενική θεώρηση;
Η προξενική θεώρηση πιστοποιεί ότι το περιεχόμενο του εγγράφου αναγνωρίζεται ως έγκυρο και το ίδιο το έγγραφο ως γνήσιο από την αλλοδαπή έννομη τάξη.
17. – Ποιες είναι οι αρμόδιες δημόσιες αρχές για τη χορήγηση της προξενικής θεώρησης;
Αρμόδιες δημόσιες Αρχές για την χορήγηση της προξενικής θεώρησης είναι οι έμμισθες και άμισθες προξενικές Αρχές. Οι υπογραφές των διαπιστευμένων υπαλλήλων των ξένων διπλωματικών αρχών στην Ελλάδα, χρήζουν επικύρωσης από το Τμήμα Επικυρώσεων του Κ.Ε.Π.Π.Α.Ε. του Υπουργείου Εξωτερικών, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 22 του Ν. 3566/2007 (Α’ 117), όπως ισχύει.
18. – Υπάρχουν περιπτώσεις εγγράφων, τα οποία απαλλάσσονται της επικύρωσης από το Τμήμα Επικυρώσεων του Κ.Ε.Π.Π.Α.Ε. του Υπουργείου Εξωτερικών, σύμφωνα με τις διατάξεις του Ν. 844/1978 (Α’ 227 );
Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 2 της Ευρωπαϊκής Σύμβασης «περί καταργήσεως της επικυρώσεως των εγγράφων συνταχθέντων υπό των διπλωματικών ή προξενικών πρακτόρων» (Λονδίνο, 7 Ιουνίου 1968), η οποία κυρώθηκε στην Ελλάδα με τον Ν. 844/1978 και τέθηκε σε ισχύ, κατά τους όρους τούτου, την 22α Μαΐου 1979, απαλλάσσονται της επικύρωσης:
α) τα έγγραφα που έχουν συνταχθεί από τους διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες ενός συμβαλλόμενου μέρους, υπό την επίσημη ιδιότητά τους και κατά την εκτέλεση των καθηκόντων τους επί του εδάφους κάθε Κράτους και τα οποία πρέπει να προσαχθούν:
αα) στο έδαφος άλλου συμβαλλόμενου μέρους ή
αβ) ενώπιον των διπλωματικών ή προξενικών πρακτόρων άλλου συμβαλλόμενου μέρους, που ασκούν τα καθήκοντά τους επί του εδάφους άλλου κράτους, το οποίο δεν είναι μέρος στην Σύμβαση αυτή (παράγραφος 1).
β) οι επίσημες βεβαιώσεις, που αναφέρονται στις καταχωρήσεις εγγράφων, στις θεωρήσεις για βεβαίωση χρονολογίας, η πιστοποίηση υπογραφής που τίθεται από τους διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες και σε άλλα έγγραφα, πλην των προβλεπομένων στην προηγούμενη παράγραφο (παράγραφος 2). Επισήμανση: Η Σύμβαση δεν αφορά σε όλα τα Κράτη. Συμβαλλόμενα Κράτη- Μέλη του Συμβουλίου της Ευρώπης σε αυτή είναι: η Αυστρία, η Γαλλία, η Γερμανία, η Ελβετία, η Ελλάδα, το Ηνωμένο Βασίλειο, η Ιρλανδία, η Ισπανία, η Ιταλία, η Κύπρος, το Λιχτενστάιν, το Λουξεμβούργο, η Μολδαβία, η Νορβηγία, η Ολλανδία, η Πολωνία, η Πορτογαλία, η Σουηδία, η Τουρκία και η Τσεχία (βλέπε Πίνακα 2). Ως «διπλωματικοί και προξενικοί πράκτορες» νοούνται στη Σύμβαση αυτή, τα μέλη του προσωπικού των διπλωματικών και προξενικών αποστολών του εκάστοτε Συμβαλλόμενου Μέρους, τα οποία φέρουν, προκειμένου περί διπλωματικών αποστολών, την διπλωματική ιδιότητα και προκειμένου περί προξενικών αρχών, την ιδιότητα του προξενικού λειτουργού.
19. – Υπάρχουν έγγραφα που απαλλάσσονται από την υποχρέωση επικύρωσης (σφραγίδα apostille) ή από οποιαδήποτε άλλη ισοδύναμη διατύπωση;
Από την 1η Ιουνίου 2014 έχει τεθεί σε ισχύ, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 7 του Ν. 4231/2014 (Α’ 19), η «Σύμβαση που απαλλάσσει από την επικύρωση ορισμένες πράξεις και έγγραφα».
Η εν λόγω Σύμβαση έχει επικυρωθεί από τις χώρες: Αυστρία, Ισπανία, Γαλλία, Ιταλία, Λουξεμβούργο, Ολλανδία, Πορτογαλία, Τουρκία, Πολωνία και Ελλάδα (βλέπε Πίνακα 3).
Σύμφωνα με την προαναφερθείσα Σύμβαση, απαλλάσσονται από την υποχρέωση επικύρωσης ή από οποιαδήποτε ισοδύναμη διατύπωσηοι πράξεις και τα έγγραφα, που διακινούνται μεταξύ των συμβαλλόμενων κρατών και σχετίζονται με την προσωπική κατάσταση, με την (δικαιοπρακτική) ικανότητα ή την οικογενειακή κατάσταση φυσικών προσώπων, την ιθαγένεια, την κατοικία ή την διαμονή τους, όποια και αν είναι η χρήση για την οποία προορίζονται, καθώς και οποιεσδήποτε άλλες πράξεις ή έγγραφα, που έχουν εκδοθεί για να χρησιμοποιηθούν ενόψει της τέλεσης γάμου ή της σύνταξης μιας ληξιαρχικής πράξης.
(αριθ. Δ6Δ 1092032 ΕΞ2014/19.6.2014 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. οικ.22746/3.6.2014 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης και Απλούστευσης Διαδικασιών της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Εσωτερικών).
20. – Τι ισχύει για τα αλλοδαπά δημόσια έγγραφα χωρών για τις οποίες η Ελλάδα έχει εκφράσει επιφυλάξεις για την προσχώρησή τους στη Σύμβαση της Χάγης, τα οποία προσκομίζονται σε Υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε.;
α) Η Ελλάδα έχει διατυπώσει αντιρρήσεις (objections) στην προσχώρηση της Αλβανίας, της Γεωργίας, του Κιργιστάν, της Μογγολίας, του Ουζμπεκιστάν και του Περού στην Σύμβαση της Χάγης του 1961. Συνεπώς, για τα έγγραφα των χωρών αυτών «…και για όσο διάστημα δεν έχουν αρθεί οι επιφυλάξεις αυτές, η επικύρωση θα γίνεται μόνο από την οικεία ελληνική προξενική αρχή», σύμφωνα με τις διατάξεις του εδαφίου γ’ της παρ. 2 του άρθρου 22 του Ν. 3566/2007 (Α’ 117′), όπως ισχύει.
β) Η έννοια της επικύρωσης, στις προαναφερθείσες διατάξεις του Ν. 3566/2007, αφορά στην βεβαίωση της γνησιότητας της υπογραφής των οργάνων του Κράτους και όχι στο περιεχόμενο των εγγράφων.
21. – Με ποια διαδικασία γίνεται η επικύρωση υπογραφής σε δημόσια έγγραφα ορισμένων χωρών της Ασίας και της Αφρικής;
Η επικύρωση της υπογραφής στα δημόσια έγγραφα των χωρών της Αιθιοπίας, της Αλγερίας, της Ινδονησίας, του Ιράκ, του Ιράν, της Κένυας, της Λαϊκής Δημοκρατίας Κονγκό, της Λιβύης, του Μαρόκου, της Νιγηρίας, του Πακιστάν, του Σουδάν και των Φιλιππίνων (βλέπε Πίνακα 4), τα οποία προσκομίζονται από ενδιαφερομένους σε δημόσιες Υπηρεσίες της Ελλάδος, μεταξύ των οποίων και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε., για την διεκπεραίωση υποθέσεών τους, γίνεται μόνο από τις έμμισθες Προξενικές Αρχές της Ελλάδος στις χώρες αυτές, προκειμένου να αποτραπούν φαινόμενα εξαπάτησης Δημόσιων Υπηρεσιών, προς ικανοποίηση παρανόμως διεκδικούμενων δικαιωμάτων αλλοδαπών πολιτών, που βρίσκονται στη χώρα μας. Επισημαίνεται, επίσης, ότι το Κ.Ε.Π.Π.Α.Ε. δεν επικυρώνει δημόσια έγγραφα των χωρών αυτών.
(αριθ. Δ6Δ 1179099 ΕΞ2012/24.12.2012 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γ.Γ.Δ.Ε. και τα επισυναπτόμενα σε αυτό αριθ. 45714/5.12.2012, καθώς και Α.Π.Φ. 750/ΑΣ 4285/3.12.2012, Α.Π.Φ. 750/ΑΣ 175/17.1.2012 και Α.Π.Φ. 750/ΑΣ 4775/30.12.2011 έγγραφα των Υπουργείων Εσωτερικών και Εξωτερικών)
22. – Ποια είναι η αρμόδια Υπηρεσία για να χορηγεί την επισημείωση (apostille) στα έγγραφα που εκδίδουν οι Ελληνικές Διοικητικές Αρχές, επομένως και οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε. (Δ.Ο.Υ. κλπ.) και πρέπει να προσαχθούν στο έδαφος άλλου συμβαλλόμενου κράτους;
Η οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση (άρθρα 280 και 186 του Ν. 3852/2010 -Α’ 87).
23. – Πως ορίζονται οι υπάλληλοι, που είναι επιφορτισμένοι με το έργο της επικύρωσης* των αντιγράφων εγγράφων, που εκδίδουν οι υπηρεσίες της Γ.Γ.Δ.Ε. (όπως π.χ. οι Δ.Ο.Υ.) και τα οποία οι ενδιαφερόμενοι θέλουν να προσκομίσουν στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση για να επιτεθεί επ’ αυτών η Επισημείωση (σφραγίδα apostille);
Από τον Προϊστάμενο της Υπηρεσίας τους (όπως, π.χ. από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.), με ευθύνη του οποίου αποστέλλεται, ταχυδρομικώς, στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση κατάσταση με τα δείγματα της πρωτότυπης υπογραφής των ορισθέντων υπαλλήλων. Σε περίπτωση υπηρεσιακών μεταβολών, η κατάσταση αυτή πρέπει να επικαιροποιείται και τα δείγματα υπογραφής των υπαλλήλων που θα επιφορτιστούν με το έργο της διεκπεραίωσης της συγκεκριμένης διαδικασίας, να αποστέλλονται στην παραπάνω Υπηρεσία, κατά τα προαναφερθέντα.
*ΣΗΜΕΙΩΣΗ: Οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, που αφορούν στην κατάργηση της υποχρέωσης υποβολής επικυρωμένων αντιγράφων δεν επιφέρουν καμία αλλαγή στις διαδικασίες χορήγησης της επισημείωσης (apostille) της Σύμβασης της Χάγης (Ν. 1497/1984) ή της προξενικής θεώρησης που τίθενται στο πρωτότυπο ή στο ακριβές αντίγραφο είτε των εγγράφων που υποβάλλονται σε φορέα της αλλοδαπής, είτε των αλλοδαπών εγγράφων που υποβάλλονται εν συνεχεία στην Ελλάδα (βλέπε και την ερώτηση με α/α 15 της ενότητας Β’ του Εγχειριδίου).
24. – Σε ποιες ενέργειες πρέπει να προβούν οι ενδιαφερόμενοι, στις περιπτώσεις κατά τις οποίες θέλουν να προσκομίσουν για την διεκπεραίωση υπόθεσής τους, σε χώρα που έχει προσχωρήσει στην Σύμβαση της Χάγης (N.1497/1984), τα ηλεκτρονικώς υποβληθέντα, μέσω του συστήματος TAXISNET, έντυπα Ε1, Ε2, Ε3, Ε5 και Ε9, καθώς και όσα πλέον υποβάλλονται ηλεκτρονικά, μέσω αυτού ;
Οι ενδιαφερόμενοι θα εκτυπώνουν τα έντυπα από τον υπολογιστή τους και θα τα συνυποβάλλουν στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση, που είναι αρμόδια για την χορήγηση της επισημείωσης (σφραγίδα apostille), με υπεύθυνη δήλωση, στην οποία :
α) Θα βεβαιώνεται το γνήσιο της υπογραφής του υπευθύνως δηλούντος από οποιαδήποτε διοικητική αρχή ή τα Κ.Ε.Π., σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 11 του Ν.2690/1999 (Α’ 45), όπως συμπληρώθηκε με την παρ.3 του άρθρου 16 του Ν.3345/2005 (Α’ 138). Είναι προφανές ότι ο υπάλληλος που βεβαιώνει το γνήσιο της υπογραφής του υπευθύνως δηλούντος, πρέπει να έχει αποστείλει δείγμα της δικής του υπογραφής στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση.
β) Θα αναγράφονται σειρά πληροφοριακών στοιχείων τα οποία είναι μοναδικά, όπως ο Α.Φ.Μ., η ημερομηνία και ο αριθμός καταχώρισης του υποβληθέντος εντύπου στην Φορολογική Διοίκηση, καθώς και όποια στοιχεία από τα αναγραφέντα στα πεδία του εντύπου, απαιτείται να επιβεβαιώσει ο ενδιαφερόμενος. (αριθ. Δ6Δ 1034536 ΕΞ2014/21.2.2014 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. 275/29.1.2014 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης και Απλούστευσης Διαδικασιών της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Εσωτερικών).
ΠΙΝΑΚΑΣ 1: ΚΡΑΤΗ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΠΡΟΣΧΩΡΗΣΕΙ ΣΤΗ ΣΥΜΒΑΣΗ ΤΗΣ ΧΑΓΗΣ
Α/Α
ΚΡΑΤΗ
ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ
1.
ΑΓΙΟΣ ΒΙΚΕΝΤΙΟΣ ΚΑΙ ΓΡΕΝΑΔΙΝΕΣ
2.
ΑΓΙΟΣ ΜΑΡΙΝΟΣ
3.
ΑΓΙΟΣ ΜΑΥΡΙΚΙΟΣ
4.
ΑΖΕΡΜΠΑΪΤΖΑΝ
5.
ΑΛΒΑΝΙΑ
Δεν έχει ισχύ ως προς την Ελλάδα
6.
ΑΝΔΟΡΑ
7.
ΑΝΤΙΓΚΟΥΑ ΚΑΙ ΜΠΑΡΜΠΟΥΝΤΑ
8.
ΑΡΓΕΝΤΙΝΗ
9.
ΑΡΜΕΝΙΑ
10.
ΑΥΣΤΡΑΛΙΑ
11.
ΑΥΣΤΡΙΑ
12.
ΒΑΝΟΥΑΤΟΥ
13.
ΒΕΛΓΙΟ
14.
ΒΕΝΕΖΟΥΕΛΑ
15.
ΒΟΣΝΙΑ ΚΑΙ ΕΡΖΕΓΟΒΙΝΗ
16.
ΒΟΥΛΓΑΡΙΑ
17.
ΓΑΛΛΙΑ
18.
ΓΕΡΜΑΝΙΑ
19.
ΓΕΩΡΓΙΑ
Δεν έχει ισχύ ως προς την Ελλάδα
20.
ΓΚΡΕΝΑΔΑ
21.
ΔΑΝΙΑ
22.
ΔΟΜΙΝΙΚΑ
23.
ΔΟΜΙΝΙΚΑΝΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
24.
ΕΚΟΥΑΔΟΡ (ΙΣΗΜΕΡΙΝΟΣ)
25.
ΕΛ ΣΑΛΒΑΔΟΡ
26.
ΕΛΒΕΤΙΑ
27.
ΕΛΛΑΔΑ
28.
ΕΣΘΟΝΙΑ
29.
ΗΝΩΜΕΝΕΣ ΠΟΛΙΤΕΙΕΣ ΤΗΣ ΑΜΕΡΙΚΗΣ
30.
ΗΝΩΜΕΝΟ ΒΑΣΙΛΕΙΟ ΜΕΓΑΛΗΣ ΒΡΕΤΑΝΙΑΣ ΚΑΙ ΒΟΡΕΙΟΥ ΙΡΛΑΝΔΙΑΣ (*)
31.
ΙΑΠΩΝΙΑ
32.
ΙΝΔΙΑ
33.
ΙΡΛΑΝΔΙΑ
34.
ΙΣΛΑΝΔΙΑ
35.
ΙΣΠΑΝΙΑ
36.
ΙΣΡΑΗΛ
37.
ΙΤΑΛΙΑ
38.
ΚΑΖΑΚΣΤΑΝ
39.
ΚΙΝΑ (ΜΟΝΟ Η ΕΙΔΙΚΗ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΗ ΠΕΡΙΦΕΡΕΙΑ ΤΟΥ ΧΟΝΓΚ ΚΟΝΓΚ και ΤΟΥ ΜΑΚΑΟ)
40.
ΚΙΡΓΙΣΤΑΝ
Δεν έχει ισχύ ως προς την Ελλάδα
41.
ΚΟΛΟΜΒΙΑ
42.
ΚΟΡΕΑ
43.
ΚΟΣΤΑ ΡΙΚΑ
44.
ΚΡΟΑΤΙΑ
45.
ΚΥΠΡΟΣ
Υφίσταται η από 5 Μαρτίου 1984 διμερής σύμβαση μεταξύ Ελλάδος και Κύπρου (κυρωτικός Ν. 1548/85)
46.
ΛΕΖΟΘΟ
47.
ΛΕΤΟΝΙΑ
48.
ΛΕΥΚΟΡΩΣΙΑ
49.
ΛΙΒΕΡΙΑ
50.
ΛΙΘΟΥΑΝΙΑ
51.
ΛΙΧΤΕΝΣΤΑΪΝ
52.
ΛΟΥΞΕΜΒΟΥΡΓΟ
53.
ΜΑΛΑΟΥΙ
54.
ΜΑΛΤΑ
55.
ΜΑΥΡΟΒΟΥΝΙΟ
56.
ΜΕΞΙΚΟ
57.
ΜΟΓΓΟΛΙΑ
Δεν έχει ισχύ ως προς την Ελλάδα
58.
ΜΟΛΔΑΒΙΑ
59.
ΜΟΝΑΚΟ
60.
ΜΠΑΡΜΠΑΝΤΟΣ
61.
ΜΠΑΧΑΜΕΣ
62.
ΜΠΕΛΙΖ
63.
ΜΠΟΤΣΟΥΑΝΑ
64.
ΜΠΡΟΥΝΕΙ ΝΤΑΡΟΥΣΑΛΑΜ
65.
ΝΑΜΙΜΠΙΑ
66.
ΝΕΑ ΖΗΛΑΝΔΙΑ
67.
ΝΗΣΙΑ ΚΟΥΚ
68.
ΝΗΣΙΑ ΜΑΡΣΑΛ
69.
ΝΙΟΥΕ
70.
ΝΟΡΒΗΓΙΑ
71.
ΝΟΤΙΟΣ ΑΦΡΙΚΗ
72.
ΟΛΛΑΝΔΙΑ (*) (*)
73.
ΟΜΑΝ
74.
ΟΝΔΟΥΡΑ
75.
ΟΥΓΓΑΡΙΑ
76.
ΟΥΖΜΠΕΚΙΣΤΑΝ
Δεν έχει ισχύ ως προς την Ελλάδα
77.
ΟΥΚΡΑΝΙΑ
78.
ΠΑΝΑΜΑΣ
79.
ΠΑΡΑΓΟΥΑΗ
80.
ΠΕΡΟΥ
Δεν έχει ισχύ ως προς την Ελλάδα
81.
ΠΟΛΩΝΙΑ
82.
ΠΟΡΤΟΓΑΛΙΑ
83.
ΠΡΑΣΙΝΟ ΑΚΡΩΤΗΡΙ
84.
ΠΡΩΗΝ ΓΙΟΥΓΚΟΣΛΑΒΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ ΤΗΣ ΜΑΚΕΔΟΝΙΑΣ
85.
ΡΟΥΜΑΝΙΑ
86.
ΡΩΣΙΚΗ ΟΜΟΣΠΟΝΔΙΑ
87.
ΣΑΙΝΤ ΚΙΤΣ ΚΑΙ ΝΙΒΕΙΣ
88.
ΣΑΙΝΤ ΛΟΥΤΣΙΑ
89.
ΣΑΜΟΑ
90.
ΣΑΟ ΤΟΜΕ Ε ΠΡΙΝΣΙΠΕ
91.
ΣΕΡΒΙΑ
92.
ΣΕΫΧΕΛΛΕΣ
93.
ΣΛΟΒΑΚΙΑ
94.
ΣΛΟΒΕΝΙΑ
95.
ΣΟΥΑΖΙΛΑΝΔΗ
96.
ΣΟΥΗΔΙΑ
97.
ΣΟΥΡΙΝΑΜ
98.
ΤΟΓΚΑ
99.
ΤΟΥΡΚΙΑ
100.
ΤΡΙΝΙΝΤΑΝΤ ΚΑΙ ΤΟΜΠΑΓΚΟ
101.
ΤΣΕΧΙΑ
102.
ΦΙΝΛΑΝΔΙΑ
103.
ΦΙΤΖΙ
(*) Στις εδαφικές περιοχές της, στις οποίες έχει επεκταθεί η Σύμβαση της Χάγης, περιλαμβάνονται και οι: Anguilla, Bermuda, BritishAntarcticTerritory, Caymanlslands, Falklandlslands, Gibraltar, Guernsey, Bailiwickof, IsleofMan, Jersey, Montserrat, SaintHelena, TurksandCaicosIslands, VirginIslands.
(*) (*) Στις εδαφικές περιοχές της, στις οποίες έχει επεκταθεί η Σύμβαση της Χάγης, περιλαμβάνονται και οι: Aruba, NetherlandsAntilles.
ΠΗΓΕΣ: 1. www.hcch.net/index en.php?act=conventions.status&cid=41 2. www.apdattikis.gov.gr, στη διαδρομή Υποθέσεις Πολιτών/Σφραγίδα της Χάγης
ΠΙΝΑΚΑΣ 2: ΚΡΑΤΗ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΥΠΟΓΡΑΨΕΙ ΤΗΝ ΕΥΡΩΠΑΪΚΗ ΣΥΜΒΑΣΗ «ΠΕΡΙ ΚΑΤΑΡΓΗΣΕΩΣ ΤΗΣ ΕΠΙΚΥΡΩΣΕΩΣ ΤΩΝ ΕΓΓΡΑΦΩΝ ΣΥΝΤΑΧΘΕΝΤΩΝ ΥΠΟ ΤΩΝ ΔΙΠΛΩΜΑΤΙΚΩΝ Ή ΠΡΟΞΕΝΙΚΩΝ ΠΡΑΚΤΟΡΩΝ» Ν. 844/1978 (Α’ 227)
Α/Α
ΚΡΑΤΗ
1.
ΑΥΣΤΡΙΑ
2.
ΓΑΛΛΙΑ
3.
ΓΕΡΜΑΝΙΑ
4.
ΕΛΒΕΤΙΑ
5.
ΕΛΛΑΔΑ
6.
ΗΝΩΜΕΝΟ ΒΑΣΙΛΕΙΟ
7.
ΙΡΛΑΝΔΙΑ
8.
ΙΣΠΑΝΙΑ
9.
ΙΤΑΛΙΑ
10.
ΚΥΠΡΟΣ
11.
ΛΙΧΤΕΝΣΤΑΙΝ
12.
ΛΟΥΞΕΜΒΟΥΡΓΟ
13.
ΜΟΛΔΑΒΙΑ
14.
ΝΟΡΒΗΓΙΑ
15.
ΟΛΛΑΝΔΙΑ
16.
ΠΟΛΩΝΙΑ
17.
ΠΟΡΤΟΓΑΛΙΑ
18.
ΣΟΥΗΔΙΑ
19.
ΤΟΥΡΚΙΑ
20.
ΤΣΕΧΙΑ
ΠΙΝΑΚΑΣ 3: ΚΡΑΤΗ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΕΠΙΚΥΡΩΣΕΙ ΤΗΝ «ΣΥΜΒΑΣΗ ΠΟΥ ΑΠΑΛΛΑΣΣΕΙ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΠΙΚΥΡΩΣΗ ΟΡΙΣΜΕΝΕΣ ΠΡΑΞΕΙΣ ΚΑΙ ΕΓΓΡΑΦΑ» Ν. 4231/2014 (Α’ 19)
Α/Α
ΚΡΑΤΗ
1.
ΑΥΣΤΡΙΑ
2.
ΙΣΠΑΝΙΑ
3.
ΓΑΛΛΙΑ
4.
ΙΤΑΛΙΑ
5.
ΛΟΥΞΕΜΒΟΥΡΓΟ
6.
ΟΛΛΑΝΔΙΑ
7.
ΠΟΡΤΟΓΑΛΙΑ
8.
ΤΟΥΡΚΙΑ
9.
ΠΟΛΩΝΙΑ
10.
ΕΛΛΑΔΑ
ΠΙΝΑΚΑΣ 4: ΟΡΙΣΜΕΝΑ ΚΡΑΤΗ ΤΗΣ ΑΣΙΑΣ ΚΑΙ ΤΗΣ ΑΦΡΙΚΗΣ, ΤΑ ΔΗΜΟΣΙΑ ΕΓΓΡΑΦΑ ΤΩΝ ΟΠΟΙΩΝ ΕΠΙΚΥΡΩΝΟΝΤΑΙ ΜΟΝΟ ΑΠΟ ΤΙΣ ΕΜΜΙΣΘΕΣ ΠΡΟΞΕΝΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΤΗΣ ΕΛΛΑΔΑΣ ΣΤΙΣ ΧΩΡΕΣ ΑΥΤΕΣ
Δ.Ο.Υ./Τελωνείο, στα πλαίσια εξέτασης υπόθεσης, που αφορά σε συγκεκριμένο φορολογούμενο διενεργεί αλληλογραφία με άλλη υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε/ ή του Σ.Δ.Ο.Ε./ή με άλλη Διοικητική Αρχή. Ο φορολογούμενος πληροφορείται για την διενέργεια της αλληλογραφίαςκαι με αίτησή του ζητά από την Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο να του χορηγήσει αντίγραφα του εγγράφου που απέστειλε προς την άλλη υπηρεσία, καθώς και την έγγραφη απάντηση που έλαβε από αυτή, καθόσον αφορούν στην υπόθεσή του και του είναι απαραίτητα για κάθε νόμιμη χρήση. Η διερεύνηση της υπόθεσης είναι σε εξέλιξη και δεν έχει ολοκληρωθεί.
Ερώτηση:
Πως πρέπει να αντιμετωπίσει την συγκεκριμένη περίπτωση η Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο;
Απάντηση:
α)Τα έγγραφα που αιτείται ο φορολογούμενος ανήκουν στην κατηγορία των διοικητικών εγγράφων, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, καθόσον έχουν εκδοθεί από Διοικητικές Αρχές. Για την χορήγηση αντιγράφων αυτών, αρκεί η επίκληση από τον φορολογούμενο της ύπαρξης ευλόγου ενδιαφέροντος (αριθ. 1214/2000 απόφαση του ΣτΕ), το οποίο υπάρχει στην συγκεκριμένη περίπτωση.
β) Σύμφωνα με την αριθ.1/2005 Γνωμοδότηση του Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου «η ύπαρξη.. του “ευλόγου ενδιαφέροντος”., θα κρίνεται κάθε φορά από τον αρμόδιο υπεύθυνο κάθε δημόσιας υπηρεσίας», δηλαδή από τον αρμόδιο υπεύθυνο της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου, ο οποίος γνωρίζει και τα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης.
γ) Η χορήγηση αντιγράφων διοικητικών εγγράφων τελεί υπό την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τη διάταξη της παρ. 2 του άρθρου 8 του Ν.2880/2001 (Α’ 9).
Συνεπώς, η Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο θα απορρίψει το αίτημα του φορολογουμένου μόνο αν τα αιτούμενα έγγραφα αφορούν στην ιδιωτική ή οικογενειακή ζωή τρίτου ή αν με την χορήγηση αντιγράφων αυτών παραβλάπτεται απόρρητο, το οποίο προβλέπεται από ειδικές διατάξεις.
Επίσης, η Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο μπορεί να απορρίψει την αίτηση του φορολογουμένου στην περίπτωση που με την χορήγησή τους δυσχεραίνεται ουσιωδώς η έρευνα δικαστικών, διοικητικών, αστυνομικών ή στρατιωτικών αρχών σχετικώς με την τέλεση εγκλήματος ή διοικητικής παράβασης ή συντρέχει άλλη περίπτωση της παρ. 3 του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999.
Εάν δεν συντρέχουν οι ως άνω προϋποθέσεις, η Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο πρέπει να χορηγήσει στον φορολογούμενο τα αντίγραφα των εγγράφων που αιτείται. δ) Η προθεσμία για τη χορήγηση αντιγράφων των συγκεκριμένων διοικητικών εγγράφων ή την αιτιολογημένη απόρριψη της αίτησης του φορολογουμένου είναι είκοσι (20) ημέρες από την υποβολή της αίτησης (παρ. 6 του άρθρου 5 του Ν. 2690/99, όπως αντικαταστάθηκε από τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 11 του Ν. 3230/2004 – Α’ 44).
ΕΝΟΤΗΤΑ Β’: ΚΑΤΑΡΓΗΣΗ ΤΗΣ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗΣ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΕΠΙΚΥΡΩΜΕΝΩΝ ΑΝΤΙΓΡΑΦΩΝ
Θέμα 1ο
Πολίτης πρέπει να προσκομίσει σε τρεις διαφορετικές Διοικητικές Αρχές, βεβαίωση που του έχει χορηγηθεί (στο πρωτότυπο ή σε ακριβές αντίγραφο αυτής), ύστερα από αίτησή του, από την Δ.Ο.Υ. Για τον σκοπό αυτό, προσέρχεται στην Δ.Ο.Υ. και ζητά από τον υπεύθυνο υπάλληλο την επικύρωση φωτοαντιγράφων αυτής, δυο (2) φορές.
Ερώτηση:
Πρέπει ο υπεύθυνος υπάλληλος της Δ.Ο.Υ. να ικανοποιήσει το αίτημα του πολίτη;
Απάντηση:
Ο υπεύθυνος υπάλληλος δεν θα ικανοποιήσει το αίτημα του πολίτη, αλλά θα τον ενημερώσει ότι, σύμφωνα με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014, αρκεί η υποβολή, στις διοικητικές αρχές,ευκρινούς φωτοαντιγράφου (φωτοτυπία) της βεβαίωσης, από το πρωτότυπο ή το ακριβές αντίγραφο αυτής, που κατέχει.
Θέμα 2ο
Πολίτης για την διεκπεραίωση υπόθεσής του σε Δ.Ο.Υ./Τελωνείο υποβάλλει ευκρινές φωτοαντίγραφο (φωτοτυπία) ιδιωτικού εγγράφου, από το πρωτότυπο αυτού που έχει θεωρηθεί από αρμόδια Διοικητική Αρχή. Ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου, που διεκπεραιώνει την υπόθεση, ζητά από τον ενδιαφερόμενο να του προσκομίσει ευκρινές φωτοαντίγραφο(φωτοτυπία) του ιδιωτικού εγγράφου από αντίγραφο αυτού, το οποίο κατά την άποψή του πρέπει να επικυρωθεί από δικηγόρο.
Ερώτηση:
Ενεργεί νόμιμα ή εσφαλμένα ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου;
Απάντηση:
Ενεργεί εσφαλμένα, γιατί σύμφωνα με τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 «.γίνονται υποχρεωτικά αποδεκτά.,.ευκρινή φωτοαντίγραφα από τα πρωτότυπα όσων ιδιωτικών εγγράφων φέρουν θεώρηση από υπηρεσίες και φορείς της περίπτωσης α’» της ίδιας παραγράφου. Οι διοικητικές Αρχές υπάγονται στις υπηρεσίες της περίπτωσης α’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014. Συνεπώς, στην συγκεκριμένη περίπτωση η Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο έπρεπε να κάνει αποδεκτό το ευκρινές φωτοαντίγραφο (φωτοτυπία) του ιδιωτικού εγγράφου, που ο ενδιαφερόμενος προσκόμισε, κατά τα προαναφερθέντα.
Θέμα 3ο
Πολίτης για την διεκπεραίωση υπόθεσής του σε υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε. υποβάλλει ευκρινές φωτοαντίγραφο(φωτοτυπία) εγγράφου,από το πρωτότυπο/ή το ακριβές αντίγραφο αυτού που κατέχει και το οποίο εκδόθηκε από αρμόδια Ελληνική Διοικητική Αρχή. Ο υπάλληλος της υπηρεσίας της Γ.Γ.Δ.Ε., που διεκπεραιώνει την υπόθεση, ζητά από τον ενδιαφερόμενο να του προσκομίσει επικυρωμένο φωτοαντίγραφο του εγγράφου από οποιαδήποτε διοικητική Αρχή ή Κ.Ε.Π. ή δικηγόρο.
Ερώτηση:
Ενεργεί νόμιμα ή εσφαλμένα ο υπάλληλος υπηρεσίας της Γ.Γ.Δ.Ε.;
Απάντηση:
Ενεργεί εσφαλμένα, γιατί σύμφωνα με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 «αντί πρωτοτύπων ή επικυρωμένων αντιγράφων γίνονται υποχρεωτικά αποδεκτά από τις υπηρεσίες και τους φορείς της περίπτωσης α’, ευκρινή φωτοαντίγραφα των πρωτοτύπων εγγράφων που εκδόθηκαν από τις υπηρεσίες και τους φορείς αυτούς ή των ακριβών αντιγράφων τους».
Στην συγκεκριμένη περίπτωση, η διοικητική Αρχή που εξέδωσε το έγγραφο, καθώς και η υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε. που πρέπει να το παραλάβει, υπάγονται στις υπηρεσίες της περίπτωσης α’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014. Συνεπώς, η υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε. έπρεπε να κάνει αποδεκτό το ευκρινές φωτοαντίγραφο (φωτοτυπία) του προσκομιζόμενου εγγράφου.
Θέμα 4ο
Πολίτης για την διεκπεραίωση υπόθεσής του σε υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε. υποβάλλει ευκρινές φωτοαντίγραφο (φωτοτυπία) δικαστικής απόφασης,από το πρωτότυπο/ή το ακριβές αντίγραφο αυτής που κατέχει. Ο υπάλληλος της υπηρεσίας της Γ.Γ.Δ.Ε., που διεκπεραιώνει την υπόθεση, ζητά από τον ενδιαφερόμενο να του προσκομίσει επικυρωμένο φωτοαντίγραφο της δικαστικής απόφασης από το δικαστήριο που την εξέδωσε ή από οποιονδήποτε δικηγόρο.
Ερώτηση:
Ενεργεί νόμιμα ή εσφαλμένα ο υπάλληλος υπηρεσίας της Γ.Γ.Δ.Ε.;
Απάντηση:
Ενεργεί εσφαλμένα, γιατί σύμφωνα με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης β’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014 «αντί πρωτοτύπων ή επικυρωμένων αντιγράφων γίνονται υποχρεωτικά αποδεκτά από τις υπηρεσίες και τους φορείς της περίπτωσης α’, ευκρινή φωτοαντίγραφα των πρωτοτύπων εγγράφων που εκδόθηκαν από τις υπηρεσίες και τους φορείς αυτούς ή των ακριβών αντιγράφων τους».
Στην συγκεκριμένη περίπτωση, το Δικαστήριο που εξέδωσε την απόφαση, καθώς και η υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε.που πρέπει να το παραλάβει υπάγονται στις υπηρεσίες της περίπτωσης α’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του Κεφαλαίου Α’ του Ν. 4250/2014. Συνεπώς, η υπηρεσία της Γ.Γ.Δ.Ε. έπρεπε να κάνει αποδεκτό το ευκρινές φωτοαντίγραφο (φωτοτυπία) της δικαστικής απόφασης.
ΕΝΟΤΗΤΑ Γ’: ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΤΟΥ ΓΝΗΣΙΟΥ ΤΗΣ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ
Θέμα 1ο
1.- Πολίτης, που ενεργεί για λογαριασμό τρίτου, προκειμένου να παραλάβει πιστοποιητικό που εκδίδει η Δ.Ο.Υ, προσκομίζει εξουσιοδότηση, στην οποία το γνήσιο της υπογραφής του εξουσιοδοτούντος, βεβαιώθηκε από δικηγόρο.
Ερώτηση:
Η Δ.Ο.Υ. οφείλει να κάνει αποδεκτή αυτή την εξουσιοδότηση;
Απάντηση:
ΟΧΙ (παρ. 1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 16 του Ν. 3345/2005).
Θέμα 2ο
Πολίτης, που ενεργεί για λογαριασμό τρίτου, υποβάλλει αίτηση για έκδοση πιστοποιητικού που εκδίδει η Δ.Ο.Υ, προσκομίζοντας εξουσιοδότηση, στην οποία το γνήσιο της υπογραφής του εξουσιοδοτούντος βεβαιώθηκε από Κ.Ε.Π.
Ερώτηση:
Η Δ.Ο.Υ. πρέπει να κάνει αποδεκτή αυτή την εξουσιοδότηση;
Απάντηση:
ΝΑΙ (παρ. 1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 16 του Ν. 3345/2005).
Θέμα 3ο
Πολίτης, που ενεργεί για λογαριασμό τρίτου, προκειμένου να διεκπεραιώσει κάποια υπόθεση (του τρίτου), προσκομίζει εξουσιοδότηση, στην οποία το γνήσιο της υπογραφής του εξουσιοδοτούντος βεβαιώθηκε από την ΤΡΑΠΕΖΑ.
Ερώτηση:
Η Δ.Ο.Υ. πρέπει να κάνει αποδεκτή αυτή την εξουσιοδότηση;
Απάντηση:
ΟΧΙ, γιατί η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής γίνεται από τις διοικητικές Αρχές και τα Κ.Ε.Π.( παρ. 1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 16 Ν. 3345/2005).
Θέμα 4ο Ερώτηση:
Πολίτης προσκομίζει υπεύθυνη δήλωση, στην οποία έχει συμπληρώσει όλα τα προεκτυπωμένα πεδία της και μας ζητά να του βεβαιώσουμε το γνήσιο της υπογραφής του, χωρίς όμως να έχει γράψει το κείμενο, που θα εκφράσει τη βούλησή του. Μας λέει, μάλιστα, ότι θα το συμπληρώσει αργότερα.
Ερώτηση:
Μπορούμε να του βεβαιώσουμε το γνήσιο της υπογραφής;
Απάντηση:
ΟΧΙ, γιατί, σύμφωνα με την αριθ. 317/2007 γνωμοδότηση του Α2 Τμήματος Διακοπών του Ν.Σ.Κ., η βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής γίνεται μόνο επί εγγράφων, δηλαδή κειμένων, στα οποία περιλαμβάνεται η δήλωση της βούλησης του ενδιαφερομένου ή άλλο στοιχείο προορισμένο ή πρόσφορο να αποδείξει γεγονός που έχει έννομη σημασία.
Θέμα 5ο
Πολίτης μας προσκομίζει ξενόγλωσσο κείμενο και μας ζητά να κάνουμε σε αυτό βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής του. Μας λέει ότι πρόκειται για εξουσιοδότηση σε κάτοικο Γερμανίας, προκειμένου να προβεί σε όλες τις απαραίτητες ενέργειες για απονομή σύνταξης.
Ερώτηση:
Μπορούμε να του βεβαιώσουμε το γνήσιο της υπογραφής;
Απάντηση:
ΝΑΙ, γιατί από τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας δεν προκύπτει διάκριση με κριτήριο την γλώσσα σύνταξης του εγγράφου και, επίσης, σύμφωνα με την αριθ. 317/2007 γνωμοδότηση του Α2 Τμήματος Διακοπών του Ν.Σ.Κ., κάθε ενδιαφερόμενος μπορεί να ζητήσει από οποιαδήποτε Διοικητική Αρχή την βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής, ανεξαρτήτως της γλώσσας, στην οποία το σχετικό έγγραφο έχει συνταχθεί.
Θέμα 6ο
Πολίτης εξουσιοδοτεί τρίτο πρόσωπο να προβεί, για λογαριασμό του, στην διεκπεραίωση υπόθεσής του σε άλλη Υπηρεσία, εκτός Υπουργείου Οικονομικών/Γ.Γ.Δ.Ε. Στην εξουσιοδότηση έχει συμπληρώσει, πλήρως, το ονοματεπώνυμο και το πατρώνυμό του, τον αριθμό του δελτίου ταυτότητάς του, το ονοματεπώνυμο του εξουσιοδοτουμένου, καθώς και την δήλωση της βουλήσεώς του. Ζητά από τον υπεύθυνο υπάλληλο της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου να του βεβαιώσει το γνήσιο της υπογραφής του.
Ερώτηση:
Μπορεί ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου να προβεί στην βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής;
Απάντηση:
ΝΑΙ (παρ. 1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999, όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 16 του Ν. 3345/2005), γιατί η υποχρέωση για την βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής καλύπτει κάθε περίπτωση και δεν απαιτείται να είναι σχετική ή συναφής με το έργο της Υπηρεσίας, από την οποία ζητά την βεβαίωση ο πολίτης.
ΕΝΟΤΗΤΑ Δ’: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ- ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΑΥΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ1′: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ
Θέμα 1ο
Έλληνας πολίτης προσέρχεται σε Δ.Ο.Υ./Τελωνείο για να παραλάβει έγγραφο που τον αφορά. Για να το παραλάβει, επιδεικνύει στον υπεύθυνο υπάλληλο της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου το ατομικό βιβλιάριο υγείας του ασφαλιστικού του φορέα.
Ερώτηση:
Πρέπει ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου να κάνει δεκτό το ατομικό βιβλιάριο υγείας, ως μέσο απόδειξης των στοιχείων της ταυτότητας του συναλλασσομένου (Έλληνα πολίτη) για την διεκπεραίωση της συγκεκριμένης διαδικασίας;
Απάντηση:
NAI, γιατί σύμφωνα με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως αντικαταστάθηκαν και ισχύουν με τις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν. 3731/2008 (Α’ 263), «Τα στοιχεία της ταυτότητας ..αποδεικνύονται από το ατομικό βιβλιάριο υγείας όλων των ασφαλιστικών φορέων».
Στην πράξη εγχειρίσεως, την οποία θα υπογράψει ο παραλαβών, ο υπεύθυνος υπάλληλος πρέπει να αναγράψει τον αριθμό μητρώου του ατομικού βιβλιαρίου υγείας του πολίτη.
Θέμα 2ο
Έλληνας πολίτης προσέρχεται σε Δ.Ο.Υ./Τελωνείο για να βεβαιώσει το γνήσιο της υπογραφής του επί εγγράφου. Για την διεκπεραίωση της διαδικασίας αυτής, επιδεικνύει στον υπεύθυνο υπάλληλο την άδεια οδήγησής του.
Ερώτηση 1:
Πρέπει ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./ του Τελωνείου να προβεί στην βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής;
Απάντηση:
NAI, γιατί σύμφωνα με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως αντικαταστάθηκαν και ισχύουν με τις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν. 3731/2008 (Α’ 263), «Τα στοιχεία της ταυτότητας ..αποδεικνύονται από την άδεια οδήγησης ».
Στην επισημειωματική πράξη της βεβαίωσης του γνησίου της υπογραφής, ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./ του Τελωνείου, θα συμπληρώσει στο σχετικό πεδίο, τον αριθμό της άδειας οδήγησης του ενδιαφερομένου (Έλληνα πολίτη).
Ερώτηση 2:
Θα άλλαζε η απάντησή σας, αν ο ενδιαφερόμενος επιδείκνυε για την διεκπεραίωση της διαδικασίας του γνησίου της υπογραφής την φωτοτυπία της άδειας οδήγησής του;
Απάντηση:
Ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου δεν θα προέβαινε στην βεβαίωση του γνησίου της υπογραφής του ενδιαφερομένου (Έλληνα πολίτη), γιατί, για την απόδειξη των στοιχείων της ταυτότητας των Ελλήνων πολιτών, κατά τις συναλλαγές τους με τη Διοίκηση, επιβάλλεται η επίδειξη του πρωτοτύπου των νομιμοποιητικών εγγράφων, που καθορίζονται στο πρώτο εδάφιο της παραγράφου 4 του άρθρου 3 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως ισχύει.
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ2: ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ
Θέμα μόνο
Δικηγόρος προσέρχεται σε Δ.Ο.Υ./Τελωνείο και υποβάλλει αίτηση για χορήγηση αντιγράφων εγγράφων, που αφορούν στον εντολέα του (φυσικό πρόσωπο). Στην αίτηση αναγράφει τα στοιχεία της ταυτότητας του άμεσα ενδιαφερομένου, δηλαδή του εντολέα του,τα έγγραφα και τους λόγους, για τους οποίους τα ζητά καιτην υπογράφει ο ίδιος, θέτοντας την σφραγίδα του. Ο υπεύθυνος υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./του Τελωνείου ζητά από τον δικηγόρο να του προσκομίσει, μαζί με την αίτηση και νόμιμη για τον σκοπό αυτόεξουσιοδότηση ή πληρεξούσιο του εντολέα του.
Ερώτηση 1:
Ενεργεί ορθά ή εσφαλμένα ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ./ του Τελωνείου όταν ζητά από τον δικηγόρο να του προσκομίσει εξουσιοδότηση ή πληρεξούσιο;
Απάντηση:
Ενεργεί εσφαλμένα, γιατί οι δικηγόροι δεν θεωρούνται τρίτα πρόσωπα όταν εκπροσωπούν τους εντολείς τους και δικαιούνται να υποβάλλουν και να υπογράφουν την αίτηση για λογαριασμό αυτών, γιατί ως εξουσιοδότηση προς το πρόσωπό τους ισχύει και αρκεί η νόμιμη προφορική εντολή που τους δίδεται, σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Ν. 4194/2013 (Α’ 208). Συνεπώς παραλαμβάνει την αίτηση, χωρίς να απαιτεί από τον δικηγόρο να του προσκομίσει εξουσιοδότηση ή πληρεξούσιο από τον εντολέα του.
Ερώτηση 2:
Αν ο δικηγόρος δεν ανέγραφε στην αίτηση τα στοιχεία της ταυτότητας του εντολέα του και την κατέθετε, πως θα του απαντούσε η Δ.Ο.Υ./το Τελωνείο;
Απάντηση:
Θα του απαντούσε ότι στην αίτηση πρέπει να αναγράψει τα στοιχεία της ταυτότητας του εντολέα του, προκειμένου η Υπηρεσία να διαπιστώσει αν πληρούνται οι προϋποθέσεις του δικαιώματος πρόσβασης στα έγγραφα, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 5 του Ν. 2690/1999, όπως ισχύει.
ΕΝΟΤΗΤΑ Ε’: ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ ΚΑΙ ΦΟΡΕΙΣ ΠΟΥ ΔΙΕΝΕΡΓΟΥΝ ΜΕΤΑΦΡΑΣΕΙΣ
Θέμα 1ο
Πολίτης για την διεκπεραίωση υπόθεσής του σε Δ.Ο.Υ. προσκομίζει αλλοδαπό δημόσιο έγγραφο, το οποίο φέρει, κατά περίπτωση, σφραγίδα apostille/προξενική θεώρηση/θεώρηση από την πρεσβεία της ξένης χώρας στην Ελλάδα και την μετάφραση αυτού, που διενεργήθηκε από την Μεταφραστική Υπηρεσία του Υπουργείου Εξωτερικών.
Ερώτηση:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να κάνει αποδεκτή την μετάφραση;
Απάντηση:
ΝΑΙ, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 22 του Ν. 3566/2007 (Α’ 117) και 6 του Ν. 3712/2008-Α’ 225), η οποία (μετάφραση) αποτελεί έγγραφο διοικητικής αρχής, σύμφωνα με την αριθ. 335/2002 Γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.
Θέμα 2ο
Πολίτης για την διεκπεραίωση υπόθεσής του σε Δ.Ο.Υ. προσκομίζει αλλοδαπό δημόσιο έγγραφο, το οποίο φέρει κατά περίπτωση, σφραγίδα apostille/προξενική θεώρηση και την μετάφραση αυτού, που διενεργήθηκε από Έλληνα δικηγόρο.
Ερώτηση:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να κάνει αποδεκτή την μετάφραση;
Απάντηση:
ΝΑΙ, γιατί η μετάφραση που διενεργούν οι δικηγόροι έχει πλήρη ισχύ έναντι οποιασδήποτε Δικαστικής ή άλλης Αρχής, εφόσον γίνεται σύμφωνα με τα οριζόμενα στην περίπτωση γ’ της παρ. 2 του άρθρου 36 του Ν. 4194/2013 (Α’ 208).
ΕΝΟΤΗΤΑ ΣΤ’: ΕΠΙΚΥΡΩΣΗ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ ΣΕ ΑΛΛΟΔΑΠΑ ΔΗΜΟΣΙΑ ΕΓΓΡΑΦΑ (ΣΥΜΒΑΣΗ ΤΗΣ ΧΑΓΗΣ- ΠΡΟΞΕΝΙΚΗ ΘΕΩΡΗΣΗ- ΔΙΕΘΝΕΙΣ ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ)
Θέμα 1ο
Δικηγόρος προσκομίζει στην Δ.Ο.Υ. εξουσιοδότηση, με την οποία ένας κάτοικος Γαλλίας τον εξουσιοδοτεί να προβεί στις απαραίτητες ενέργειες για την διεκπεραίωση υπόθεσής του. Το γνήσιο της υπογραφής του εξουσιοδοτούντος βεβαιώθηκε από γαλλικό Δήμο. Ο εξουσιοδοτούμενος (δικηγόρος) προσκομίζει την ξενόγλωσση εξουσιοδότηση, με την επίσημη μετάφρασή της από τον ίδιο.
Ερώτηση 1:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να κάνει αποδεκτή την εξουσιοδότηση;
Απάντηση:
ΟΧΙ. Οι επικυρώσεις (βεβαιώσεις, θεωρήσεις) υπογραφής που τίθενται σε ιδιωτικό έγγραφο, όπως είναι η εξουσιοδότηση, θεωρούνται δημόσια έγγραφα (περίπτωση δ’ του άρθρου 1 του Ν. 1497/1984) και συνεπώς χρήζουν επισημείωσης (Apostille). Στην προκειμένη περίπτωση, η εξουσιοδότηση, η οποία έχει συνταχθεί σε Κράτος- Μέλος της Σύμβασης της Χάγης (Γαλλία), για να γίνει δεκτή στην χώρα μας, πρέπει να φέρει επισημείωση (Apostille).
Ερώτηση 2:
Θα άλλαζε η απάντησή σας, αν η προαναφερθείσα εξουσιοδότηση είχε θεωρηθεί από την πρεσβεία/προξενείο της Γαλλίας στην Ελλάδα;
Απάντηση:
Στην περίπτωση αυτή, η Δ.Ο.Υ. θα την έκανε αποδεκτή, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 2 του Ν. 844/1978, δεδομένου ότι η κυρωθείσα με τον νόμο αυτό Σύμβαση, την οποία έχει υπογράψει και η Γαλλία, εφαρμόζεται, επίσης και στις επίσημες βεβαιώσεις, που τίθενται από τους διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες και σε άλλα έγγραφα, πέραν των όσων προβλέπονται στην παρ. 1 του ίδιου άρθρου (βλέπε την με α/α 18 ερώτηση της ενότητας ΣΤ’).
Θέμα 2ο
Πολίτης προσκομίζει στη Δ.Ο.Υ. . συμβολαιογραφικό πληρεξούσιο (γενικό ή ειδικό), με το οποίο ένας κάτοικος Η.Π.Α., του παρέχει την εξουσία να διεκπεραιώσει υπόθεσή του στην συγκεκριμένη Δ.Ο.Υ. (για την συγκεκριμένη περίπτωση προβλέπεται υποβολή γενικού ή ειδικού πληρεξουσίου). Το πληρεξούσιο είναι μεταφρασμένο από δικηγόρο.
Ερώτηση:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να κάνει αποδεκτό το πληρεξούσιο;
Απάντηση:
ΟΧΙ. Τα συμβολαιογραφικά έγγραφα θεωρούνται δημόσια έγγραφα (περίπτωση γ’ του άρθρου 1 του Ν. 1497/1984) και συνεπώς χρήζουν επισημείωσης (Apostille). Στην προκειμένη περίπτωση, το πληρεξούσιο (συμβολαιογραφικό έγγραφο), το οποίο έχει συνταχθεί σε Κράτος- μέλος της Σύμβασης της Χάγης (Η.Π.Α.), για να γίνει δεκτό στη χώρα μας, πρέπει να φέρει επισημείωση (Apostille).
Θέμα 3ο
Πολίτης, για διεκπεραίωση υπόθεσης Κυπρίου υπηκόου στην Δ.Ο.Υ., προσκομίζει εξουσιοδότηση ή πληρεξούσιο, που έχει συνταχθεί στην Κύπρο είτε από δικηγόρο, είτε από πιστοποιούντα υπάλληλο.
Ερώτηση 1:
Η Δ.Ο.Υ. πρέπει να κάνει αποδεκτά την εξουσιοδότηση ή το πληρεξούσιο, που έχουν συνταχθεί κατά τα ανωτέρω;
Απάντηση:
ΟΧΙ. Οι εξουσιοδοτήσεις και τα πληρεξούσια, που έχουν συνταχθεί στο έδαφος της Κυπριακής Δημοκρατίας, είτε από δικηγόρο είτε από πιστοποιούντα υπάλληλο, πρέπει να φέρουν τη θεώρηση Apostille, γιατί εμπίπτουν στην κατηγορία των ιδιωτικών εγγράφων, τα οποία σύμφωναμε τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 12 της από 5ης Μαρτίου 1984 διμερούς Συμβάσεως μεταξύ Ελλάδος και Κύπρου (Κυρωτικός Ν. 1548/85), δεν απαλλάσσονται από την επικύρωση.
Ερώτηση 2:
Θα άλλαζε η απάντησή σας, αν η ως άνω εξουσιοδότηση ή το ως άνω πληρεξούσιο είχε θεωρηθεί από την πρεσβεία/προξενείο της Κύπρου στην Ελλάδα;
Απάντηση:
Στην περίπτωση αυτή, η Δ.Ο.Υ. θα τα έκανε αποδεκτά, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 2 του Ν. 844/1978 (για τους ίδιους λόγους, όπως και στην ερώτηση 2 του με α/α 1 πρακτικού θέματος της ίδιας ενότητας).
Θέμα 4ο
Αιγύπτιος υπήκοος, προσκομίζει και επιδεικνύει στη Δ.Ο.Υ. το διαβατήριό του, για να την διεκπεραίωση διαδικασίας. Η Δ.Ο.Υ. δεν μπορεί να διακρίνει στο διαβατήριο, το όνομα και το επώνυμο του ενδιαφερομένου και του ζητά να της προσκομίσει, για την αποφυγή περαιτέρω ταλαιπωρίας του, σχετική βεβαίωση από την/ το Πρεσβεία/ή Προξενείο της Αιγύπτου στην Ελλάδα. Πράγματι, ο ενδιαφερόμενος προσκομίζει την βεβαίωση (η οποία φέρει την επίσημη σφραγίδα της Αιγύπτου και υπογραφή του διαπιστευμένου διπλωματικού υπαλλήλου της χώρας αυτής στην Ελλάδα) και την μετάφρασή της, η οποία έγινε από δικηγόρο.
Ερώτηση 1:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ να κάνει αποδεκτή την προσκομιζόμενη βεβαίωση, εφόσον φέρει αυτά μόνο τα στοιχεία;
Απάντηση:
ΟΧΙ.Η υπογραφή του διαπιστευμένου διπλωματικού υπαλλήλου της Αιγύπτου στην Ελλάδα, έπρεπε να επικυρωθεί από το Τμήμα Επικυρώσεων του Κέντρου Εξυπηρέτησης και Πληροφόρησης Πολιτών Απόδημου Ελληνισμού (Κ.Ε.Π.Π.Α.Ε.) του Υπουργείου Εξωτερικών (παρ. 2 του άρθρου 22 του Ν. 3566/2007-Α’ 117).
Ερώτηση 2:
Θα άλλαζε η απάντησή σας, αν αντί για Αιγύπτιο υπήκοο και Πρεσβεία/ή Προξενείο της Αιγύπτου, είχαμε Μολδαβό υπήκοο και Πρεσβεία της Μολδαβίας στην Ελλάδα;
Απάντηση:
Στην περίπτωση που η βεβαίωση εκδιδόταν από την πρεσβεία της Μολδαβίας, δεν θα απαιτούνταν η επικύρωση της υπογραφής του διαπιστευμένου διπλωματικού υπαλλήλου της Μολδαβίας στην Ελλάδα από το Τμήμα Επικυρώσεων του Κ.Ε.Π.Π.Α.Ε. του Υπουργείου Εξωτερικών, δεδομένου ότι η Μολδαβία έχει υπογράψει την Σύμβαση για την κατάργηση της επικύρωσης των εγγράφων, που συντάχθηκαν από τους διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες (περίπτωση α’ της παρ. 1 του άρθρου 2 του Ν. 844/1978 – Α’ 227).
Θέμα 5ο
Κύπριος υπήκοος, για να διεκπεραιώσει υπόθεσή του στη Δ.Ο.Υ…, προσκομίζει πιστοποιητικό του Εφόρου Πλοίων/ ή του Εφόρου Εταιρειών της Κυπριακής Δημοκρατίας (διοικητικά όργανα της Κυπριακής Δημοκρατίας, αμφότεροι), τα οποία φέρουν την υπογραφή τους και την επίσημη σφραγίδα της Κυπριακής Δημοκρατίας.
Ερώτηση:
Απαιτείται η θεώρηση (Apostille) στα προαναφερθέντα πιστοποιητικά;
Απάντηση:
ΟΧΙ. Τα πιστοποιητικά του Εφόρου Πλοίων/ ή του Εφόρου Εταιρειών της Κυπριακής Δημοκρατίας είναι δημόσια έγγραφα και σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 12 της από 5ης Μαρτίου 1984 διμερούς Συμβάσεως μεταξύ Ελλάδος και Κύπρου (Κυρωτικός Ν. 1548/1985), για την κυκλοφορία δημόσιων εγγράφων μεταξύ Ελλάδος και Κύπρου δεν απαιτείται η θεώρηση Apostille.
Θέμα 6ο
Νιγηριανός/Πακιστανός υπήκοος που ζει και εργάζεται στην Ελλάδα, για την διεκπεραίωση υπόθεσής του στη Δ.Ο.Υ., προσκομίζει πιστοποιητικό γέννησης, που εκδόθηκε από την αρμόδια Δημόσια Υπηρεσία της Νιγηρίας/του Πακιστάν (φέρει την επίσημη σφραγίδα των χωρών αυτών και υπογραφή του αρμόδιου διοικητικού οργάνου).
Ερώτηση:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να το κάνει αποδεκτό, με αυτά μόνο τα στοιχεία;
Απάντηση:
ΟΧΙ, για τους παρακάτω δύο (2) λόγους:
α) Στο πιστοποιητικό γέννησης, ως δημόσιο έγγραφο, πρέπει να επικυρωθεί η υπογραφή του αρμόδιου διοικητικού οργάνου της Νιγηρίας/του Πακιστάν, μόνον από τις έμμισθες Προξενικές Αρχές της Ελλάδος στις χώρες αυτές (βλ. την, με α/α 21, ερώτηση της ενότητας ΣΤ’) και
β) Ο ενδιαφερόμενος πρέπει να προσκομίσει το πιστοποιητικό γέννησης και επίσημα μεταφρασμένο.
Θέμα 7ο
Αλβανός/ Γεωργιανός υπήκοος που ζει και εργάζεται στην Ελλάδα, προσκομίζει για την διεκπεραίωση υπόθεσής του στην Δ.Ο.Υ πιστοποιητικό οικογενειακής κατάστασης, που έχει εκδοθεί από την αρμόδια διοικητική αρχή της χώρας του (φέρει σφραγίδα, καθώς και υπογραφή του αρμόδιου οργάνου), μαζί με την μετάφρασή του από δικηγόρο.
Ερώτηση:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να το κάνει αποδεκτό;
ΑΠΑΝΤΗΣΗ:
ΟΧΙ. Για να γίνει αποδεκτό από την Δ.Ο.Υ, πρέπει να επικυρωθεί από την οικεία ελληνική προξενική αρχή στην Αλβανία/ Γεωργία (εδάφιο γ’ της παρ. 2 του άρθρου 22 του Ν. 3566/2007, όπως ισχύει).
Θέμα 8ο
Πολίτης, για διεκπεραίωση υπόθεσης Αυστριακού/Ιταλού πολίτη, για λογαριασμό του οποίου ενεργεί, προσκομίζει στην Δ.Ο.Υ. πληρεξούσιο, που συντάχθηκε από Αυστριακό/ Ιταλό διπλωματικό ή προξενικό πράκτορα, που εκτελούσε τα καθήκοντά του, με την επίσημη ιδιότητά του σε πρεσβεία/ προξενείο της Αυστρίας/Ιταλίας σε άλλη χώρα (οποιαδήποτε χώρα του κόσμου), με την αντίστοιχη επίσημη μετάφραση. Ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ. επιμένει ότι το πληρεξούσιο πρέπει να φέρει την σφραγίδα apostille.
Ερώτηση:
Ενεργεί ορθά ή εσφαλμένα ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ. στην συγκεκριμένη περίπτωση;
Απάντηση:
Ενεργεί εσφαλμένα, γιατί:
α) η Αυστρία και η Ιταλία έχουν υπογράψει την Σύμβαση για την κατάργηση της επικύρωσης των εγγράφων, που συντάχθηκαν από διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες, η οποία κυρώθηκε στην Ελλάδα με τον Ν. 844/1978 και β) η συγκεκριμένη περίπτωση εμπίπτει στις διατάξεις της περίπτωσης α’ της παρ. 1 του άρθρου 2 του Ν. 844/1978. Συνεπώς, η Δ.Ο.Υ. πρέπει να κάνει αποδεκτό το πληρεξούσιο, χωρίς να απαιτεί την θεώρηση apostille (βλέπε την με α/α 18 ερώτηση της ενότητας ΣΤ’).
Θέμα 9ο
Πολίτης, για διεκπεραίωση υπόθεσής του στην Δ.Ο.Υ. προσκομίζει πιστοποιητικό οικογενειακής κατάστασης, που έχει εκδοθεί στην Τουρκία/Πολωνία/Γαλλία, με την επίσημη μετάφρασή του. Ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ. του επισημαίνει ότι το εν λόγω έγγραφο πρέπει να φέρει την θεώρηση apostille ή σε διαφορετική περίπτωση την θεώρηση από το αντίστοιχο προξενείο των χωρών αυτών στην Ελλάδα (παρ. 2 του άρθρου 2 του Ν. 844/1978).
Ερώτηση:
Ενεργεί ορθά ή εσφαλμένα ο υπάλληλος της Δ.Ο.Υ.;
Απάντηση:
Ενεργεί εσφαλμένα, γιατί:
α) Η Τουρκία, Πολωνία, Γαλλία έχουν υπογράψει την Σύμβαση που απαλλάσσει από την επικύρωση ορισμένες πράξεις και έγγραφα, η οποία κυρώθηκε στην Ελλάδα με τον Ν. 4231/2014 (Α’ 19)
β) Το πιστοποιητικό οικογενειακής κατάστασης εμπίπτει στις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 7 του προαναφερθέντος νόμου, καθόσον αφορά στην οικογενειακή κατάσταση φυσικού προσώπου. Συνεπώς η Δ.Ο.Υ. πρέπει να το κάνει αποδεκτό, χωρίς να απαιτεί την θεώρηση apostille (βλέπε την με α/α 1 9 ερώτηση του Μέρους ΣΤ’).
Θέμα 10ο
Πολίτης, προσέρχεται στην Δ.Ο.Υ , έχοντας μαζί του το έντυπο Ε1/ Ε2/Ε3/Ε5/Ε9 οικ. έτους 201., το οποίο έχει εκτυπώσει από τον υπολογιστή του, από το σύστημα TAXISNET και το οποίο θέλει να προσκομίσει σε δημόσια Υπηρεσία/Πανεπιστήμιο της Γαλλίας/Ιταλίας/Μ. Βρετανίας, για την διεκπεραίωση υπόθεσής του. Είστε υπάλληλος της συγκεκριμένης Δ.Ο.Υ. και σας ζητά να του πείτε την διαδικασία, για την ορθή υποβολή του συγκεκριμένου εντύπουστην συγκεκριμένη χώρα.
Ερώτηση:
Τι θα του απαντούσατε;
Απάντηση:
Ο ενδιαφερόμενος καλώς έχει εκτυπώσει το αντίστοιχο έντυπο από τον υπολογιστή του. Στην συνέχεια πρέπει να το υποβάλλει στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση, που είναι αρμόδια για την χορήγηση της επισημείωσης (σφραγίδα apostille), με συνυποβολή υπεύθυνης δήλωσης, στην οποία πρέπει:
α) Να αναγράψει σειρά πληροφοριακών στοιχείων τα οποία είναι μοναδικά, όπως ο Α.Φ.Μ., η ημερομηνία και ο αριθμός καταχώρισης του υποβληθέντος εντύπου στην Φορολογική Διοίκηση, καθώς και όποια στοιχεία από τα αναγραφέντα στα πεδία του εντύπου, απαιτείται να επιβεβαιώσει.
β) Να βεβαιωθεί το γνήσιο της υπογραφής του από οποιαδήποτε διοικητική αρχή ή τα Κ.Ε.Π., σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 11 του Ν. 2690/1999 (Α’ 45), όπως συμπληρώθηκε με την παρ.3 του άρθρου 16 του Ν. 3345/2005 (Α’ 138). Ο υπάλληλος της διοικητικής αρχής, που βεβαιώνει το γνήσιο της υπογραφής του υπευθύνως δηλούντος, πρέπει να έχει αποστείλει δείγμα της δικής του υπογραφής στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση.
Στην συγκεκριμένη περίπτωση πρέπει να βεβαιώσει το γνήσιο της υπογραφής του υπευθύνως δηλούντος, υπάλληλος της Δ.Ο.Υ., που έχει οριστεί από τον Προϊστάμενο αυτής ως υπεύθυνος για την διεκπεραίωση της συγκεκριμένης διαδικασίας και του οποίου έχει αποσταλείτο δείγμα της υπογραφής του από την Δ.Ο.Υ., με έγγραφό της, στην οικεία Αποκεντρωμένη Διοίκηση.
Θέμα11ο
Πολίτης, προσκομίζει για την διεκπεραίωση υπόθεσής του στη Δ.Ο.Υ., έγγραφο ασφαλιστικού φορέα της Γερμανίας/Σουηδίας, το οποίο έχει εκτυπώσει από τον υπολογιστή του, μαζί με την επίσημη μετάφρασή του. Το συγκεκριμένο έγγραφο δεν φέρει σφραγίδα της εκδούσας αρχής, ούτε και υπογραφή του αρμοδίου οργάνου, πλην, όμως έχει θεωρηθεί από την πρεσβεία/προξενείο της χώρας αυτής στην Ελλάδα.
Ερώτηση:
Πρέπει η Δ.Ο.Υ. να το κάνει αποδεκτό;
Απάντηση:
ΝΑΙ, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 2 του Ν. 844/1978, δεδομένου η κυρωθείσα με τον νόμο αυτό Σύμβαση, την οποία έχουν υπογράψει και η Γερμανία και η Σουηδία, εφαρμόζεται, επίσης και στις επίσημες βεβαιώσεις, που τίθενται από τους διπλωματικούς ή προξενικούς πράκτορες και σε άλλα έγγραφα, πέραν των όσων προβλέπονται στην παρ. 1 του ίδιου άρθρου (βλέπε την με α/α 18 ερώτηση της ενότητας ΣΤ’).
Θέμα 12ο
Ερώτηση:
Πως γίνεται δεκτή από τις Ελληνικές Διοικητικές Αρχές η εξουσιοδότηση Βούλγαρου πολίτη, το γνήσιο της υπογραφής του οποίου επικυρώθηκε από υπάλληλο του Γενικού Προξενείου της Βουλγαρίας σε πόλη της Ισπανίας;
Απάντηση:
Γίνεται δεκτή με δυο εναλλακτικούς τρόπους:
α) επικυρώνεται το γνήσιο της υπογραφής του Βούλγαρου προξενικού υπαλλήλου από την αρμόδια Ισπανική Υπηρεσία, η οποία διαθέτει δείγματα υπογραφής των αλλοδαπών προξενικών υπαλλήλων που υπηρετούν στην Ισπανία και ακολούθως, επικυρώνεται το γνήσιο της υπογραφής του αρμόδιου Ισπανού υπαλλήλου από τις αρμόδιες προξενικές αρχές της Ελλάδος στην Ισπανία ή
β) επικυρώνεται η υπογραφή του Βούλγαρου προξενικού υπαλλήλου από τις αρμόδιες βουλγαρικές αρχές στην Βουλγαρία και ακολούθως, από τις αρμόδιες ελληνικές προξενικές αρχές στην Βουλγαρία
(αριθ. Δ6Δ 1074778 ΕΞ2014/13.5.2014 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γ.Γ.Δ.Ε. και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. 750/ΑΣ 1317/8.5.2014 έγγραφο της Ε3 Διεύθυνσης Διοικητικών και Δικαστικών Υποθέσεων του Υπουργείου Εξωτερικών).
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3ο
ΠΗΓΕΣ: α) ΒΑΣΙΚΗ ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ-ΝΟΜΟΛΟΓΙΑ- ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ β) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ ΚΑΙ ΕΓΓΡΑΦΑ ΠΟΥ ΔΕΝ ΕΧΟΥΝ ΑΝΑΦΕΡΘΕΙ ΣΤΟ ΣΩΜΑ ΤΩΝ ΕΡΩΤΗΣΕΩΝ- ΑΠΑΝΤΗΣΕΩΝ Ή ΣΤΑ ΠΡΑΚΤΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ
ΕΝΟΤΗΤΑ Α’: ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΠΡΟΣΒΑΣΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΕ ΕΓΓΡΑΦΑ ΚΑΙ ΔΙΕΚΠΕΡΑΙΩΣΗ ΥΠΟΘΕΣΕΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 2690/1999 (Α’ 45) «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις».
2. Ν. 2880/2001 (Α’ 9) “Πρόγραμμα “ΠΟΛΙΤΕΙΑ” για τη μεταρρύθμιση και τον εκσυγχρονισμό της Δημόσιας Διοίκησης και άλλες διατάξεις”.
3. Ν.3230/2004 (Α’ 44) “Καθιέρωση συστήματος διοίκησης με στόχους, μέτρηση της αποδοτικότητας και άλλες διατάξεις”.
4. Ν. 3242/2004 (Α’102) “Ρυθμίσεις για την οργάνωση και λειτουργία της Κυβέρνησης, τη διοικητική οργάνωση και τους Ο.Τ.Α.”.
5. Ν.Δ. «Περί κυρώσεως του Καταστατικού Χάρτου του Αγίου Όρους» (Α’/16.9.1926).
β) ΝΟΜΟΛΟΓΙΑ
Αριθ. 1214/2000 απόφαση του Δ’ Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας (ΣτΕ)
γ) ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ
1. Αριθ. 1/2005 Γνωμοδότηση του Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου.
2. Αριθ. 620/1999 Γνωμοδότηση του Ε’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
3. Αριθ. 80/1999 Γνωμοδότηση του Δ’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
4. Αριθ. 383/2000 Γνωμοδότηση του Β’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
δ) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
Αριθ. 1075146/892/006Δ/5.9.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ15_16371_17190/10.8.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους- Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης).
ΕΝΟΤΗΤΑ Β’: ΚΑΤΑΡΓΗΣΗ ΤΗΣ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗΣ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΕΠΙΚΥΡΩΜΕΝΩΝ ΑΝΤΙΓΡΑΦΩΝ
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 4250/2014 (Α’ 74) “Διοικητικές Απλουστεύσεις-Καταργήσεις, Συγχωνεύσεις Νομικών Προσώπων και Υπηρεσιών του Δημοσίου Τομέα-Τροποποίηση Διατάξεων του π.δ. 318/1992 (Α’ 161) και λοιπές ρυθμίσεις”.
2. Ν. 2690/1999 (Α’ 45) «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις».
3. Ν. 2672/1998 (Α’ 290) «Διακίνηση εγγράφων με ηλεκτρονικά μέσα (τηλεομοιοτυπία- ηλεκτρονικό ταχυδρομείο)».
4. Ν. 3429/2005 (Α’ 314) «Δημόσιες Επιχειρήσεις και Οργανισμοί (Δ.Ε.Κ.Ο.)»
5. Ν.1497/1984 (Α’ 188) «Κύρωση Σύμβασης που καταργεί την υποχρέωση επικύρωσης των αλλοδαπών δημόσιων εγγράφων».
6. Ν.1599/1986 (Α’ 75) «Σχέσεις κράτους- πολίτη, καθιέρωση νέου τύπου δελτίου ταυτότητας και άλλες διατάξεις».
7. Ν. 3528/2007 (Α’ 26) «Κύρωση του Κώδικα Κατάστασης Δημοσίων Πολιτικών Διοικητικών Υπαλλήλων και Υπαλλήλων Ν.Π.Δ.Δ».
10. Ν. 3861/2010 (Α’ 112) “Ενίσχυση της διαφάνειας με την υποχρεωτική ανάρτηση νόμων και πράξεων των κυβερνητικών, διοικητικών και αυτοδιοικητικών οργάνων στο διαδίκτυο «Πρόγραμμα Διαύγεια» και άλλες διατάξεις”.
β) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
Αριθ. Δ6Δ 1058594 ΕΞ 2014/8.4.2014 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων και επισυναπτόμενο σε αυτόαριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.15/οικ.8342/1.4.2014 όμοιο των Διευθύνσεων Σχέσεων Κράτους- Πολίτη και Απλούστευσης Διαδικασιών και Παραγωγικότητας της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών του Υπουργείου Διοικητικής Μεταρρύθμισης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης.
ΕΝΟΤΗΤΑ Γ’: ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΤΟΥ ΓΝΗΣΙΟΥ ΤΗΣ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ ΠΟΛΙΤΩΝ
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 2690/1999 (Α’ 45) «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις».
3. Ν. 3230/2004 (Α’ 44) «Καθιέρωση συστήματος διοίκησης με στόχους, μέτρηση της αποδοτικότητας και άλλες διατάξεις».
4. Ν. 3731/2008 (Α’ 263) «Αναδιοργάνωση της δημοτικής αστυνομίας και ρυθμίσεις λοιπών θεμάτων αρμοδιότητας Υπουργείου Εσωτερικών».
5. Π.Δ. 106/2007 (Α’ 135) «Ελεύθερη κυκλοφορία και διαμονή στην ελληνική επικράτεια των πολιτών της Ευρωπαϊκής Ένωσης και των μελών των οικογενειών τους».
6. Ν. 4251/2014 (Α’ 80) «Κώδικας μετανάστευσης και Κοινωνικής Ένταξης και λοιπές διατάξεις».
7. Ν.1599/1986 (Α’ 75) «Σχέσεις κράτους- πολίτη, καθιέρωση νέου τύπου δελτίου ταυτότητας και άλλες διατάξεις».
8. Ν. 4194/2013 (Α’ 208) «Κώδικας Δικηγόρων».
9. Ν. 3528/2007 (Α’ 26) «Κύρωση του Κώδικα Κατάστασης Δημοσίων Πολιτικών Διοικητικών Υπαλλήλων και Υπαλλήλων Ν.Π.Δ.Δ».
10. Π.Δ. 410/1995 (Α’ 231) «Κωδικοποίηση σε ενιαίο κείμενο νόμου με τίτλο Δημοτικός και Κοινοτικός Κώδικας των ισχυουσών διατάξεων του Δημοτικού και Κοινοτικού Κώδικα».
11. Ν. 3463/2006 (Α’ 114) «Κύρωση του Κώδικα Δήμων και Κοινοτήτων».
12. Ν. 3852/2010 (Α’ 87) «Νέα Αρχιτεκτονική της Αυτοδιοίκησης και της Αποκεντρωμένης Διοίκησης-Πρόγραμμα Καλλικράτης».
β) ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ
1. Αριθ. 354/2009 γνωμοδότηση του Ζ’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους(Ν.Σ.Κ.).
2. Αριθ. 317/2007 γνωμοδότηση του Α2′ Τμήματος Διακοπών του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
3. Αριθ. 563/2005 γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
ν) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
Αριθ. 1026065/271/0006Δ/13.3.2006 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΑΔΠ/2674/7.2.2006 όμοιο της Διεύθυνσης Απλούστευσης Διαδικασιών και Παραγωγικότητας της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης.
ΕΝΟΤΗΤΑ Δ’: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ- ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΑΥΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ1′: ΜΕΣΑ ΑΠΟΔΕΙΞΗΣ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΤΑΥΤΟΤΗΤΑΣ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 2690/1999 (Α’ 45) «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις».
2. Ν. 3731/2008 (Α’ 263) «Αναδιοργάνωση της δημοτικής αστυνομίας και ρυθμίσεις λοιπών θεμάτων αρμοδιότητας Υπουργείου Εσωτερικών».
β) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
1. Αριθ. 1013087/118/0006Δ/3.2.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων και επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ. 18/οικ. 1640/21. 1.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών.
2. Αριθ. 1042242/525/0006Δ/12.5.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων και επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.18/4607/6.4.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών.
ΥΠΟΕΝΟΤΗΤΑ Δ2′: ΕΚΠΡΟΣΩΠΗΣΗ ΤΩΝ ΠΟΛΙΤΩΝ ΣΤΙΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΑΠΟ ΔΙΚΗΓΟΡΟΥΣ
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 4194/2013 (Α’ 208) «Κώδικας Δικηγόρων».
2. Ν. 2690/1999 (Α’ 45) «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις».
3. Ν. 1599/1986 (Α’ 75) «Σχέσεις κράτους- πολίτη, καθιέρωση νέου τύπου δελτίου ταυτότητας και άλλες διατάξεις».
β) ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ
Αριθ. 563/2005 γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
γ) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
Αριθ. 1049342/534/0006Δ/15.5.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/Φ.18/οικ. 11853/6.5.2009 όμοιο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών.
ΕΝΟΤΗΤΑ Ε’: ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ ΚΑΙ ΦΟΡΕΙΣ ΠΟΥ ΔΙΕΝΕΡΓΟΥΝ ΜΕΤΑΦΡΑΣΕΙΣ
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 3712/2008 (Α’ 225) «Οργάνωση του συστήματος επίσημης μετάφρασης, σύσταση Μεταφραστικής Υπηρεσίας στο Υπουργείο Εξωτερικών, ορκωτοί μεταφραστές και άλλες διατάξεις»
2. Ν. 4194/2013 (Α’ 208) «Κώδικας Δικηγόρων».
3. Ν. 3566/2007 (Α’ 117) “Κύρωση του Κώδικα του «Οργανισμού του Υπουργείου Εξωτερικών»”.
Αριθ. 335/2005 γνωμοδότηση του Γ’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
Αριθ. 495/2004 γνωμοδότηση του Γ’ Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
ν) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
1. Αριθ. 1063343/701/0006Δ/1.7.2009 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. 770/ΑΣ3333/11.6.2009 έγγραφο της Ε3 Διεύθυνσης Διοικητικών και Δικαστικών Υποθέσεων του Υπουργείου Εξωτερικών.
2. Αριθ. 1115970/1426/0006Δ/9.12.2005 έγγραφο του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικώνκαι το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. ΔΙΣΚΠΟ/ Φ.15/ 22650/ 25.11.2005 έγγραφο της Διεύθυνσης Σχέσεων Κράτους-Πολίτη της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Οργάνωσης και Διαδικασιών της Γενικής Γραμματείας Δημόσιας Διοίκησης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης.
ΕΝΟΤΗΤΑ ΣΤ’: ΕΠΙΚΥΡΩΣΗ ΥΠΟΓΡΑΦΗΣ ΣΕ ΑΛΛΟΔΑΠΑ ΔΗΜΟΣΙΑ ΕΓΓΡΑΦΑ (ΣΥΜΒΑΣΗ ΤΗΣ ΧΑΓΗΣ- ΠΡΟΞΕΝΙΚΗ ΘΕΩΡΗΣΗ- ΔΙΕΘΝΕΙΣ ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ)
α) ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
1. Ν. 1497/1984 (Α’ 188) «Κύρωση Σύμβασης που καταργεί την υποχρέωση επικύρωσης των αλλοδαπών δημόσιων εγγράφων».
2. Ν. 4231/2014 (Α’ 19) «Κύρωση της Σύμβασης που απαλλάσσει από την επικύρωση ορισμένες πράξεις και έγγραφα».
3. Ν.1548/1985 (Α’ 95) «Κύρωση Σύμβασης νομικής συνεργασίας μεταξύ της Ελληνικής Δημοκρατίας και της Κυπριακής Δημοκρατίας σε θέματα αστικού, οικογενειακού, εμπορικού και ποινικού δικαίου».
4. Ν. 3566/2007 (Α’ 117) “Κύρωση του Κώδικα του «Οργανισμού του Υπουργείου Εξωτερικών»”.
5. Ν.844/1978 (Α’ 227) «Περί κυρώσεως της εν Λονδίνω την 7ην Ιουνίου 1968 υπογραφείσης Ευρωπαϊκής Σύμβασης “περί καταργήσεως της επικυρώσεως των εγγράφων συνταχθέντων υπό των διπλωματικών ή Προξενικών Πρακτόρων”».
6. Ν. 3852/2010 (Α’ 87) «Νέα Αρχιτεκτονική της Αυτοδιοίκησης και της Αποκεντρωμένης Διοίκησης-Πρόγραμμα Καλλικράτης».
7. Ν. 2690/1999 (Α’ 45) «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις».
Αριθ. 233/2000 γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Ν.Σ.Κ.).
γ) ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ – ΕΓΓΡΑΦΑ
1. Αριθ. 1047385/542/0006Δ/25.5.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. 19887/4.5.2006 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης και Απλούστευσης Διαδικασιών της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης του Υπουργείου Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης.
2. Αριθ. 1109071/1057/0006Δ/14.11.2007 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. Φ.6650.7α/23/ΛΣ 1522/31.10.2007 έγγραφο της Ειδικής Νομικής Υπηρεσίας του Υπουργείου Εξωτερικών.
3. Αριθ. 1122798/ 1216/ 0006Δ/10.1.2008 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και επισυναπτόμενα σε αυτό αριθ. Γ.Ε. 65/1983/2/29.11.2007 και Φ.8600/178/ΑΣ 2010/6.12.2007 έγγραφα της Νομικής Υπηρεσίας της Κυπριακής Δημοκρατίας και της Πρεσβείας της Ελλάδος στην Κύπρο, αντίστοιχα.
4. Αριθ. 1059356/627/0006Δ/3.6.2008 έγγραφο της Διεύθυνσης Οργάνωσης της Γενικής Διεύθυνσης Διοικητικής Υποστήριξης της Γενικής Γραμματείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεμάτων του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών και το επισυναπτόμενο σε αυτό αριθ. Α.Π.Φ.044/9/ΑΣ 1136/21.5.2008 έγγραφο της Γενικής Επιθεώρησης του Υπουργείου Εξωτερικών.
Αν θέλετε να είσαστε πάντα ενημερωμένοι σχετικά με το θέμα αυτό, μπορείτε:
Να εγγραφείτε στην αντίστοιχη υπηρεσία RSS (Για την υπηρεσία rss θα πρέπει απαραίτητα να έχετε εγκατεστημένο στον υπολογιστή σας έναν αναγνώστη RSS. Αρθρα και σχετικές πληροφορίες μπορείτε να δείτε εδώ.)
ή
Να στείλετε ένα email με τα στοιχεία σας στη διεύθυνση expat.news@mofadm.gr για να εγγραφείτε στην mailing list κατοίκων εξωτερικού της ΓΓΔΕ, στην οποία θα αποστέλονται όλες οι πληροφορίες που θα δημοσιεύονται και σε αυτή τη σελίδα.
ΠΡΟΣΟΧΗ Μην στέλνετε σε αυτή τη διεύθυνση emails με ερωτήματα σχετικά με το θέμα αυτό, γιατί η διαδικασία είναι αυτοματοποιημένη και δεν θα απαντώνται.
Πληροφορίες για τα cookies
Για να λειτουργήσει σωστά αυτός ο ιστότοπος, μερικές φορές τοποθετούμε μικρά αρχεία δεδομένων που ονομάζονται cookie στη συσκευή σας.
Αποδέχομαι
Προβολή λεπτομερειών
Αλλαγή επιλογών
Cookie Box Settings
Cookie Box Settings
Τα cookies είναι μικρά αρχεία κειμένου που χρησιμοποιούνται από τους δικτυακούς τόπους για να κάνουν την εμπειρία του χρήστη πιο αποτελεσματική.
Ο νόμος αναφέρει ότι μπορούμε να αποθηκεύσουμε τα cookies στη συσκευή σας, εφόσον είναι απολύτως αναγκαία για τη λειτουργία αυτής της ιστοσελίδας. Για όλους τους άλλους τύπους cookies χρειαζόμαστε την άδειά σας.
Μπορείτε να αλλάξετε ή να καταργήσετε τη συναίνεσή σας ανά πάσα στιγμή μέσω της Δήλωσης για τα Cookies στην ιστοσελίδα μας.
Μάθετε περισσότερα σχετικά με το ποιοι είμαστε, με το πως μπορείτε να επικοινωνήσετε μαζί μας και με το πως επεξεργαζόμαστε τα προσωπικά δεδομένα στην Πολιτική Προστασίας Προσωπικών Δεδομένων μας. Παρακαλούμε αναφέρετε το αναγνωριστικό και την ημερομηνία της συναίνεσής σας όταν επικοινωνείτε μαζί μας σχετικά με τη συναίνεσή σας.
Αυτή η ιστοσελίδα θα:
Τα απαραίτητα cookies βοηθούν στο να γίνει χρηστική μία ιστοσελίδα, επιτρέποντας βασικές λειτουργίες όπως την πλοήγηση και την πρόσβαση σε ασφαλείς περιοχές της ιστοσελίδας. Η ιστοσελίδα δεν μπορεί να λειτουργήσει σωστά χωρίς αυτά τα cookies.
Αυτή η ιστοσελίδα δεν θα:
Αυτή η ιστοσελίδα θα:
Τα cookies προτίμησης επιτρέπουν σε μια ιστοσελίδα να θυμάται πληροφορίες που αλλάζουν τον τρόπο που συμπεριφέρεται η ιστοσελίδα ή την εμφάνισή της, όπως την προτιμώμενη γλώσσα ή την περιοχή στην οποία βρίσκεστε
Αυτή η ιστοσελίδα δεν θα:
Αυτή η ιστοσελίδα θα:
Τα Cookies στατιστικών βοηθούν τους ιδιοκτήτες ιστοχώρου να κατανοήσουν πώς αλληλεπιδρούν οι επισκέπτες με τις σελίδες συλλέγοντας και αναφέροντας πληροφορίες ανώνυμα.
Αυτή η ιστοσελίδα δεν θα:
Αυτή η ιστοσελίδα θα:
Τα cookies Εμπορικής Προώθησης χρησιμοποιούνται για την παρακολούθηση των επισκεπτών στους ιστότοπους. Η πρόθεση είναι να εμφανίσουμε διαφημίσεις που είναι σχετικές και ελκυστικές για τους χρήστες και ως εκ τούτου πιο πολύτιμες για τρίτους εκδότες και διαφημιστές.
